ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 березня 2024 року	Львів	Справа № 500/4963/23 пров. № А/857/24220/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді                                                          Хобор Р.Б.,
суддів                                                                               Бруновської Н.В., Шавеля Р.М.,
з участю секретаря судового засідання                              Слободян І.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року, ухвалене суддею Чепенюк О.В. у м. Тернополі, в порядку письмового провадження у справі № 500/4963/23 за адміністративним позовом Фермерського господарства «Калина-2008» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання вчинити певні дії, 

                                                              В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся в суд з позовом до відповідача у якому просить суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 10.05.2023 № 8785248/35069037, від 18.07.2023 № 9206724/35969937, від 18.07.2023 № 9206722/35969937, від 18.07.2023 № 9206723/35969937, від 18.07.2023 № 9206721/35969937;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 31.10.2022, № 2 від 30.11.2022, № 2 від 30.12.2022, № 1 від 16.03.2023, № 2 від 16.03.2023.
28 листопада 2023 року Тернопільський окружний адміністративний суд прийняв рішення, яким  адміністративний позов задовольнив.
Визнав протиправними та скасував рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.05.2023 № 8785248/35069037, від 18.07.2023 № 9206724/35969937, від 18.07.2023 № 9206722/35969937, від 18.07.2023 № 9206723/35969937, від 18.07.2023 № 9206721/35969937.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 31.10.2022, № 2 від 30.11.2022, № 2 від 30.12.2022, № 1 від 16.03.2023, № 2 від 16.03.2023, подані на реєстрацію Фермерським господарством "Калина-2008".
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Фермерського господарства "Калина-2008" судовий збір у сумі 13420,00 грн .
Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що спірні рішення є неконкретизованими, відповідач не надав належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій та свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або свідчили б про наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкових накладних.
Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржило Головне управління ДПС у Тернопільській області, подавши апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, Головне управління ДПС у Тернопільській області зазначає те, що суд першої інстанції, при прийнятті рішення, порушив норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясував обставин справи. Головне управління ДПС у Тернопільській області також зазначає, що комісія правомірно прийняла оскаржені рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, поданих позивачем, оскільки, позивач не надав/частково надав письмові пояснення та копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Заслухавши суддю – доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив те, що 01.09.2022 позивач уклав з ТОВ «Радехівський цукор» договір № 30/06/22-С суборенди будівлі складу, який знаходиться за адресою: вул. Грушевського, 88, м. Скалат, Тернопільський район, Тернопільська область, загальною площею 1282,3 кв.м, на строк до 28.02.2023.
01.11.2022 позивач уклав з ТзОВ «Радехівський цукор» договір № 25/10/22-С суборенди будівлі складу, який знаходиться за адресою: вулиця Залізнична, місто Копичинці 47, Чортківський район, Тернопільська область на строк до 28.02.2023, який продовжено до 31.03.2023.
За результатами цих господарських операцій 31.10.2022 позивач склав і направив на реєстрацію податкову накладну № 1 від 31.10.2022 на загальну суму 90000,00 грн., 30.11.2022 податкову накладну № 2 від 30.11.2022 на загальну суму 60000,00 грн., 30.12.2022 податкову накладну № 2 від 30.12.2022 на загальну суму 60000,00 грн., 16.03.2023 податкову накладну № 1 від 16.03.2023 на загальну суму 30000,00 грн., 16.03.2023 податкову накладну № 2 від 16.03.2023 на загальну суму 27263,22 грн.
Відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних № 1 від 31.10.2022, № 2 від 30.11.2022, № 2 від 30.12.2022, № 1 від 16.03.2023 та № 2 від 16.03.2023 реєстрація податкових накладних зупинена, оскільки код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 68.20 відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в кожній податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Для підтвердження господарських операцій, відображених у податкових накладних позивач подав пояснення та документи.
01.05.2023 року Комісія ГУ ДПС у Тернопільській області надіслала позивачу повідомлення № 8726836/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184664/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184668/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184666/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184660/35969937 у яких запропоновано позивачу надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, а саме: первинні документи щодо придбання послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункові документи, копії документів на придбання послуг оренди приміщення, яке є об`єктом суборенди; інформації щодо оподаткування податком на нерухоме майно об`єкта оподаткування, який належить на праві власності ОСОБА_1 ; копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.
04.05.2023 позивач подав повідомлення № 1 про подання додаткових пояснень та копій розрахункових документів та банківських виписок,  платіжних  інструкцій № 220 від 07.07.2023, № 219 від 07.07.2023, № 218 від 07.07.2023, виписок з особового рахунку.
10.05.2023 року Комісія ГУ ДПС у Тернопільській області прийняла рішення № 8785248/35969937 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.10.2022 № 1, 18.07.2023 рішення № 9206724/35969937 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.11.2022 № 2, 18.07.2023 рішення № 9206722/35969937 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.12.2022 № 2, 18.07.2023 рішення № 9206723/35969937 про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.03.2023 № 1, 18.07.2023 рішення № 9206721/35969937 про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.03.2023 № 2.
У кожному випадку підставою відмови у реєстрації податкових накладних вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
Надаючи правову оцінку правильності вирішення судом першої інстанції даного публічно – правового спору, суд апеляційної інстанції виходить із такого. 
Згідно з підпунктом «а» пункту 185.1. статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 187.1. статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку, продавець товарів/послуг, зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Згідно з пунктом 74.3. статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики. 
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно з пунктом 201.16. статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165).
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що ПН/РК відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки, обсяг постачання товару/послуги 68.20, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. 
Критерії ризиковості здійснення операцій передбачені Порядком № 1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, господарська операція платника податку може бути віднесена до ризикових, а реєстрація податкової накладної може бути зупинена, у разі відсутності товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Водночас, пункт 11 Порядку № 1165 зобов`язує контролюючий орган запропонувати платнику податків надати пояснення та копії документів, необхідні для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації залежно від критерія ризиковості платника податків.
Однак, контролюючий орган не вказав, які документи має подати платник податків, і, які будуть достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких, відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).
Пунктом 4 Порядку № 520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 6 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Тобто, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів, на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, прямо залежить від визначення фіскальним органом конкретного переліку документів, який пов`язаний з видом критерію ризиковості платника податку.
Водночас, відповідно до пункту 9 Порядку № 520, зі змінами, які набрали чинності 08.03.2023 року, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Апеляційний суд встановив, що для підтвердження господарських операцій, відображених у податковій накладній № 1 від 31.10.2022, позивач подав пояснення від 24.04.2023 з такими документами: виписка з Єдиного державного реєстру від 12.04.2022, податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи на 2023 рік, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року; звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році; договір купівлі-продажу № Б 01112 від 01.11.2022, видаткові накладні № РН-0003887 від 01.11.2022 та № РН-0004021 від 10.11.2022, товарно-транспортні накладні № 011122_7 від 01.11.2022 та № 101122 4 від 10.11.2022, видаткові накладні № ТР400000039 від 03.02.2023, № ТР400000072 від 14.02.2023, № ТР400000178 від 07.03.2023, № ТР400000247 від 14.03.2023, № ТР400000291 від 17.03.2023, договір поставки сільськогосподарської продукції № 78836 від 02.02.2023, специфікації № 1 від 02.02.2023, № 2 від 06.02.2023, № 3 від 10.02.2023, № 4 від 14.02.2023, видаткові накладні № 02-0000001 від 02.02.2023, № 02-0000002 від 06.02.2023, № 02-0000003 від 10.02.2023, № 02-0000004 від 14.02.2023, ТТН № 01 від 02.02.2023, № 02 від 02.02.2023, № 03 від 06.02.2023, № 04 від 06.02.2023, № 05 від 10.02.2023, № 06 від 10.02.2023, № 07 від 14.02.2023, № 08 від 14.02.2023, договір оренди № 11/07/22 від 11.07.2022, акт приймання-передачі від 11.07.2022, договір суборенди № 30/06/22-С від 01.09.2022, акт надання послуг № 11-0000001 від 30.10.2022, виписка з особового рахунку НОМЕР_1 від 16.11.2022, форма № 20-ОПП повідомлення про об`єкти оподаткування, податкова накладна № 1 від 31.10.2022.
Для підтвердження господарських операцій, відображених у податковій накладній № 2 від 30.11.2022, позивач подав пояснення від 10.07.2023 з такими документами (їх копіями): виписка з Єдиного державного реєстру від 12.04.2022, податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи на 2023 рік, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року, звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році, договір суборенди №25/10/22-С від 01.11.2022, акт приймання-передачі від 01.11.2022, форма № 20-ОПП повідомлення про об`єкти оподаткування, договір оренди № 25/10/22 від 25.10.2022, акт приймання-передачі від 25.10.2022, платіжні інструкції № 220 від 07.07.2023, № 219 від 07.07.2023, №218 від 07.07.2023, рахунок на оплату № 11-0000003 від 21.11.2022, акт надання послуг № 11-0000003 від 30.11.2022, виписка з особового рахунку НОМЕР_1 від 07.12.2022, податкова накладна № 2 від 30.11.2022.
Для підтвердження господарських операцій, відображених у податковій накладній № 2 від 30.12.2022, позивач подав пояснення від 10.07.2023 з такими документами (їх копіями): виписка з Єдиного державного реєстру від 12.04.2022, податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи на 2023 рік, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року, звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році, договір суборенди № 25/10/22-С від 01.11.2022, акт приймання-передачі від 01.11.2022, форма № 20-ОПП повідомлення про об`єкти оподаткування, договір оренди № 25/10/22 від 25.10.2022, акт приймання-передачі від 25.10.2022, платіжні інструкції № 220 від 07.07.2023, № 219 від 07.07.2023, № 218 від 07.07.2023, рахунок на оплату № 12-0000002 від 26.12.2022, акт надання послуг № 12-0000002 від 30.12.2022, виписка з особового рахунку НОМЕР_1 від 21.02.2023, податкова накладна № 2 від 30.12.2022.
Для підтвердження господарських операцій, відображених у податковій накладній № 1 від 16.03.2023, позивач подав пояснення від 10.07.2023 з такими документами (їх копіями): виписка з Єдиного державного реєстру від 12.04.2022, податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи на 2023 рік, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року, звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році, договір суборенди № 25/10/22-С від 01.11.2022, акт приймання-передачі від 01.11.2022, додаткова угода № 1 від 27.02.2023 до договору суборенди № 25/10/22-С від 01.11.2022, форма № 20-ОПП повідомлення про об`єкти оподаткування, договір оренди № 25/10/22 від 25.10.2022, акт приймання-передачі від 25.10.2022, платіжні інструкції №220 від 07.07.2023, № 219 від 07.07.2023, № 218 від 07.07.2023, рахунок на оплату № 03-0000001 від 16.03.2023, акт надання послуг № 03-0000001 від 16.03.2023, виписка з особового рахунку НОМЕР_1 від 13.04.2023.
Для підтвердження господарських операцій, відображених у податковій накладній №2 від 16.03.2023, позивач подав пояснення  від 10.07.2023 з такими документами: виписка з Єдиного державного реєстру від 12.04.2022, податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи на 2023 рік, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року, звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році, договір суборенди № 25/10/22-С від 01.11.2022, акт приймання-передачі від 01.11.2022, додаткова угода № 1 від 27.02.2023 до договору суборенди № 25/10/22-С від 01.11.2022, форма № 20-ОПП повідомлення про об`єкти оподаткування, договір оренди № 25/10/22 від 25.10.2022, акт приймання-передачі від 25.10.2022, платіжні інструкції № 220 від 07.07.2023, № 219 від 07.07.2023, № 218 від 07.07.2023, 07.07.2023, акти надання послуг № 02-0000001 від 16.02.2023 та № 02-0000003 від 28.02.2023, рахунок на оплату № 03-0000002 від 16.03.2023, рахунок за енергію № 130992242 від 28.02.2023, акт надання послуг № 03-0000002 від 16.03.2023, виписка з особового рахунку НОМЕР_1 від 13.04.2023.
Однак цих документів виявилось недостатньо і 01.05.2023 року Комісія ГУ ДПС у Тернопільській області надіслала позивачу повідомлення № 8726836/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184664/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184668/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184666/35969937, 13.07.2023 повідомлення № 9184660/35969937 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- первинних документів щодо придбання послуг;
- актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки;
- розрахункових документів;
-  документів на придбання послуг оренди приміщення, яке є об`єктом суборенди;
-  інформації щодо оподаткування податком на нерухоме майно об`єкта оподаткування, який належить на праві власності ОСОБА_1 .
На виконання цієї вимоги позивач подав додаткові пояснення та  додаткові документи, зокрема, розрахункові документи та банківські виписки, платіжні  інструкції № 220 від 07.07.2023, № 219 від 07.07.2023, № 218 від 07.07.2023, виписки з особового рахунку.
Відповідно до пункту 10 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Проаналізувавши подані позивачем документи, апеляційний суд встановив, що позивач частково надав документи, які запитував відповідач.
Апеляційний суд встановив, що позивач на пропозицію відповідача не надав інформації щодо оподаткування податком на нерухоме майно об`єкта оподаткування, який належить на праві власності ОСОБА_1 . 
Однак, апеляційний суд вважає, що вказаний документ не опосередковує господарські операції щодо передачі нерухомого майна в суборенду ТзОВ «Радехівський цукор», а тому витребування цього документа, на думку апеляційного суду не можна визнати правомірним.
Відтак, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з мотивів подання достатніх документів для реєстрації податкової накладної, і вважає, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних від 10.05.2023 № 8785248/35069037, від 18.07.2023 № 9206724/35969937, від 18.07.2023 № 9206722/35969937, від 18.07.2023 № 9206723/35969937, від 18.07.2023 № 9206721/35969937 необхідно скасувати, як необґрунтовані.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні № 1 від 31.10.2022, № 2 від 30.11.2022, № 2 від 30.12.2022, № 1 від 16.03.2023, № 2 від 16.03.2023 необхідно зазначити, що, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, оскільки рішення про відмову у реєстрації податкової накладної необхідно скасувати, то, відповідно, з урахуванням положень частини 2 статті 9 та частини 2 статті 245 КАС України, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення позову в цій частині, шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні № 1 від 31.10.2022, № 2 від 30.11.2022, № 2 від 30.12.2022, № 1 від 16.03.2023, № 2 від 16.03.2023. 
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов до переконання в тому, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, апеляційний суд вважає доводи апеляційної скарги безпідставними та  такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржене рішення суду першої інстанції без змін.
Враховуючи те, що апеляційний суд залишив рішення суду першої інстанції без змін, новий розподіл судових витрат не проводиться.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

                                                П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року в справі № 500/4963/23 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених статтею 328 КАС України, за наявності яких постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуюча суддя	 	Р. Б. Хобор 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повний текст постанови складений 01.04.2024 року