ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

04 квітня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 160/29808/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Суховарова А.В., Олефіренко Н.А.,     
  
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційні скарги Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.12.2023 в адміністративній справі №160/29808/23 (суддя Маковська О.В.) у справі  за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю “ТОРГОВИЙ ДІМ “АГРОТЕРРА”  до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,  Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 
                                                            в с т а н о в и В:

У листопаді 2023р. до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю “Торговий дім “Агротерра” до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України, в якій позивач просив: визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю “Торговий дім “Агротерра” від 19.04.2023 №13490;
-зобов`язати Державну податкову службу України поновити реєстрацію Товариства з обмеженою відповідальністю “Торговий дім “Агротерра” платником податку на додану вартість з 01.05.2021 (дати отримання свідоцтва платника податку на додану вартість) шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку на додану вартість з збереженням індивідуального податкового номера 442730404646; зобов`язати Державну податкову службу України поновити облікові дані, записи та стан рахунків інтегрованої картки ТОВ “Торговий дім “Агротерра” в системі електронного адміністрування ПДВ (СЕА) щодо суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були наявні - до прийняття рішення від 19.04.2023 №13490 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.12.2023   адміністративний позов задоволено.
 Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Державна податкова служба України та Головне управління ДПС у Дніпропетровській областіч, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржили його до апеляційного суду. Просили скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким  відмовити в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга Державна податкова служба України обґрунтована тим, що  спірність ситуації з анулювання статусу платника ПДВ зумовлено власне, саме, бездіяльністю позивача, що жодним чином не спростована матеріалами справи, в контексті обставин справи та наданих доказів анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Торговий дім «Агротерра», є правомірним, чим на переконання ДПС України цілком виключає правові підстави для прийняття судом рішення про зобов`язання ДПС України відновити статус платника ПДВ даного позивача.
Апеляційна скарга Головного управління ДПС у Дніпропетровській області обґрунтована тим, що  обов`язковою умовою для прийняття контролюючим органом рішення щодо анулювання реєстрації платника податків є не здійснення платником податків господарської діяльності щодо укладання правочинів, які оподатковуються ПДВ, що тягне за собою не подання відповідних декларацій або їх подання з нульовими відомостями.
Зазначена інформація підтверджена довідкою контролюючого органу від 29.03.2023 №9701/04-36-04-08/44273045.
Представник позивача направив відзив на апеляціні скарги в якому  проти задоволення апеляційних скарг заперечує, просив залишити рішення суду першої інстанції без змін як законне та обґрунтоване.  
Позивач звертає увагу суду на те, що за умовами підпункту 69.1 та 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, платники податків з 07.03.2022 по 27.05.2022 звільняються від відповідальності з обов`язковим виконанням обов`язків з подання звітності без будь-яких застережень, щодо можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків. В умовах введення воєнного стану, з огляду на норми податкового законодавства у період з 07.03.2022 по 27.05.2022, позивач опинився в ситуації правової невизначеності стосовно строків виконання своїх податкових зобов`язань з подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційних скарг,  дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 у справі №160/1935/23 (набрало законної сили 24.10.2023) позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю “Торговий дім “Агротерра” до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними, скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправним та скасовано Рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, яка є структурним підрозділом ГУ ДПС у Дніпропетровській області в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 01.02.2022 №3390, відповідно до якого Товариство з обмеженою відповідальністю “Торговий дім “Агротерра” відповідає критеріям ризиковості платника податку.
Визнано протиправними та скасовано Рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: рішення від 23.03.2023 №8479802/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.02.2022 №1; рішення від 23.03.2023 №8479803/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної  від 01.02.2022 №2; рішення від 23.03.2023 №8479815/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної  від 01.02.2022 № 3; рішення від 23.03.2023 №8479812/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02.02.2022 №4; рішення від 23.03.2023 №8479813/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 02.02.2022; рішення від 23.03.2023 № 8479816/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 03.02.2022; рішення від 23.03.2023 №8479805/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 03.02.2022; рішення від 23.03.2023 №8479807/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної №8 від 07.02.2022; рішення від 23.03.2023 №8479808/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної №9 від 07.02.2022; рішення від 23.03.2023 №8479810/44273045 про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 08.02.2022.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати зазначені вище податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані Товариством з обмеженою відповідальністю “ТОРГОВИЙ ДІМ “АГРОТЕРРА” датою їх подання на реєстрацію.
