ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

15 травня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/9897/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Малиш Н.І. (доповідач),  суддів:  Баранник Н.П., Шлай А.В.,     
за участю секретаря судового засідання: Тарантюк А.Р.,  
розглянувши  у відкритому судовому засіданні  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року (суддя 1-ї інстанції Сацький Р.В.) в адміністративній справі №280/9897/23 за позовом  Публічного акціонерного товариства “Янцівський гранітний кар`єр” до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,- 

ВСТАНОВИВ:
27 листопада 2023 Публічне акціонерне товариство "Янцівський гранітний кар`єр" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25.09.2023 №438708012408 про донарахування податку на доходи фізичних осіб 4 129 293,82 грн, штрафу 2573578,33грн та пені 1814378,33грн;  №438708012408 про нарахування штрафу з військового збору в сумі 18671,67грн, пені в сумі 773,47грн; про визнання незаконним та скасування Рішення від 25.09.2023   №438708012408 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 15727,43грн.
Позовні вимоги обґрунтовано незгодою з висновками акту перевірки та встановленими порушеннями. Вказує про порушення термінів складання та надсилання акту перевірки.  Також вказує про незаконне проведення перевірки, оскільки  вона здійснена у період дії мораторію.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року позов задоволено.
Відповідачем на вказане рішення суду подана апеляційна скарга, в якій зазначено на порушення судом першої інстанції норм матеріального права,  просить скасувати рішення суду та прийняти  нове, яким відмовити у задоволенні позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам відповідача про те, що перевірка проведена правомірно, враховуючи приписи Закону України №909-IX та постанови КМУ №89 від 03.02.2021.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому просить відмовити у її задоволенні. У відзиві зазначено, що окрім протиправності проведення перевірки вважають, що порушення визначені у акті перевірки не мають місце, акт перевірки складений та направлений товариству з порушенням термінів.
Розгляд справи здійснювався із застосуванням режиму відеоконференції.
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги, просив її задовольнити.
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача підтримав доводи відзиву, у задоволенні апеляційної скарги просив відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, вислухавши представників сторін, перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги, та відзиву, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга  не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, що на підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області № 115-п від 17.01.2022 в період з з 01.02.2022 по 21.02.2022 проведена планова виїзна перевірка документальна перевірка Позивача, за результатами якої складено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки ПАТ “Янцівський гранітний кар`єр” код ЄДРПОУ 05467607 за період з 01.02.2019 по 30.09.2021 з питань своєчасності, достовірності. Повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та з 01.04.2019 по 30.09.2021 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 03.08.2023  № 4336/08-01-24-08/05467607.
Акт перевірки отримано Позивачем поштою 24 серпня 2023 року. 
У акті зазначено, що за результатами перевірки встановлено наступні порушення:
- п.п. 168.1.1 п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2 75 5-УТ (зі змінами), а саме сплата (перерахування) не в повному обсязі податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу у періоді з 01.04.2019 по 30.09.2021 у розмірі 7439255,36грн та заборгованість перед бюджетом з податку на доходи фізичних осіб на 30.09.2021 у розмірі 4129293,82 грн;
- п. 161 підрозділу 10 розділу XX, п.п. 168.1.1 п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ (зі змінами), а саме сплата (перерахування) не в повному обсязі військового збору під час виплати доходу у періоді з 01.04.2019 по 30.09.2021 у розмірі 157535,14грн;
- п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону України від 08.07.2010 № 2464-VІ (зі змінами), у податковій звітності за травень 2020 року самостійно донараховано єдиного внеску у зв`язку з виправленими помилками у розмірі 31454,85грн, в тому числі: листопад 2018р. - 353,43грн, грудень 2018р. - 1767,13грн, січень 2019р. - 1855,48грн, лютий 2019р. -  1767,13грн, березень 2019 р. - 1767,13рн, квітень 2019 р. - 1855,48 грн, травень 2019р. -   1855,48грн, червень 2019р. - 1590,41грн, липень 2019р. - 2032,20грн, серпень 2019р. - 1855,48грн, вересень 2019р. - 1855,48 грн, жовтень 2019 р. - 1 943,84грн, листопад 2019 р. -1855,48грн, грудень 2019р. - 1855,48грн, січень 2020р. - 1855,48грн, лютий 2020р. -  1767,13грн, березень 2020р. - 1855,48грн, квітень 2020р. - 1767,13грн.
04.09.2023 позивачем було подано заперечення на Акт перевірки.
28.09.2023  товариством отримано податкове повідомлення-рішення від 25 вересня 2023 року №438708012408 про донарахування податку на доходи фізичних осіб 4129293,82грн, штрафу 2573578,33грн та пені 1814378,33грн; податкове повідомлення-рішення від 25 вересня 2023 року №438808012408 про нарахування штрафу з військового збору в сумі 18671,67грн, пені в сумі 773,47грн; рішення від 25 вересня 2023 року №438908012408 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 15727,43грн.
Вказані рішення податкового органу були оскаржені в адміністративному порядку, проте скарги залишені без задоволення.
Позивач не погоджуючись з правомірністю проведенням перевірки, із висновками акту перевірки та прийнятими рішеннями, звернувся до суду із вказаним позовом.
Суд першої інстанції задоволняючи позовні вимоги та скасовуючи оскаржені рішення, виходив з того, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону, а тому спірні податкові повідомлення-рішення та рішення були прийняті відповідачем з порушенням приписів чинного законодавства, що свідчить про необхідність їх скасування. 
Суд апеляційної інстанції погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає, що пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;  документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;  фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.
Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" №1236 від 09.12.2020 року установлено з 19 грудня 2020 року до 31 березня 2022 року на території України карантин.
Отже, на момент проведення документальної планової виїзної перевірки позивача (з 01.02.2022 по 21.02.2022) дія карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не завершилася, а відтак діяв і мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок платників податків (за виключення окремих видів документальних позапланових та фактичних перевірок, наведених у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України).
В свою чергу, пунктом 4 розділу II Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" №909-ІХ від 17.09.2020 року на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі вказаної правової норми, Кабінет Міністрів України прийняв постанову "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" №89 від 03.02.2021 року, якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - Кодекс), в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. №568-IX); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
На переконання відповідача, наведені правові приписи обумовлювали правомірність призначення документальної планової виїзної перевірки позивача.
Між тим, станом на час проведення перевірки (01.02.2022 по 21.02.2022) мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину був прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. 
Таким чином, виникла колізія між нормами ПК України та Постановою КМУ № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.
Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію. Так, у постанові від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21 суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.
Вказана правова позиція є сталою та в подальшому неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, в постановах від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21), від 17 травня 2022 року у справі № 520/592/21, від 06 липня 2022 року у справі № 360/1182/21, від 01 вересня 2022 року у справі № 640/16093/21), від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21), від 28 жовтня 2022 року у справі № 600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі № 160/14248/21.
Таким чином, колегія суддів суду апеляційної інстанції доходить висновку, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що контролюючий орган призначив і провів документальну планову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства “Янцівський гранітний кар`єр” за відсутності визначеного законом права під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.
Враховуючи зазначене, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування судового рішення відсутні.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розподіл судових витрат не здійснюється відповідно до ст. 139 КАС України.
Керуючись ст.ст.  315, ст. 316, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року в адміністративній справі №280/9897/23 - залишити без змін.
Постанова  набирає законної сили з дати її прийняття  та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України.
Повне судове рішення складено 16 травня 2024 року.

Головуючий - суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай