П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
__________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 червня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/19218/22	

Перша інстанція: суддя Левчук О.А.,
повний текст судового рішення
складено 13.11.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача:                                          Танасогло Т.М.,
суддів:                                                   Димерлія О.О., Крусяна А.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Таврида-Плюс" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Таврида-Плюс" до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги про сплату боргу (недоїмки),-

В С Т А Н О В И В:
У грудні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю “Таврида-Плюс” звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим і м. Севастополі від 29.12.2021 року № 00430360722, від 29.12.2021 року № 00430370722, від 29.12.2021 року № 00430380722; від 06.04.2023 року № 0027040701, від 06.04.2023 року № 00027050701, від 29.12.2021 року № 00430390722 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 29.12.2021 № Ю-00430000722.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що документи надані для перевірки повністю відповідають вимогам законодавства, а саме: - мають назву документи (акт здачі, приймання виконаних робіт, послуг); - мають дату складання; - мають назву підприємства, від імені якого складено документ; - мають зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; обсяг реалізованих послуг  вартість наданих послуг (Наказ Держкомстату від 14.08.2009р.№310 «Методика розрахунку загального обсягу реалізованих не фінансових послуг»), одиниця виміру  грн.; - мають особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Не заповнення в первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджають прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Усі первинні документи, відповідають вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-XIV. Крім того, основним нормативно-правовим актом, що регулює правовідносини, які виникають у зв`язку з відрядженням працівників, є Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон (затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.13.1998 № 59 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 17.03.2011 року № 362. Дія даної Інструкції поширюється тільки на відрядження працівників органів державної влади, підприємств, установ, організацій, які повністю або частково фінансуються за рахунок коштів державного бюджету України. Законодавством не визначено, що суб`єкт підприємницької діяльності повинен мати документи, які б підтверджували фактичне перебування працівника в організаціях та установах, які зазначені у наказах на відрядження. Під час перевірки були надані всі необхідні документи, що підтверджують зв`язок відрядження з господарською діяльністю ТОВ «ТАВРИДА-ПЛЮС». Також, з метою підтвердження наявності підстав для звільнення від нарахування податку на доходи нерезидентів при виплаті роялті резиденту Німеччини, ТОВ «Таврида-Плюс» надано представникам контролюючого органу Свідоцтва про реєстрацію платника податків (підприємця) БСТІ Бест Сізон Тревел Інтернешнл ГмбХ з відповідним перекладом на українську мову. В даному свідоцтві відображено усю необхідну інформацію, яка підтверджує наявність податкового статусу БСТІ Бест Сізон Тревел Інтернешнл ГмбХ, як резидента Федеративної Республіки Німеччини. Разом з тим, під час проведення перевірки ТОВ «Таврида-Плюс» органом державної податкової служби запитів до компетентного органу Федеративної Республіки Німеччина про підтвердження зазначеної у свідоцтві інформації не зроблено, інформацію Податкової інспекції Мюнхена не перевірено. Тобто, не вжито заходів задля спростування або підтвердження даних, відображених у наданому підприємством Свідоцтві. Таким чином, вважаємо, що ТОВ «Таврида-Плюс» при виплаті доходу фірмі БСТІ Бест Сізон Тревел Інтернешнл ГмбХ відповідно до Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччини про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно від 03.07.95 р. правомірно не утримано податок в розмірі 15 % з доходів, у зв`язку з чим відсутні підстави для донарахування цього податку контролюючим органом. Крім того, для підтвердження правомірності дій підприємства щодо не утримання податку в розмірі 15%, додатково надано копію Довідки податкового резидента для звільнення від сплати податку відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Німеччиною та Україною, в якій чітко визначено, що дохід у вигляді роялті, отриманий від ТОВ «ТАВРИДА-ПЛЮС» має бути звільнений від оподаткування та підтверджено статус резидента ФР Німеччина БСТІ Бест Сізон Тревел Інтернешнл ГмбХ (БСТІ ГмбХ з 2019 року) з моменту створення по даний час.
Відповідач проти позову заперечував, просив відмовити  у його задоволенні з підстав, викладених у відзиві, в якому зокрема наголосив на правомірності та обґрунтованості прийнятих податкових повідомлень-рішень, які оскаржуються Товариством.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13.11.2023р. в задоволенні адміністративного позову ТОВ “Таврида-Плюс” відмовлено повністю.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021 щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 523107,00 грн. та штрафних санкцій на суму 130776,75 грн., позивачем подано апеляційну скаргу на указане судове рішення у відповідній частині, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції в оскаржуваній ним частині та ухвалити нове, яким задовольнити позов Товариства, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021.
В обґрунтування апеляційної скарги Товариство вказує, що відповідно до домовленостей між Міністерством Фінансів України та Міністерством Фінансів Федеративної Республіки Німеччина, для резидентів ФРН встановлено особовий порядок надана довідок про підтвердження податкового резиденства. Відповідно до цього порядку зазначена довідка видається податковими інспекціями Федеральних земель та надається в оригіналі на офіційному бланку місцевого податкового органу ФРН та не потребує легалізації або посвідчення апостилем.
Під час перевірки підприємству було надано запит від 28.10.2021 року про надання копій документів, засвідчених підписом посадової особи та скріплених печаткою, а саме: договір про передачу права власності на знак для товарів та послуг з свідоцтвом України від 28.12.2015р. №65103 та зразок пакувального матеріалу, у яких тарувався товар для реалізації. Тобто, від контролюючого органу не надходило письмового запиту щодо надання документів, які б підтверджували статус БСТІ Бест Сізон Тревел Інтернешнл ГмбХ резидента ФР Німеччини. Не зважаючи на відсутність письмового запиту, з метою підтвердження наявності підстав для звільнення від нарахування податку на доходи нерезидентів при виплат роялті резиденту Німеччини, ТОВ «Таврида-Плюс» надано представникам контролюючого органу Свідоцтва про реєстрацію платника податків (підприємця) БСТІ Бест Сізон Тревел Інтернешнл ГмбХ з відповідний перекладом на українську мову. В даному свідоцтві відображено усю необхідну інформацію, яка підтверджує наявність податкового статусу БСТІ Бест Сі зо Тревел Інтернешнл ГмбХ, як резидента Федеративної Республіки Німеччини
Разом з тим, під час проведення перевірки ТОВ «Таврида-Плюс» органом ДПС запитів до компетентного органу Федеративної республіки Німеччина про підтвердження зазначеної у свідоцтві інформації не зроблено, інформацію Податкової інспекції Мюнхена не перевірено. Тобто, не вжито заходів задля спростування або підтвердження даних, відображених у наданому підприємством свідоцтві. 
Апелянт наголошує, що позивачем при виплаті доходу фірмі БСТІ Бест Сізон Тревел Інтернешнл ГмбХ відповідно до Угоди зазначеної вище, правомірно не утримано податок в розмірі 15% з доходів, у зв`язку із чим відповідно відсутні підстави для донарахування такого податку.
Крім того, скаржник звертає увагу, що вищевказане питання вже перевірялось протягом 2018-2020 років, та досліджувалось органами ГУДПС у Херсонській області.
Окремо, апелянт у своїй скарзі також звергає увагу на процедурні порушення, допущені відповідачем під час призначення та проведення перевірки, за результатами якої було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, наголошуючи, що приписами ПК України було установлено мораторій на проведення документальних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно) , в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID).
Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у відповідності до ч. 1 ст. 311 КАС України.
Сторонами у справі не надано заперечень проти розгляду справи в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, виходячи з меж апеляційного перегляду, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 02.09.2008 року проведено державну реєстрацію товариства з обмеженою відповідальністю “Таврида-Плю” (код ЄДРПОУ 35836784).
31 серпня 2021 року Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі видано наказ № 985-Ж1 про проведення документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю “Таврида-Плюс” з 20 вересня 2021 року тривалістю 20 робочих днів за період діяльності з 01.07.2017 по 30.06.2021 з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків та зборів, дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.06.2021 (а.с. 119 т. 1).
25 жовтня 2021 року Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі видано наказ № 1288-Ж1 про продовження строку проведення документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю “Таврида-Плюс” (а.с. 120 т. 1).
Так, на підставі указаних вище наказів, службовими особами відповідача було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ “Таврида-Плюс”, результати якої оформлено Актом № 4267/21-22-07-01/35836784 від 08.11.2021р. 
Відповідно до висновків указаного Акту, перевіркою встановлено порушення ТОВ “Таврида-Плюс” п. 44.1, п.44.2 ст. 44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, Податкового кодексу України, п.2, сг.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.6 п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування на загальну суму 3 377 202 грн., у тому числі: за 2020 рік на суму 229 308 гри.; за 1 півріччя 2021 року на суму 3 377 202 грн.; п. 44.1 ст.44, підпункту «г» п. 198.5 ст. 198,п.201.1 ст.201, п. 198.1, п. 198.2, п.198.3, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України занижено податок на додану вартість на суму 79245 грн. в т. ч. по періодам: за червень 2018 року на суму 1424 грн. за квітень 2020 року на суму 2401 грн. за липень 2020 року на суму 9928 грн. за серпень 2020 року на суму 2509 грн. за вересень 2020 року на суму 2447 грн. за листопад 2020 року па суму 10843 грн., за червень 2021 року на суму 48792 грн.; п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України не здійснено реєстрацію податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 68402 грн., в т.ч. за червень 2018 року на суму 1424 грн., за квітень 2020 року на суму 2401 грн., за травень 2020 року на суму 2509 грн., за червень 2020 року на суму 5811 грн., за липень 2020 року на суму 2509 грн., за серпень 2020 року на суму 2509 грн., за вересень 2020 року на суму 2447 грн., червень 2021 року на суму 48792 грн.; пп. 163.1.1 п. 163.1 ст.163, п. 164.2.17, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, пп.165.1.24 п.165.1 ст.165, абз. 15 пп. «а» пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Податкового кодексу України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб при виплаті платникам податків доходів за період, що перевірявся, всього у сумі 54551,12грн., а саме по періодах: за серпень 2018 р. в сумі 2478.4 гри., за лютий 2019 в сумі І 097,12 грн., за березень 2019 р. у сумі за 2376.97 грн., травень 2019 р. в сумі 2194,31 гри., за липень 2019 р. в сумі 5387,68 грн., за вересень 2019 р. в сумі 2765,72 гри., за жовтень 2019 р. в сумі 204,8 гри., за листопад 2019 р. в сумі 1930,3 гри., за грудень 2019 р. в сумі 3574,05 гри, за січень 2020 р. в сумі 1421,47 гри., за лютий 2020 в сумі 3444,15 гри., за березень 2020 р. у сумі за 3420,05 грн., за квітень 2020 в сумі 131,7 гри., за травень 2020 р. в сумі 1141,21 гри., за червень 2020 в сумі 1283,22 грн., за липень 2020 р. в сумі 2197,38 гри., за серпень 2020 р. в сумі 4647,8 грн., за вересень 2020 р. в сумі 1257,51 грн., за жовтень 2020 р. в сумі 2218,72 гри., за листопад 2020 р. в сумі 1709,53 гри., за грудень 2020 р. в сумі 1965,52 гри., за січень 2021 р. в сумі 396,26 грн., за лютий 2021 в сумі 781,88 грн., за березень 2021 р. у сумі за 1161,97 грн., за квітень 2021 в сумі 4458,3 грн., за травень 2021 р. в сумі 875,08 грн.; п.1 част.1 ст.7, част.2 ст.9 Закону України від 08.07.2010 № 2464-V1 „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування  не нараховано єдиний внесок на загальну 20672,65 грн., у тому числі за липень 2017 року в сумі 186,5 грн., за серпень 2017 року в сумі  196,9 грн., за вересень 2017 року в сумі 156,11 грн., за жовтень 2017 року в сумі 176,11 грн., за листопад 2017 року в сумі 135,44 грн., за грудень 2017 року в сумі 126,72 гри., за січень 2018 року в сумі 121,11 гри., за лютий 2018 року в сумі 167,37 гри., за березень2018 року в сумі 125,55 грн., за квітень 2018 року в сумі 142,36 гри., за травень 20IS року в сумі 160,13 гри., за червень 2018 року в сумі 173,65 грн., за липень 2018 року в сумі 138,68 грн., за серпень 2018 року в сумі 249,39 гри., за вересень 2018 року в сумі 205,44 гри., за жовтень 2018 року в сумі 189,7 грн., за листопад 2018 року в сумі 210,4 грн., за грудень 2018 року в сумі 178,02 гри., за січень 2019 року в сумі 168,65 грн., за лютий 2019 року в сумі J87,93грн., за березень 2019 року в сумі 154,12 гри., за квітень 2019 року в сумі 212,66 грн., за травень 2019 року в сумі 198,17 гри., за червень 2019 року в сумі 156,7 грн., за липень 2019 року в сумі 180,05 гри., за серпень 2019 року в сумі 140,47 гри., за вересень 2019 року в сумі 446,79 грн., за жовтень 2019 року о сумі 519,81 гри., за листопад 2019 року в сумі 446,79 грн., за грудень 2019 року в сумі 1331,1 грн., за січень 2020 року в сумі 303,22 гри., за лютий 2020 року в сумі 359,07 гри., за березень 2020 року в сумі 282,03 гри., за квітень 2020 року в сумі 344,96 грн., за травень 2020 року в сумі 334,96 гри., за червень 2020 року в сумі 1943,76 грн., за липень 2020 року в сумі 1208,65грн., за серпень 2020 року в сумі 789,67 грн., за вересень 2020 року в сумі 780,49грн., за жовтень 2020 року в сумі 1599,98 гри., за листопад 2020 року в сумі 631,07 грн., за грудень 2020 року в сумі 302,14 грн., за січень 2021 року в сумі 269,64 гри., за лютий 2021 року в сумі 631,82 гри., за березень 2021 року в сумі 1029,48 грн., за квітень 2021 року в сумі 2893,63 грн., за травень 2021 року в сумі 847,03 грн.; пп. 163.1.1 п. 163.1 ст.163, пп. 164.2.17, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст.164, пп. 165.1.24 п. 165.1 ст.165, абз.15пп. «а» пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 пп.1.2, пп.1.4 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору при виплаті платникам податків доходів за період, ідо перевірявся, всього у сумі суму 3727,7 гри., а саме по періодах: за серпень 2018 р. в сумі 169,36 грн., за лютий 2019 в сумі 74,97 грн., за березень 2019 р. у сумі за 162,43 грн. травень 2019 р. в сумі 149,95 грн., за липень 2019 р. в сумі 368,6 гри., за вересень 2019 р. в сумі 188,99 гри., за жовтень 2019 р. в сумі 14,0 гри., за листопад 2019 р. в сумі 131,9 грн., за грудень 2019 р. в сумі 244,23 гри, за січень 2020 р. в сумі 97,14 гри., за лютий 2020 в сумі 235,35 грн., за березень 2020 р. у сумі за 233,66 грн., за квітень 2020 в сумі 9,0 грн., за травень 2020 р. в сумі 77,98 грн., за червень 2020 в сумі 93,73 грн., за липень 2020 р. в сумі 150,21 грн., за серпень 2020 р. в сумі 319,67 гри., за вересень 2020 р. в сумі 85,92 грн., за жовтень 2020 р. в сумі 151,69 грн., за листопад 2020 р, в сумі 116,81 грн., за грудень 2020 р. в сумі 134,29 грн., за січень 2021 р. в сумі 21,1 грн., за лютий 2021 в сумі 53,48 гри., за березень 2021 р. у сумі за 79,39 грн., за квітень 2021 в сумі 304,73 гри., за травень 2021 р. в сумі 59,75 грн.; пп. 141.4.1 п.141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, в результаті чого, підприємство не утримало податок з виплачених доходів нерезиденту із джерелом їх походження з України на загальну суму 523154,22 грн., у тому числі за 2017 рік - 193 644,0 грн., за 2018 рік - 232 930,00 грн., за 2020 рік - 90 737,0 грн., за  2021 рік - 5796,0 грн. (а.с. 19-115 т. 1).
ТОВ “Таврида-Плюс” до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі подано заперечення на акт від 08 листопада 2021 року № 4267/21-22-07-01/35836784 (а.с. 187-195 т. 1).
24 грудня 2021 року за результатами розгляду скарги Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі прийнято рішення, яким встановлено технічну помилку в п. 2 висновку акта перевірки щодо роз шифровки заниженого податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 79245 грн., у розрізі періодів, у зв`язку з чим п. 2 висновку акта перевірки викладено в наступній редакції: 2. п. 44.1 ст.44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6, пп. «г» п. 198.5 ст. 198, пп. 196.1.6, п. 196.1 ст. 196, п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України занижено податок на додану вартість на суму 79245 грн. в т. ч. по періодам: за червень 2018 року на суму 1424 грн., за квітень 2020 року на суму 2401 грн. за липень 2020 року на суму 10829 грн., за серпень 2020 року на суму 2509 грн., за вересень 2020 року на суму 2447 грн., за листопад 2020 року на суму 10843 грн., за червень 2021 року на суму 48792 грн. В іншій частині висновок акта документальної планової виїзної перевірки ТОВ  Таврида-Плюс  від 08.11.2021 № 4267/21-22-07-01/35836784 залишено без змін (а.с. 154-163, 196-215 т. 1).
29 грудня 2021 року Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
-  № 00429980722, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п у розмірі 6506,23 грн. (збільшено податкове зобов`язання на суму 54551,12 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 5455,11 грн.) (а.с. 121-122 т. 1),
-  № 00429990722, яким збільшено суму грошового зобов`язання за військовим збором у розмірі 4100,47 грн. (збільшено податкове зобов`язання на суму 3727,70 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 372,77 грн.) (а.с. 140-142 т. 1),
-  № 00430360722, яким визначено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 3377202 грн. (а.с. 124-125 т. 1),
-  № 00430390722, яким визначено суму грошового зобов`язання по податку на прибуток іноземних юридичних осіб, а саме збільшено зобов`язання на суму 523107 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції на суму 103776,75 грн. (а.с. 126-129 т. 1).
-  № 00430370722, яким визначено суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість, а саме збільшено зобов`язання на суму 79245 грн., та нараховано штрафні (фінансові) санкції на суму 19811,25 грн. (а.с. 130-132 т. 1),
-  № 00430380722, яким застосовано штраф у розмірі 356,00 грн. (а.с. 137  139 т. 1).
Також, суд першої інстанції встановив, що 29 грудня 2021 року Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі прийнято вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-00430000722 щодо сплати єдиного внеску в сумі 20672,65 грн. (а.с. 116 т. 1) та рішення про застосування штрафних санкцій №00430010722 на суму 10336,33 грн. (а.с. 117 т. 1).
Не погодившись із прийнятими контролюючим органом указаними вище рішеннями, Товариством з обмеженою відповідальністю “Таврида-Плюс” до ДПС України подало скаргу на податкові повідомлення рішення від 29 грудня 2021 року № 00430360722, № 00430370722, № 00430380722, № 00429980722, № 00429990722, № 00430390722 та податкову вимогу № Ю-00430000722 (а.с. 143-153 т. 1).
29 серпня 2022 року за результатами розгляду скарги ДПС України прийнято рішення, яким скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 грудня 2021 року № 00429980722 в частині зайво нарахованих штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб у сумі 2767 грн., № 00429990722 в частині зайво нарахованих штрафних санкцій з військового збору у сумі 189,07 грн., в інших частинах зазначені ППР та ППР № 00430360722, № 00430370722, № 00430380722, № 00430390722  залишено без змін (а.с. 165-181 т. 1).
06 квітня 2023 року податковим органом податкове повідомлення-рішення № 0027040701, яким, з урахуванням рішення ДПС України, прийнятого за результатами розгляду скарги, збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 57238,63 грн. (збільшено податкове зобов`язання на суму 54551,12 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2687,51 грн.) (а.с. 68-70 т. 4).
06 квітня 2023 року податковим органом податкове повідомлення-рішення № 00027050701, яким, з урахуванням рішення ДПС України, прийнятого за результатами розгляду скарги,  яким збільшено суму грошового зобов`язання за військовим збором у розмірі 3911,40 грн. (збільшено податкове зобов`язання на суму 3727,70 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 183,70 грн.) (а.с. 71-73 т. 4).
Вважаючи прийняті контролюючим органом рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позову ТОВ “Таврида-Плюс” , суд першої інстанції виходив з того, що податкові повідомлення-рішення від 29.12.2021 року № 00430360722,  від 29.12.2021 року № 00430370722, від 29.12.2021 року № 00430380722; від 06.04.2023 року № 0027040701,  від 06.04.2023 року № 00027050701, від 29.12.2021 року № 00430390722 та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 29.12.2021 № Ю-00430000722 прийнято відповідачем правомірно у межах його повноважень, а тому позовні вимоги є необґрунтованими та задоволенню не підлягають.
Здійснюючи перегляд судового рішення, колегія суддів перш за все відзначає, що в силу приписів ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як вже зазначалось вище, апелянтом оскаржується судове рішення у даній справі від 13.11.2023р. лише в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021 щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 523107,00 грн. та штрафних санкцій на суму 130776,75 грн.
Відтак, рішення суду першої інстанції переглядається апеляційним судом виключно в межах вимог і доводів апеляційної скарги Товариства, а саме в частині правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021р.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам та обґрунтованості висновків суду першої інстанції в оскаржуваній апелянтом частині згідно з ч.1 ст.308 КАС України, судова колегія виходить з наступного.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи відповідають вони встановленим ч. 2 ст. 2 КАС України вимогам.
Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Однією з підстав для визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021 щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 523107,00 грн. та штрафних санкцій на суму 130776,75 грн., Товариством у апеляційній скарзі вказано незаконність призначення та проведення перевірки, оскільки діяв передбачений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України мораторій на проведення перевірок.
Апеляційний суд звертає увагу, що у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 Верховний Суд сформував правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Крім того, за висновком Великої Палати Верховного Суду, викладеного у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Отже, доводи щодо невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури призначення та проведення перевірки, як підстави позову, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками, при цьому правову оцінку таким підставам суди повинні надавати в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, переходити до перевірки підстав позову по суті встановлених під час перевірки порушень податкового та/або іншого законодавства.
Указаний вище правовий висновок також узгоджується з позицією Верховного Суду, наведеною у постанові від 21.05.2024 р. у справі №440/8798/22.
Висновуючись стосовно таких доводів скаржника з приводу допущених відповідачем процедурних порушень призначення й проведення перевірки, за результатами якої в подальшому було прийнято податкове повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021 щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 523107,00 грн. та штрафних санкцій на суму 130776,75 грн., судове рішення в частині висновків про визнання протиправним якого оскаржує позивач в апеляційному суді, колегія суддів зважає на наступне.
Відповідно до пп.20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України).
Згідно з п.75.1. ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з пп.  75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України  документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Порядок проведення документальних планових перевірок унормовано статтею 77 Податкового кодексу України.
Згідно з п.77.1, п.77.2 ст. 77 ПК України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.
Порядок формування, затвердження плану-графіка та внесення змін до нього, а також перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Приписами пункту 81.1 статті 81 ПК України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки; - копії наказу про проведення перевірки; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
З матеріалів справи встановлено, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення №00430390722 від 29.12.2021 щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 523107,00 грн. та штрафних санкцій на суму 130776,75 грн., висновки суду першої інстанції щодо правомірності якого оскаржуються апелянтом під час апеляційного перегляду, було прийнято за саме за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ТАВРИДА-ПЛЮС», за період діяльності з 01.07.2017 по 30.06.2021 з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків та зборів, дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.06.2021, оформленої актом від 08.11.2022р. № 4267/21-22-07-01/35836784.
Разом з тим, колегія суддів враховує, що 18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року №533-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.
Зокрема, згідно з пунктом 52-2 встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом  78.1.8 пункту 78.1 статті 78  цього  Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності  Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Законом України від 30 березня 2020 року №540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19) внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим - десятим.
29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року №591-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10  розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами " 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України, запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.
Відтак, вимоги пункту 52-2  підрозділу 10 розділу XX  Перехідні положення  Податкового кодексу України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Як вже зазначалося планова перевірка ТОВ "ТАВРИДА-ПЛЮС" проводилася уповноваженими особами податкового органу в період з 20.09.2021 по 01.11.2021.
Колегія суддів зазначає, що постановою Кабінету Міністрів України 11 березня 2020 року № 211 «Про запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19, з метою запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19» та з урахуванням рішення Державної комісії з питань техногенно-екологічної безпеки та надзвичайних ситуацій від 10 березня 2020 року було установлено на усій території України карантин з 12 березня 2020 року. Дія карантину на території України неодноразово продовжувалась.
Постановою Кабінету Міністрів України від 23.12.2022 № 1423 були внесені зміни до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 року № 1236  Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 та продовжено строк дії карантину до 30.04.2023, а на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 25.04.2023 № 383 до 30.06.2023.
Таким чином, зазначена перевірка позивача з питань дотримання ним вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за наслідком якої було прийнято податкове повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021 щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 523107,00 грн. та штрафних санкцій на суму 130776,75 грн., висновок суду першої інстанції про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування якого оскаржується позивачем у спірному випадку, була призначена та проводилися в період карантинних обмежень.
Водночас судова колегія також враховує, що 4 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік", пунктом 4 розділу ІІ "Прикінцевих положень" якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II “Прикінцеві положення" Закону України від 17 вересня 2020 року №909-IX "Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік" Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03 лютого 2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок (далі - постанова №89), якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Таким чином, виникла колізія між нормами ПК України та Постановою КМ України №89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.
Апеляційний суд з огляду на викладене відзначає, що виходячи зі змісту п. 2.1 ст. 2 Податкового кодексу України зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.
Більш того, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України і в постанові Кабінету Міністрів України, застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
В силу положень пп.5.2 ст. 5 Податкового кодексу України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Відповідно до ч. 3 ст. 7 КАС України у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Таким чином, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку, застосуванню підлягають положення і правила Податкового кодексу України.
Судова колегія при цьому зауважує, що Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію.
Зокрема, у постанові від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21 Суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України  і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
Також, у постанові від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування Постанови КМУ №89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10  розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що Постанова КМУ №89 прийнята не на підставі та не на виконання  Податкового кодексу України  та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом  3.1 статті 3 Податкового кодексу України  не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.
Аналогічна позиція в подальшому неодноразово висловлювалась Верховним Судом і в постановах від 15 квітня 2022 року (справа №160/5267/21), від 17 травня 2022 року (справа №520/592/21), від 06 липня 2022 року (справа №360/1182/21), від 01 вересня 2022 року (справа №640/16093/21), від 12 жовтня 2022 року (справа №160/24072/21), від 28 жовтня 2022 року (справа №600/1741/21-а), від 28 грудня 2022 року (справи №160/14248/21, №420/22374/21), від 23 лютого 2023 року (справи №160/20112/21, №600/1402/22-а).
Згідно з частинами першою - третьою  статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України  суд вирішує справи відповідно до  Конституції  та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Суд застосовує інші правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені  Конституцією  та законами України. У разі невідповідності правового акта  Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Слід зазначити, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 09 червня 2022 року у справі №520/2098/19 підтримала усталену позицію Верховного Суду про те, що суди не повинні застосовувати положення нормативно-правових актів, які не відповідають Конституції та законам України, незалежно від того, чи оскаржувались такі акти в судовому порядку та чи є вони чинними на момент розгляду справи, тобто згідно з правовою позицією Верховного Суду такі правові акти (як закони, так і підзаконні акти) не можуть застосовуватися навіть у випадках, коли вони є чинними (постанови від 12 березня 2019 року у справі № 913/204/18, від 10 березня 2020 року у справі № 160/1088/19).
Така ж правова позиція була неодноразово викладена й у постановах Верховного Суду України, зокрема у постанові від 10 лютого 2016 року у справі № 537/5837/14-а, де суд зазначив, що, керуючись принципом законності та виходячи із визначених у частині четвертій  статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній на час прийняття судових рішень) загальних засад пріоритетності законів над підзаконними актами, слід застосовувати не постанову Кабінету Міністрів України, а закон.
Зважаючи на вказане вище, колегія суддів дійшла висновку, що під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), податковий орган не мав правових підстав на проведення перевірки ТОВ "ТАВРИДА-ПЛЮС" з огляду на встановлений мораторій на проведення перевірок.
Вирішуючи спірні правовідносини, колегія суддів також враховує висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені  Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Суд апеляційної інстанції також звертає увагу, що з приводу наслідків допущеного контролюючим органом порушення пункту 52-2 підрозділу 10  розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України  наявні висновки Верховного Суду, зокрема постанови від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, відповідно до яких таке порушення тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень як таких, що прийняті за наслідками протиправної перевірки. Під час ухвалення вказаних постанов було враховано висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм  Податкового кодексу України  щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.
Більш того, у постановах від 18 квітня 2024 року у справі № 320/8524/22, від 28 липня 2023 року у справі №580/3888/22, від 28 грудня 2022 року у справах №420/22374/21, №160/14248/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі №160/24072/21, від 01 вересня 2022 року у справі №640/16093/21 Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 17 травня 2022 року у справі № 520/592/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 06 липня 2022 року у справі № 360/1182/21, констатував, що проведення перевірки на підставі постанови № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10  розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Отже, позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення Податкового кодексу України вже є сформованою та усталеною, на що між тим, як свідчать встановлені апеляційним судом обставини суд першої інстанції не звернув належної уваги.
Відтак, перевірка під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону, що повністю узгоджується з усталеною практикою Верховного Суду з цього питання.
Таким чином, враховуючи встановлену апеляційним судом обставину, а саме що документальну планову виїзну перевірку Товариства позивача було призначено та проведено під час дії мораторію, встановленого пункту пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, колегія суддів вважає таку (обставину) самостійною для достатньою підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного позивачем податкового повідомлення-рішення, яке є предметом апеляційного перегляду, а саме №00430390722 від 29.12.2021р.
Підсумовуючи викладене вище у сукупності, за наслідком апеляційного перегляду судового рішення у цій справі, виходячи з меж апеляційного перегляду, апеляційний суд дійшов висновку про те, що доводи апелянта є обґрунтованими в частині порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що виразилось у тому, що суд першої інстанції не звернув увагу на порушення процедурні відповідачем при призначенні та проведенні перевірки Товариства.
При цьому, судова колегія також звертає увагу й на те, що в якості підстав позову позивач не вказував на такі порушення, водночас, суд першої інстанції не був позбавлений права вийти за межі обґрунтувань позову з метою належного захисту порушеного права, що прямо передбачено приписами процесуального закону, а саме у ст. 9 КАС України, яка застосовується апеляційним судом під час перегляду цієї справи.
Апеляційний суд враховує, що обставини, які існували на момент виникнення спірних правовідносин та не змінюють первісних обставин, на які посилалися учасники, враховуються судом незалежно від того, посилається на них сторона у справі чи ні, що узгоджується з усталеною практикою Верховного Суду з цього питання.
Згідно з висновком Великої Палати Верховного Суду, викладеному у постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.
Отже, встановлення обставин щодо неправомірності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, є достатнім для висновку про його протиправність.
Інші доводи апеляційної скарги не впливають на правильність висновків суду . Відповідно до Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
Отже, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції передчасно вдався до надання оцінки доводам сторін щодо суті встановленого порушення податкового законодавства, за яке було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, не встановивши фактичні обставини щодо правомірності процедури її призначення та проведення, за наслідками якої прийнято таке спірне податкове повідомлення-рішення.
Таким чином, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у визнанні протиправним та скасуванні податкового повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021р., а відтак рішення суду першої інстанції підлягає скасування з викладених вище підстав з прийняттям нового в указаній частині про задоволення у цій частині позову ТОВ “ТАВРИДА-ПЛЮС”.
Сторонами суду не наведено інших специфічних, доречних та важливих аргументів, які суд зобов`язаний оцінити, виконуючи свої зобов`язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
За вказаного вбачається, що суд першої інстанції неправильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права, що призвело до ухвалення необґрунтованого судового рішення, яке не відповідає встановленим ст. 242 КАС України вимогам.
Приписами ч.1 ст.317 КАС України визначено підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення - неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд вважає наявними підстави для скасування рішення суду першої інстанції в оскаржуваній позивачем частині, а саме щодо відмови у визнанні протиправним та скасуванні податкового повідомлення-рвшення №00430390722 від 29.12.2021 щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 523107,00 грн. та штрафних санкцій на суму 130776,75 грн., та прийняття у цій частині нового судового рішення про задоволення такої вимоги Товариства, відповідно до викладених вище висновків апеляційного суду.
Керуючись ст.ст.243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 326, 328, 329 КАС України, апеляційний суд, –
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “Таврида-Плюс” - задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі №420/19218/22 - скасувати в частині відмови у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021, ухваливши у скасованій частині нове судове рішення, яким в указаній частині позов Товариства з обмеженою відповідальністю “ТАВРИДА-ПЛЮС” - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00430390722 від 29.12.2021р.
В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі №420/19218/22 - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Суддя-доповідач 		Т.М. Танасогло	
Судді	  	А.В. Крусян   О.О. Димерлій