19.04.2023 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення №13490 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ “Торговий дім “Агротерра”, яке обгрунтовано тим, що платник протягом 12 послідовних податкових місяців не подає органу Державної податкової служби декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію, яка свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійсненних з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту підлягає виключенню з реєстру платників податку на додану вартість, що згідно з пп. "г" пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України є підставою для анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, що підтверджено довідкою про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних місяців по платнику ТОВ “Торговий дім “Агротерра” від 29.03.2023 №9701/04-36-04-08/44273045.
Також, вказано, що платник не подає до контролюючого органу податкові декларації з податку на додану вартість протягом періоду з березня 2022 року по лютий 2023 року.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про протиправність оскаржуваного рішення.
Відповідно до підпунктів  49.2,  49.4 статті 49 ПК України  платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього  Кодексу  подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є.
Податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі до контролюючого органу всіма платниками цього податку з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством.
Згідно з п.  202.1 ст. 202 ПК України  для платників податку на додану вартість звітним податковим періодом є один календарний місяць.
Відповідно до п.  203.1 ст. 203 ПК України  податкова декларація з податку на додану вартість подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Відповідно до пп. «г» п.184.1 ст. 184 ПК України, застосованого контролюючим органом,  реєстрація платника податку на додану вартість діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо  особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.
Згідно з пунктом  184.2 статті 184 ПК України  анулювання реєстрації на підставі, визначеній у підпункті «а» пункту 184.1 цієї статті, здійснюється за заявою платника податку, а на підставах, визначених у підпунктах «б» - «з» пункту 184.1 цієї статті, може здійснюватися за заявою платника податку або за самостійним рішенням відповідного контролюючого органу.
Анулювання реєстрації здійснюється на дату: подання заяви платником податку або прийняття рішення контролюючим органом про анулювання реєстрації; зазначену в судовому рішенні; припинення дії договору про спільну діяльність, договору управління майном, угоди про розподіл продукції або закінчення строку, на який утворено особу, зареєстровану як платник податку; що передує дню втрати особою статусу платника податку на додану вартість.
При цьому датою анулювання реєстрації платника податку визначається дата, що настала раніше.
Пунктами 184.5-184.6 статті  184 ПК України  встановлено, що з моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту, складання податкових накладних. У разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації.
Аналогічні за змістом приписи викладені у Положенні про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України №1130 від 14.11.2014.
Пунктом 5.2 Положення № 1130 встановлено, шо при розгляді питання анулювання реєстрації згідно з підпунктом «г» пункту  184.1 статті 184  розділу  V Податкового кодексу України  (підпункту «г» пункту 5.1 цього розділу) 12 місяців визначаються із урахуванням того, що: не враховується місяць, в якому проведено реєстрацію особи платником ПДВ, якщо особа зареєстрована платником ПДВ з дня іншого ніж перший день календарного місяця; включаються останні 12 послідовних податкових місяців, за які подані податкові декларації (у разі подання декларацій) або сплив строк подання податкових декларацій (у разі неподання декларацій) до отримання чи складання контролюючим органом документа, який є підставою для анулювання реєстрації.
Анулювання реєстрації здійснюється шляхом виключення платника ПДВ з Реєстру.
Згідно з пунктом 5.5 Положення №1130 анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу може бути здійснене на підставах, визначених у підпунктах «б» - «з» пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункти «б» - «з» пункту 5.1 цього розділу).
Контролюючі органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру, та приймають рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у разі існування відповідних підстав.
Рішення про анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу приймаються за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей). Такими документами, зокрема, є: довідка про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців (підстава - підпункт "г" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу). У реєстрі (переліку) зазначаються дані про реєстрацію особи платником ПДВ та по кожній декларації (податковому розрахунку) - податковий період, дата надходження декларації (податкового розрахунку) до контролюючого органу, загальні обсяги постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту звітного періоду, вказані у відповідних рядках та колонках податкової декларації (податкового розрахунку).
В спірному випадку, як встановлено судом підставою для прийняття оскаржуваного рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість стала довідка від 29.03.2023 №9701/04-36-04-08/44273045, про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних місяців та дані з інформаційних баз ДПС України, що позивач протягом 12 послідовних податкових місяців з березня 2022 року по лютий 2023 року не подавав до контролюючого органу податкові декларації з ПДВ, що свідчать про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту. 
Суд вірно звернув увагу на те, що на підставі Рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, яка є структурним підрозділом ГУ ДПС у Дніпропетровській області в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 01.02.2022 №3390, Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Агротерра» включено до переліку ризикових платників податку.
Пунктами 12, 13 «Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затвердженого Постановою КМУ від 29.12.2010 №1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: -відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; -факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. 
Окрім того, після проходження перевірки згідно п. 12 «Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» проводиться перевірка відповідності податкових накладних ознакам безумовної реєстрації згідно з п. З та п. 4 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженому Постановою КМУ від 11.12.2019 №1165. 
Якщо податкова накладна не відповідає жодним ознакам безумовної реєстрації, передбаченим п. З «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», вона перевіряється на відповідність критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій. 
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 6 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних»). 
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу          податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б          одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової
накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 «Порядку зупинення реєстрі податкових накладних»).
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що включення Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Агротерра» до переліку ризикових платників податку призвело до автоматичного зупинення всіх податкових накладних, які виписані на ім`я або від імені ТОВ «Торговий дім «Агротерра».
З урахуванням того, що Рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, яка є структурним підрозділом ГУ ДПС у Дніпропетровській області в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 01.02.2022 №3390, на підставі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 у справі №160/1935/23, визнано протиправним та скасовано, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що саме через протиправні дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, позивач не мав можливості здійснювати господарські операції результатом яких є виникнення податкових зобов`язань з ПДВ та/або податкового кредиту.
Таким чином, суд дійшов вірного висновку, що саме через протиправні дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, позивач не мав можливості здійснювати господарські операції результатом яких є виникнення податкових зобов`язань з ПДВ та/або податкового кредиту, оскільки позивач не міг здійснювати господарську діяльність та, відповідно, не міг подавати протягом 12 послідовних місяців податкові декларації з ПДВ зі значенням ніж нуль з незалежних від позивача причин. 
Щодо висновку суду першої інстанції про зобов`язання Державної податкової служби України   поновити реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ «УКРВУГЛЕПРОХІДКА» з 01.07.2021, шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку на додану вартість із збереженням індивідуального податкового номеру 442730404646, суд апеляційної інстанції вважає, що відповідно до пункту 5.10 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130, підставою для внесення до Реєстру змін щодо скасування анулювання реєстрації, що відбулось за самостійним рішенням контролюючого органу, є рішення суду, яке набрало законної сили, або рішення контролюючого органу про скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. У разі скасування рішення про анулювання реєстрації, якщо інше не визначено судовим рішенням, контролюючий орган вносить до Реєстру запис про реєстрацію платника ПДВ із урахуванням особливостей, визначених Положенням.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 30.05.2019 у справі №  826/11485/15. 
У разі скасування рішення про анулювання реєстрації, якщо інше не визначено судовим рішенням, контролюючий орган вносить до Реєстру запис про реєстрацію платника ПДВ із урахуванням таких особливостей: 1) якщо на дату скасування рішення про анулювання реєстрації в особи відсутня наступна (повторна) реєстрація, дата реєстрації платником ПДВ не змінюється; 2) якщо на дату скасування рішення про анулювання реєстрації особа зареєстрована платником ПДВ повторно, дата реєстрації платником ПДВ відповідає даті попередньої реєстрації платником ПДВ; 3) якщо на дату скасування рішення про анулювання реєстрації особа зареєстрована як платник єдиного податку, умова сплати якого не передбачає сплати податку на додану вартість, дата реєстрації платником ПДВ не змінюється, дата анулювання реєстрації відповідає даті, що передує дню переходу особи до застосування відповідної ставки єдиного податку, а причина анулювання - підпункту "в" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу. Анулювання реєстрації проводиться за заявою про анулювання реєстрації платника ПДВ або за рішенням контролюючого органу; 4) якщо на дату скасування рішення про анулювання реєстрації в особи є анульованою наступна (повторна) реєстрація, дата реєстрації платником ПДВ відповідає даті попередньої реєстрації платником ПДВ, а дата та причина анулювання реєстрації - даті та причині анулювання повторної реєстрації.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Дніпропетровській області     -залишити без задоволення. 
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.12.2023 - залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, за винятком наявності підстав передбачених п. 2 ч. 5  ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко