П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

11 квітня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/23424/23	
Перша інстанція: суддя Марин П.П.
Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:  
              Головуючого:              Градовського Ю.М.
              суддів:                          Турецької І.О.,  
                                                    Шеметенко Л.П. 
          розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ» до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень–рішень,-
В С Т А Н О В И Л А:
У вересні 2023р. ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС у Закарпатській області, у якому просило: 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області від 8.05.2023р. за №00019030902, за №00018970902, за №00019050902.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що у березні 2023р. посадовими особами ГУ ДПС проведено перевірку позивача, з питань дотриманням норм законодавства у сфері обігу та оподаткування підакцизних товарів. За результатами вказаної перевірки 7.04.2023р. складено акт за №1987/07/16/09/44882553, у висновках якого встановлено низку порушень податкового законодавства.
На підставі встановлених порушень, 8.05.2023р. податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення за №00019030902, за №00018970902, за №00019050902. 
Позивач посилаючись на відсутність підстав для проведення його перевірки зазначає, що вважає вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню з тих підстав, що, по-перше, відповідальність за порушення строків облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрація таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі нормами ПК України не передбачена. По-друге, при проведенні перевірки вбачається наявність витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на акцизному складі, та що такі були встановлені, повірені та зареєстровані. 
Щодо порушення п.230.1.3 позивач зазначає, що у запиті відповідача не було вимог надати докази про подання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів пального та залишків пального на акцизному складі з уніфікованим номером 1019038 за період з 4.11.2022р. по 24.11.2022р. включно, тобто це не було предметом перевірки. Також позивач у позовній заяві зазначає, що у нього немає обов`язку зберігати документи про повірку засобів вимірювальної техніки за попередні періоди, які вже вичерпали свою дію та є недійсними.
Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024р. адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області №00019030902 від 8.05.2023р..
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Закарпатській області №0001890902    від 8.05.2023р..
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Стягнуто з ГУ ДПС в Закарпатській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2 287,13грн.. 
В подальшому, ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2024р. заяву представника позивача про виправлення описки в рішенні суду – задоволено.
Виправлено описку в абз.3 резолютивної частини рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22.01.2024р. по справі №420/23424/23 зазначивши та вважаючи вірним номер податкового повідомлення – рішення, яке визнано протиправним та підлягає скасуванню «№00019050902 від 08.05.2023».
В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.
Відповідно до ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв з порушенням норм податкового законодавства, оскільки на момент проведення спірної перевірки на акцизному складі було обладнано 3 рівномірами-лічильниками, які пройшли чергову повірку 26.12.2022р., 2 витратомірами-лічильниками, які пройшли чергову повірку 22.12.2022р., та 1 витратоміром-лічильником, який пройшов чергову повірку 17.12.2023р., а тому висновки податкового органу щодо необладнання ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» акцизного складу рівномірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками є необґрунтованими.  
Вирішуючи спір, судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що 17.06.2022р. ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за номером 1010701020000000197 з основним видом діяльності за КВЕД: 47.30 Роздрібна торгівля пальним.
На підставі наказу ГУ ДПС у Закарпатській області від 20.02.2023р. за №84-п, з метою належної організації заходів по контролю за дотриманням норм законодавства у сфері обігу та оподаткування підакцизних товарів та відповідно до пп.20.1.10 п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України від 2.12.2010р. за №2755-УІ, із змінами та доповненнями, проведено фактичну перевірку ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» (код ЄДРПОУ - 44882553), за адресою: - Закарпатська область, Хустський район, село Стеблівка, Автодорога Мукачево - Івано-Франківськ - Рогатин - Львів, 80км., Автозаправочна станція (АЗС-кіоск №100) терміном 10 (десять) діб, починаючи з 28.03.2023р..
За результатами проведення вказано перевірки податковим органом складено Акт від 7.04.2023р. за №1987/07/16/09/44882553, у висновках якого встановлено порушення пп.230.1.2 та 230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України (за неподання Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального), пп.230.1.2 та 230.1.3 п.230.1 ст.230, п.44.1 ст.44 ПК України за необладнання рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками, порушення ст.15 Закону №481/95-ВР за зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.
Від підписання акту №1987/07/16/09/44882553 від 7.04.2023р. начальник АЗС відмовився, про що складений акт відмови платника податків (його представника або особи, яка фактично проводить розрахункові операції) від підписання та отримання акту про результати фактичної перевірки.
У зв`язку із вказаним, Акт за №1987/07/16/09/44882553 від 7.04.2023р. був направлений на адресу ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» засобами поштового зв`язку та був отриманий позивачем -18.04.2023р., що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.
Як вбачається із матеріалів справи, а саме із акту перевірки, що перевіркою встановлено, за вказаною адресою ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №07170314202200033 від 26.10.2022р. та зареєстровано акцизний склад з уніфікованим номером 1019038 від 20.10.2022р..
Під час проведення фактичної перевірки письмовий запит «Про надання документів та проведення інвентаризації» за №3786/6/07-16-09-02-09 від 27.03.2023р. було вручено податковим органом під підпис начальнику АЗС №100 ОСОБА_1 - 28.03.2023р.. Станом на дату написання акту 6.04.2023р. відповіді на запит не отримано, чим порушено вимоги п.44.1 ст.44 ПКУ.
При цьому, під час проведення фактичної перевірки ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» представлено: Журнал обліку надходження газу на АГЗС; Журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС; Свідоцтво про повірку засобів вимірювальної техніки №П2219/23 на Рівнемір Veeder-Root MAGD3, зав. №0000312271 від 16.02.2023; Свідоцтва про повірку засобів вимірювальної техніки від 26.12.2022р.:
- №П1159/22 на Рівнемір Veeder-Root MAGD3, зав. №0000312254;
- №П1157/22 на Рівнемір Veeder-Root MAG12, зав. №0000455929;
- №П1158/22 на Рівнемір Veeder-Root MAGD3, зав. №0000319717;
Паспорт-формуляр Колонки для відпуску скрапленого газу Шельф LPG 100-2, зав. №14070 із відмітками про проходження повірки витратоміра №2011191 22.12.2022 та витратоміра №2011192 17.02.2023; Формуляр Колонки паливо роздавальної Wayne Dresser, тип 478.4.2, зав. №92879 із відмітками про проходження повірки витратоміра №94040515 22.12.2022; Формуляр Колонки паливо роздавальної Wayne Dresser, тип 478.4.2, зав.№92877 із відмітками про проходження повірки витратоміра №94040585 22.12.2022 та витратоміра №94040596 22.12.2022.
…ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» порушено вимоги пп.230.1.3 п 230.1 ст. 230 ПКУ, а саме: не подано 21 (Двадцять одну) Довідку про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з уніфікованим номером 1019038 за період: 4.11.2022р. по 24.11.2022р. (включно).
Відповідно до чеку ФН №3 з РРО 3001025397 від 4.11.2022р. о 15:51год. з АЗС №100 (акцизний склад з уніфікованим номером 1019038) відпущено Бензин А-95 у кількості 4,35л. за ціною 45,90грн/літр.
Відповідно до чеку ФН №6 з РРО 3001025397 від 4.11.2022год. о 17:12год. з АЗС №100 (акцизний склад з уніфікованим номером 1019038) відпущено Дизельне паливо у кількості 11,34л. за ціною 52,90грн/літр.
Відповідно до чеку ФН №5 з РРО 3001025397 від 7.11.2022р. о 12:33год. з АЗС №100 (акцизний склад з уніфікованим номером 1019038) відпущено ГАЗ Пропан-Бутан у кількості 25.08л. за ціною 27,90грн/літр.
Згідно Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри №9217304172 від 21.10.2022р. ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі з уніфікованим номером 1019038 встановлено та зареєстровано в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі резервуар №5/1019038 Self (серійний номер 3220) ємністю 5 м3 із встановленим на ньому рівнеміром Veeder-Root TLS4B (серійний номер 388911), а також витратомір-лічильник Self (серійний номер 8634) який під`єднано до резервуару №5/1019038.
Згідно Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри №9068952128 від 4.04.2023р. ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі з уніфікованим номером 1019038 встановлено та зареєстровано в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі резервуар №5/1019038 ЗГ-10.Н.1-УХЛ1 (серійний номер 1466) ємністю 10 м3 із встановленим на ньому рівнеміром Veeder-Root MAG12 (серійний номер 0000455929), а також витратомірами-лічильники Шельф №2011191(повірено 22.12.2022), №2011192 (повірено 17.02.2023).
Також, перевіркою встановлено, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» не надано документів під час фактичної перевірки, які би підтверджували позитивні результати повірки (або оцінки відповідності):
- рівнеміра-лічильника Уеебег-Кооі: МАСІ2 №0000455929 у період з 7.11.2022р. по 25.12.2022р. (включно), витратоміра-лічильника Шельф №2011191 у період з 7.11.2022р. по 21.12.2022р. (включно);
- витратоміра-лічильника Шельф №2011192 у період з 7.11.2022р. по 16.02.2023р. (включно)
Згідно Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри №9217304172 від 21.10.2022р. ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі з уніфікованим номером 1019038 встановлено та зареєстровано в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі: резервуар №1/1019038 РГС-25(серійний номер Б/Н) із встановленим на ньому рівнеміром Veeder-Root TLS4B (серійний номер 312240); резервуар №4/1019038 РГС-25(серійний номер Б/Н) із встановленим на ньому рівнеміром Veeder-Root TLS4B (серійний номер 319117) та витратомірами-лічильниками Waynt №94040515, №94040585.
Згідно Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри №9068952128 від 4.04.2023р. ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі з уніфікованим номером 1019038 встановлено та зареєстровано в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі резервуар №1/1019038 РГС(серійний номер Б/Н) із встановленим на ньому рівнеміром Veeder-Root MAGD3 (серійний номер 0000312254); №4/1019038 РГС (серійний номер Б/Н) із встановленим на ньому рівнеміром Veeder-Root MAGD3 (серійний номер 0000319717) та витратоміром-лічильником Wayne Dresser №94040596.
ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» під час фактичної перевірки не надано свідоцтва про повірку, оцінку відповідності, калібрування або інших документів які засвідчували б проходження позитивного результату повірки рівнемірів-лічильників №0000312254, 0000319717 у період з 4.11.2022р. по 25.12.2022р. (включно).
ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» під час фактичної перевірки не надано свідоцтва про повірку, оцінку відповідності, калібрування або інших документів які засвідчували б проходження позитивного результату повірки витратомірів-лічильників №94040596 у період з 4.11.2022р. по 21.12.2022р. (включно).
ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» здійснювався відпуск та реалізація пального Бензину А-95, Дизельного палива, ГАЗу Пропану-Бутану на акцизному складі пального(Уніфікований номер акцизного складу 1019038) за адресою Закарпатська обл., Хустський район, село Стеблівка, Автодорога Мукачево – Івано-Франківськ - Рогатин - Львів, 80км., Автозаправочна Станція (АЗС-кіоск №100) із застосуванням витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників без позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування або інших документів, які засвідчували б проходження позитивного результату повірки.
Наказом №03/11-оз-100 від 03.11.2022 «Про виведення з експлуатації основних засобів» у зв`язку з відсутності виробничої необхідності за адресою: Закарпатська обл., Хустський район, село Стеблівка, Автодорога Мукачево - Івано-Франківськ - Рогатин - Львів, 80км., Автозаправочна Станція (АЗС №100), виведено з експлуатації основні засоби:
1) резервуар РГС-25 уніфікований номер 1/1019038 з рівнеміром-лічильником Veeder-Root TLS4B, серійний номер 312240;
2) резервуар РГС-25 уніфікований номер 4/1019038 з рівнеміром-лічильником Veeder-Root TLS4B, серійний номер 319117;
3) резервуар Self уніфікований номер 5/1019038 з рівнеміром-лічильником Veeder-Root TLS4B, серійний номер 388911;
4) паливно-роздавальна колонка Self з витратоміром-лічильником №8634;
5) паливно-роздавальна колонка Waynt з витратомірами-лічильниками №№940405515,94040585.
Отже, розпорядником акцизного складу (ТОВ «ВСТ-ОЙЛ», код ЄДРПОУ 44882553) з уніфікованим номером 1019038 (Закарпатська обл., Хустський район, село Стеблівка, Автодорога Мукачево - Івано-Франківськ - Рогатин - Львів, 80км., Автозаправочна Станція (АЗС-кіоск №100) на акцизному складі не обладнано:
- 1 (одним) рівнеміром-лічильником Veeder-Root MAG12 №0000455929 у період з 07.11.2022 по 25.12.2022 (включно);
- 2 (двома) рівнемірів-лічильників №№0000312254, 0000319717 у період з 04.11.2022 по 25.12.2022 (включно);
- 1 (одним) витратоміром-лічильником №2011191 у період з 07.11.2022 по 21.12.2022 (включно);
- 1 (одним) витратоміром-лічильником №2011192 у період з 07.11.2022 по 16.02.2023 (включно);
- 1 (одним) витратоміром-лічильником №94040596 у період з 04.11.2022 по 21.12.2022 (включно), 
чим допущено порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010».
8.05.2023р. на підставі висновків Акту перевірки за №3444/07/16/09/44882553 від 22.05.2023р. ГУ ДПС у Закарпатській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- за №00019030902, яким за порушення п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України до ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» застосовано 120 000грн. штрафних санкцій;
- за №00018970902, яким за порушення п.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України до ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» застосовано 21 000грн. штрафних санкцій;
- за №00019050902, яким за порушення п.44.1 ст.44 ПК України на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України о ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» застосовано 1 020грн. штрафних санкцій.
Позивачем на вказані вище податкові повідомлення-рішення подано скаргу, за результатами розгляду якої ДПС України прийнято рішення від 31.07.2023р. за №20923/6/99-00-06-03-01-06, яким оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу – без задоволення.
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями–рішеннями, товариство звернулося в суд із даним адміністративним позовом.
Перевіряючи правомірність та законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує його протиправність та скасування, колегія суддів виходить з наступного.
У відповідності до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями п.75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
В силу пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до п.80.1 ст.80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно з пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, як зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
За правилами пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, в ньому поєднано дві окремі підстави для призначення проведення фактичної перевірки: першою підставою є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; другою (самостійною, незалежною від першої) підставою є здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Норма цього підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів ст.16 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» за №481/95-ВР (надалі – Закон№481/95-ВР) покладені на відповідача.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 11.01.2023р. у справі №160/2357/21, від 8.12.2022р. у справі №140/2889/21, від 12.08.2021р. у справі №140/14625/20, від 10.04.2020р. у справі №815/1978/18, від 25.01.2019р. у справі №812/1112/16, від 7.11.2019р. у справі №140/391/19, від 20.03.2018р. у справі №820/4766/17, від 22.05.2018р. у справі №810/1394/16, які в силу ч.5 ст.242 КАС України враховуються при застосування норм права до спірних правовідносин.
Як вбачається зі змісту наказу №84-п від 20.02.2023р., контролюючий орган призначив перевірку на підставі пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України.
В свою чергу, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Отже, перевірку за цим підпунктом може бути призначено за наявності хоча б однієї з двох перелічених підстав.
Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, безперечно відноситься до повноважень Головного управління ДПС у Закарпатській області та є однією з підстав, встановлених пп.80.2.5 ПК  України, яка надає відповідачу право на призначення фактичної перевірки.
Відсутність в наказі конкретизації інформації не є підставою для висновку щодо протиправності наказу про призначення фактичної перевірки, оскільки такої підстави як здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, є достатньо для призначення фактичної перевірки.
Враховуючи викладене, судова колегія вважає, що спірний наказ у даній справі є обґрунтованим та таким, що прийнятим в межах та на підставі чинних норм податкового законодавства.
Що стосується оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 8.05.2023р. за №00019030902, яким до ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» застосовано 120 000грн. штрафних санкцій за порушення вимог пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України за необладнання рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками, то судова колегія зазначає наступне.
Як вбачається з акту перевірки, що розпорядником акцизного складу (ТОВ «ВСТ-ОЙЛ», код ЄДРПОУ 44882553) з уніфікованим номером 1019038 (Закарпатська обл., Хустський район, село Стеблівка, Автодорога Мукачево - Івано-Франківськ - Рогатин - Львів, 80км., Автозаправочна Станція (АЗС-кіоск №100) на акцизному складі не обладнано:
- 1 (одним) рівнеміром-лічильником Veeder-Root MAG12 №0000455929 у період з 7.11.2022р. по 25.12.2022р. (включно);
- 2 (двома) рівнемірами-лічильниками №№0000312254, 0000319717 у період з 4.11.2022р. по 25.12.2022р. (включно);
- 1 (одним) витратоміром-лічильником №2011191 у період з 7.11.2022р. по 21.12.2022р. (включно);
- 1 (одним) витратоміром-лічильником №2011192 у період з 7.11.2022р. по 16.02.2023р. (включно);
- 1 (одним) витратоміром-лічильником №94040596 у період з 4.11.2022р. по 21.12.2022р. (включно), чим допущено порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.
Приписами п.230.1 ст.230 ПК України визначено, що акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Положеннями пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України встановлено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Акцизні склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу.
Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або паливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Згідно п.12 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України, розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20000 куб. метрів, - не пізніше 1 липня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20000 куб. метрів, - не пізніше 1 жовтня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Отже, здійснення реалізації пального після 1.01.2020р. без функціонуючих, зареєстрованих в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, підтверджених процедурою повірки/оцінки відповідності/калібрування витратомірів-лічильників, а також без функціонуючих, зареєстрованих в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, підтверджених процедурою повірки/оцінки відповідності/калібрування рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі є податковим правопорушенням у вигляді недотримання вимог пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.
Положеннями підрозділу 5 Розділу ХХ ПК України встановлено строки для виконання обов`язку платником податку для облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрації таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також передбачено дату з якої до таких платників застосовуються норми п.128-1.1 ст.128-1 ПК України.
При цьому, слід зазначити, що відповідальності за недотримання вказаного строку, тобто з несвоєчасне обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та їх реєстрацію в відповідному Єдиному державному реєстрі нормами Податкового кодексу України не передбачено.
У відповідності до приписів п.109.1 ст.109 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів. та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи
Отже, судова колегія зазначає, що притягнення до юридичної відповідальності відповідно до п.1281.1 ст.1281 ПК України можливе виключно у випадку необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, як передбачено диспозицією вказаної норми.
Порушення строків обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та реєстрації їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (передбачених підпунктом 12 підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу України), якщо на час проведення перевірки встановлено їх наявність на акцизних складах та їх реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, не може бути підставою для застосування до платника податків п.1281.1 ст.1281 ПК України.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 19.01.2023р. у справі за №580/9246/21.
Таким чином, оскільки на момент проведення фактичної перевірки на акцизному складі обладнано 3 рівномірами-лічильниками, які пройшли чергову повірку 26.12.2022р., 2 витратомірами-лічильниками, які пройшли чергову повірку 22.12.2022р., та 1 витратоміром-лічильником, який пройшов чергову повірку 17.02.2023р., висновки відповідача щодо не обладнання ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» акцизного складу рівномірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками за що передбачена відповідальність відповідно до п.128-1.1 ст.128-1 ПК України є необґрунтованими.
Враховуючи вищевказане, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення – рішення від 8.05.2023р. за №00019030902 є протиправним та підлягає скасуванню.
Що стосується податкового повідомлення-рішення від 8.05.2023р. за №0001890902, то судова колегія зазначає наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що за результатами проведеної перевірки встановлено, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» порушено вимоги пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України, а саме: не подано 21 (двадцять одну) Довідку про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з уніфікованим номером 1019038 за період: 4.11.2022р. по 24.11.2022р. (включно).
Відповідно до п.230.1.3 ст.230 ПК України розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.
Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:
- обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;
- добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;
- добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).
В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.
Процедуру створення та ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Реєстр), а також порядок передачі облікових даних (обсягу обігу та залишку пального) з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22.11.2017р. за №891 (надалі – Порядок №891).
Приписами пп.5,6 п.2 Порядку №891 визначено, що реєстр - електронна база даних, яка містить податкову інформацію про розпорядників акцизних складів, наявні у них акцизні склади, розташовані на акцизних складах резервуари, витратоміри та рівнеміри, їх серійні (ідентифікаційні) номери, а також дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про фактичний обсяг обігу пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТЗЕД, акцизних складів та розпорядників акцизних складів; електронні засоби зв`язку - кінцеве телекомунікаційне обладнання, за допомогою якого можливо передавати на відстань певну інформацію у вигляді електричних сигналів, що посилаються через проводи, кабель, оптоволоконними лініями або взагалі без напрямних ліній.
Відповідно до п.3 Порядку №891, адміністратором та держателем Реєстру є контролюючий орган, який забезпечує: створення програмного продукту, що забезпечує функціонування Реєстру, приймання від розпорядників акцизних складів електронних документів для наповнення Реєстру, обробку електронних документів для наповнення Реєстру та перенесення з них даних до Реєстру, збереження даних, що містяться в Реєстрі; захист інформації, що міститься в Реєстрі, в установленому законодавством порядку.
Положеннями п.4 порядку №891 передбачено, що програмним продуктом, який забезпечує функціонування Реєстру, є набір комп`ютерних програм і пов`язаних з ними даних, що дають змогу, а саме:
- створити та вести Реєстр;
- формувати розпорядниками акцизних складів електронні документи для наповнення Реєстру, передавати їх до Реєстру телекомунікаційною мережею загального користування із застосуванням засобів криптографічного захисту інформації, що мають документ про відповідність або позитивний експертний висновок за результатами державної експертизи у сфері криптографічного захисту інформації;
- вести в Реєстрі за кожним розпорядником акцизного складу облік обсягу обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у розрізі всіх наявних у розпорядника акцизного складу акцизних складів, де повинні бути встановлені (розташовані) витратоміри та рівнеміри;
- вести в Реєстрі уніфіковану нумерацію всіх резервуарів у розрізі акцизних складів, на яких вони розташовані;
- переглядати внесену до Реєстру за кожним розпорядником акцизного складу інформацію про всі наявні у нього акцизні склади, розташовані на них резервуари, витратоміри і рівнеміри та облікові дані щодо обсягу обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у розрізі акцизних складів.
Відповідно до пп.5 п.5 Порядку №891, електронні документи для наповнення Реєстру, які формуються розпорядниками акцизних складів та надсилаються до Реєстру за кожним місцем розташування акцизного складу, містять, зокрема, зведені за добу підсумкові облікові дані щодо:
- обсягів фактичних залишків пального на початок та кінець звітної доби та добового обсягу обігу пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у літрах, приведених до температури 15 °С, у розрізі всіх наявних у розпорядника акцизного складу акцизних складів з уніфікованою нумерацією - для усіх розпорядників акцизних складів, крім зазначених в абзаці третьому цього підпункту;
- добового фактичного обсягу реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТЗЕД у літрах, приведених до температури 15 °С, - для розпорядників акцизних складів, на акцизних складах яких провадиться діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову підакцизну продукцію (пальне);
Згідно з п.6 Порядку №891 електронні документи для наповнення Реєстру, що містять інформацію, зазначену в підпунктах 5 і 6 пункту 5 цього Порядку, формуються та надсилаються розпорядниками акцизних складів щодня (крім днів, у які акцизний склад не працює).
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД формуються показники про:
- обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показань рівнемірів, установлених на таких резервуарах;
- добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального шляхом наливу з акцизного складу на підставі показань витратомірів, установлених у кожному місці відпуску пального шляхом наливу з акцизного складу;
- добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Отже, аналізуючи вищенаведені норм, судова колегія зазначає, що розпорядник акцизного складу зобов`язаний подавати довідки про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального в електронному вигляді не пізніше наступного дня, який настає за звітнім днем.
За правилами п.128-1.3 ст.128-1 ПК України, незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ.
Разом з тим, аналіз вказаної правової норми свідчить про те, що застосування такого штрафу можливо за наявності вини розпорядника акцизного складу в несвоєчасному поданні даних про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» не надані докази складання та направлення до Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального за період з 4.11.2022р. по 24.11.2022р..
При цьому, як стверджує податковий орган та жодним чином не спростовується позивачем, що згідно витягу з Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів лічильників рівня пального у резервуарі встановлено, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» подано першу Довідку про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з уніфікованим номером 1019038 за звітну добу 25.11.2022р. (реєстраційний номер 9252503911 від 26.11.2022).
На підтвердження таких доводів відповідачем надано витяг з Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів лічильників рівня пального у резервуарі та довідку про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з квитанцією від 30.11.2022р..
Відповідно до п.6 Порядку №891, дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу (обсяг реалізованого та обсяг отриманого) пального, зазначені в підпункті 5 пункту 5 цього Порядку, формуються після проведення останньої операції з обігу пального за звітну добу, але не пізніше 23 години 59 хвилин такої доби, до початку проведення операцій з обігу пального за добу, що настає за звітною добою, та подаються до ДФС не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Що стосується доводів товариства про те, що у запиті на надання документів до перевірки відсутня вимога про надання відповідних довідок, то судова колегія зазначає, що одним із питань, що досліджені під час проведення фактичної перевірки є, зокрема, дотримання вимог нормативних документів щодо надання інформації органам ДПС про фактичні залишки та обсяги реалізації пального. 
Враховуючи те, що оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штраф на підставі п.128-1.3 ст.128-1 ПК України, який передбачає відповідальність саме за незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, суд не приймає до уваги такі доводи.
Отже, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення рішення від 8.05.2023р. за №0001890902 прийняте відповідачем у межах та на підставі вимог чинного податкового законодавства.
Що стосується податкового повідомлення-рішення від 8.05.2023р. №00019050902, то судова колегія виходить з наступного.
У відповідності до п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених ст.216 ЦК України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Вимоги цієї статті щодо обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, застосовуються також до нерезидентів, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності у нерезидента зареєстрованого (акредитованого, легалізованого) відокремленого підрозділу), та до іноземних юридичних осіб, визначених у пп.133.1.5 п.133.1 ст.133 цього Кодексу.
Так, як вбачається із акту перевірки, що під час проведення фактичної перевірки перевіряючими вручено письмовий запит «Про надання документів та проведення інвентаризації» за №3786/6/07-16-09-02-09 від 27.03.2023р. під підпис начальнику АЗС №100 ОСОБА_1 28.03.2023р. та що станом на дату написання акту 6.04.2023р. відповіді на запит не отримано, чим порушено вимоги п.44.1 ст.44 ПК України.
Як вбачається із запиту «Про надання документів та проведення інвентаризації» №3786/6/07-16-09-02-09 від 27.03.2023р., що контролюючий орган просив надати такі документи:
- документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, на якій розташований об`єкт реалізації пального (Закарпатська обл., Хустський р., с Стеблівка, автодорога МукачевеІвано-Франківськ-Рогатин-Львів, 80 км.);
- документи, що підтверджують право власності або право користування об`єктом реалізації пального (Закарпатська обл., Хустський р., с. Стеблівка, автодорога Мукачеве-Івано-Франківськ-Рогатин-Львів, 80 км.);
- акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства;
- дозвіл на початок виконання робіт підвищеної небезпеки та початок експлуатації (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки);
- документи що підтверджують встановлення та введення в експлуатацію засоби вимірювальної техніки (витратоміри-лічильники, рівнеміри-лічильники, резервуари);
- свідоцтва про повірку або сертифікати відповідності на засоби вимірювальної техніки (витратоміри-лічильники, рівнеміри-лічильники, резервуари);
- документи що підтверджують право власності на / право користування засобів вимірювальної техніки (витратоміри-лічильники, рівнеміри-лічильники) та резервуари;
- записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП за весь період здійснення господарської діяльності; 
- дані про оприбутковані нафтопродукти змінного звіту АЗС за формою №17-НП за весь період здійснення господарської діяльності.
Приписами п.85.2 ст.85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При цьому з акту перевірки вбачається, що контролюючому органу до перевірки було надано: 
- Журнал обліку надходження газу на АГЗС;
- Журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС
- Свідоцтво про повірку засобів вимірювальної техніки №П2219/23 на Рівнемір Veeder-Root MAGD3, зав. №0000312271 від 16.02.2023;
- Свідоцтва про повірку засобів вимірювальної техніки від 26.12.2022: №П1159/22 на Рівнемір Veeder-Root MAGD3, зав. №0000312254; №П1157/22 на Рівнемір Veeder-Root MAG12, зав. №0000455929; 158/22 на Рівнемір Veeder-Root MAGD3, зав. №0000319717;
- Паспорт-формуляр Колонки для відпуску скрапленого газу Шельф LPG 100-2, зав. № 14070 із відмітками про проходження повірки витратоміра №2011191 22.12.2022 та витратоміра №2011192 17.02.2023; 
- Формуляр Колонки паливо роздавальної Wayne Dresser, тип 478.4.2, зав. №92879 із відмітками про проходження повірки витратоміра №94040515 22.12.2022; 
- Формуляр Колонки паливо роздавальної Wayne Dresser, тип 478.4.2, зав. №92877 із відмітками про проходження повірки витратоміра №94040585 22.12.2022 та витратоміра №94040596 22.12.2022.
Положеннями п.44.6 ст.44 ПК України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в п.86.7 ст.86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Отже, зважаючи на те, що в акті перевірки відсутні дані щодо того, які документи не надано позивачем на вимогу контролюючого органу, та враховуючи те, що ГУ ДПС в Закарпатській області в акті наведено перелік документів, які надано посадовим особам відповідача під час перевірки, оскільки відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України передбачено відповідальність за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених ст.44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, а не за ненадання відповіді на запит контролюючого органу, то судова колегія вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 8.05.2023р. за №0001890902 є не обґрунтованим та підлягає скасуванню.
За таких обставин, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про часткове задоволення адміністративного позову ТОВ «ВСТ-ОЙЛ».
В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті. 
За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області – залишити без задоволення.
          Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024р. – залишити без змін.
          Постанова суду набирає законної сили з дати її проголошення та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий:                                                                      Ю.М. Градовський                                                                          

                      Судді:                                                                                    І.О. Турецька                                         

                                                                                                        Л.П. Шеметенко