П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

30 травня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/33121/23	

Перша інстанція: суддя Бездрабко О.І.,
повний текст судового рішення
складено 07.02.2024, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача:                                                    Танасогло Т.М.,
суддів:                                                             Димерлія О.О., Осіпова Ю.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Автодор" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2024 року у справі за адміністративним позовом Головного управління ДПС в Одеській області до Товариства з обмеженою відповідальністю "Автодор" про надання дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків,-

В С Т А Н О В И В :
У листопаді 2023 року Головне управління ДПС в Одеській області (позивач, ГУ ДПС в Одеській області) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю "Автодор" (далі – відповідач, ТВ «Автодор»), в якій просило надати дозвіл на погашення загальної суми податкового боргу за рахунок майна Товариства з обмеженою відповідальністю "Автодор", що перебуває у податковій заставі.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що за відповідачем обліковується податковий борг по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 5176257,71 грн., який виник в результаті нарахування по податковому повідомленню-рішенню від 03.04.2020 р. на загальну суму 4671297 грн., податковій декларації від 03.04.2020 р. № 9239699655 на суму 13813 грн., податковій декларації від 17.09.2021 р. № 9271486627 на суму 29772 грн., по уточнюючій податковій декларації від 01.08.2021 р. № 9303720310 на суму 8250 грн., по уточнюючій податковій декларації від 18.10.2021 р. № 9307499563 на суму 248 грн., по податковій декларації від 20.10.2021 р. № 9311031893 на суму 140786 грн., по податковій декларації від 19.11.2021 р. № 89351444215 на суму 91156 грн., та нарахованої пені у розмірі 520318,50 грн. Вказаний борг у встановлені податковим законодавством строки відповідачем не погашено, надіслані контролюючим органом на виконання вимог ст.95 ПК України доручення до банків, в яких відповідач має відкриті рахунки, повернуто у зв`язку з відсутністю коштів на рахунках, а тому наявні підстави для звернення до суду щодо надання дозволу на погашення всієї суми податкового боргу за рахунок майна ТОВ "Автодор", що перебуває у податковій заставі.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2024 року, позовну заяву Головного управління ДПС в Одеській області задоволено.
Надано Головному управлінню ДПС в Одеській області дозвіл на погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 5176257 (п`ять мільйонів сто сімдесят шість тисяч двісті п`ятдесят сім) грн. 71 коп. за рахунок майна платника податків Товариства з обмеженою відповідальністю "Автодор" що перебуває у податковій заставі.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач подав на вказане судове рішення апеляційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог податкового органу відмовити.
В обґрунтування скарги апелянт зазначив, що згідно приписів чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, майно, на яке поширюється право податкової застави оформлюється актом опису. До акту опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу. До акту опису, має бути включено тільки майно, балансова вартість якого відповідає сумі боргу. Втім, у спірному випадку, акт опису майна №46/15-32-13-06-16 від 17.02.2021 складено податковим керуючим на суму 5 896 789 грн. При цьому, сума податкового боргу, яка за даними позивача рахується за відповідачем - 5 176 257, 71 грн. Різниця між сумою майна, що перебуває у податковій заставі згідно акту опису №46/15-32-13-06-16 від 17.02.2021 та сумою податкового боргу становить 720 532 грн. Таким чином документ (акт опису майна), який є єдиною підставою для отримання у судовому порядку права стягнення боргу на майно складено з порушенням вимог чинного законодавства, у зв`язку із чим такий документ не може бути підставою для прийняття судового рішення.
17.05.2024 від відповідача надійшли додаткові пояснення, у яких Товариство також звертає увагу на те, що позивач не вжив всіх заходів щодо стягнення коштів з рахунків відповідача, порушив визначений податковим законодавством порядок звернення контролюючого органу до суду щодо надання дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі. Апелянт також звертає увагу на те, що від останньої дії вчинено контролюючим органом щодо погашення податкового боргу за рахунок коштів боржника до дня звернення із цим позовом до суду минуло більше семи місяців. Відомостей про заходи (дії) вчинені позивачем щодо погашення боргу у період травень-листопад 2023р. матеріали справи не містять. Також, скаржник відзначає, що повернення направлених Головним управлінням платіжних інструкцій/інкасових доручень банківськими установами не пов`язано здебільшого з відсутністю коштів. Тобто, перед поданням цього позову, позивач не перевірив наявність грошових коштів Товариства відповідача у банківських установах та не здійснив усі необхідні заходи, що передують зверненню контролюючого органу до суду щодо надання дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі. Відтак, звернення із цим позовом було передчасним та необґрунтованим. 
Окремо, у своїх додаткових поясненнях Товариство зауважує, що при зверненні із цим позовом до суду у прохальній частині позову ГУ ДПС в Одеській області взагалі не вказувало суму податкового боргу, дозвіл на погашення якої за рахунок арештованого майна платника податків просить стягнути. 
За приписами ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів вважає, що справу можливо розглянути без повідомлення учасників справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у відповідності до ч. 1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено наступні обставини справи.
ТОВ "Автодор" (код ЄДРПОУ 13888197) перебуває на обліку як платник податків у Головному управлінні ДПС в Одеській області.
Згідно розрахунку податкового боргу станом на 26.05.2023 р. за відповідачем обліковується заборгованість по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 5176257 грн., який виник в результаті нарахування податковому повідомленню-рішенню від 03.04.2020 р. на загальну суму 4671297 грн., податковій декларації від 03.04.2020 р. № 9239699655 на суму 13813 грн., податковій декларації від 17.09.2021 р. № 9271486627 на суму 29772 грн., по уточнюючій податковій декларації від 01.08.2021 р. № 9303720310 на суму 8250 грн., по уточнюючій податковій декларації від 18.10.2021 р. № 9307499563 на суму 248 грн., по податковій декларації від 20.10.2021 р. № 9311031893 на суму 140786 грн., по податковій декларації від 19.11.2021 р. № 89351444215 на суму 91156 грн., та нарахованої пені у розмірі 520318,50 грн.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29.06.2021 р. у справі №420/7020/21, яке набрало законної сили 03.11.2021 р., стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» (код ЄДРПОУ 13888197), а саме з усіх відкритих рахунків в банках, обслуговуючих підприємство суму заборгованості з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 4   671   297,00 грн.
На виконання вимог ст.95 ПК України Головне управління ДПС в Одеській області листом від 18.11.2022 р. № 26811/6/15-32-13-05-06 направило відповідачу рішення про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу від 10.11.2022 р. № 378/15-32-13-02-39.
Головне управління ДПС в Одеській області звернулося до банків, обслуговуючих ТОВ «Автодор», щодо списання з розрахункових рахунків відповідача суми податкового боргу, від яких отримано наступні відповіді:
- платіжна інструкція на примусове списання (стягнення) № 60-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 667328 грн. 14 коп. - повідомлення про повернення платіжної інструкції на примусове списання (стягнення) без виконання згідно п.12, п.27 Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої Постановою Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 та на підставі п.80 р.V зазначеної Інструкції у зв`язку з тим, що на рахунку патника немає інших (крім арештованих) коштів;
- платіжна інструкція на примусове списання (стягнення) № 62-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 18329 євро 23 євроценти - повідомлення про повернення платіжної інструкції на примусове списання (стягнення) без виконання згідно п.8, п.17 розділу I Постанови правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг";
- платіжна інструкція на примусове списання (стягнення) № 63-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 667328 грн. 14 коп. - повідомлення про повернення платіжної інструкції на примусове списання (стягнення) без виконання згідно п.8, п.17 розділу I Постанови правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг";
- платіжна інструкція на примусове списання (стягнення) № 64-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 667328 грн. 14 коп. - повідомлення про повернення платіжної інструкції на примусове списання (стягнення) без виконання згідно п.8, п.17 розділу I Постанови правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг";
- платіжна інструкція на примусове списання (стягнення) № 66-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 18231 долар 24 цента - повідомлення про повернення платіжної інструкції на примусове списання (стягнення) без виконання згідно п.8, п. 17 розділу I Постанови правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг";
- платіжна інструкція на примусове списання (стягнення) № 15-13-05 від 04.01.2023 р. на суму 667328 грн. 14 коп. - повідомлення про повернення платіжної інструкції на примусове списання (стягнення) без виконання згідно п.12, п.27 розділу I Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої Постановою Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 та на підставі п.17 розділу I зазначеної Інструкції у зв`язку з тим, що сплинув строк для прийняття платіжної інструкції до виконання та на підставі п.80 р. V зазначеної Інструкції у зв`язку з тим, що грошові кошти на рахунках арештовані за іншим документом про арешт коштів і на рахунку немає інших (крім арештованих) коштів;
- платіжна інструкція № 1209-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 665330 грн. 64 коп. - повідомлення про повернення платіжної інструкції без виконання згідно п.12, п.27 Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої Постановою Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 та на підставі п.80 розділу V зазначеної Інструкції у зв`язку з тим, що на рахунку платника немає інших (крім арештованих) коштів;
- платіжна інструкція № 1211-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 665330 грн. 64 коп. - повідомлення про повернення платіжної інструкції без виконання згідно п.69 Постанови Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", а саме на рахунку платника коштів немає і протягом попереднього операційного дня кошти на його рахунок не надходили;
- платіжна інструкція № 1212-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 665330 грн. 64 коп. - стягнуто 614 грн. 42 коп. з Товариства з обмеженою відповідальністю "Автодор" та повідомлення про повернення платіжної інструкції без виконання у сумі 664716 грн. 22 коп. згідно п.70-71 Постанови Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163;
- платіжна інструкція № 1213-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 17394 долари 27 центів - повідомлення про повернення платіжної інструкції без виконання згідно п.69 Постанови Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", а саме на рахунку платника коштів немає і протягом попереднього операційного дня кошти на його рахунок не надходили;
- платіжна інструкція №1214-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 15974 євро 33 євроценти - повідомлення про повернення платіжної інструкції без виконання згідно п.69 Постанови Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", а саме на рахунку платника коштів немає і протягом попереднього операційного дня кошти на його рахунок не надходили.
28.02.2018 р. Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято рішення про опис майна у податкову заставу, відповідно до якого вирішено здійснити опис майна, що перебуває у власності (господарському віданні або оперативному управлінні) платника податків ТОВ "Автодор", а у разі, якщо на момент складання акта опису майно відсутнє або його балансова вартість менша суми податкового боргу, - також того майна, права власності на яке він набуде у майбутньому.
17.02.2021 р. податковим керуючим складено акт опису майна № 46/15-32-13-06-16, згідно якого описано наступне майно ТОВ "Автодор" на загальну суму 5896789 грн.: 1. FORD TRANSIT - загальний автобус, кількість - 1, вартість 1000000 грн.; 2. TOYOTA LAND CRUISER універсал, кількість - 1, вартість 781893,21 грн.; 3. MAN - сідловий тягач вантажний, кількість - 1, вартість 594229,36 грн.; 4. тягач вантажний, кількість - 1, вартість 325851,25 грн.; 5. автомобільний сідловий тягач, кількість - 1, вартість 325851,25 грн.; 6. MAN, кількість - 1, вартість - 325851,25 грн.; 7. MAN, кількість - 1, вартість - 325851,25 грн.; 8. екскаватор навантажувач, кількість - 1, вартість 1891410,82 грн.; 9. CRS 82893 - кількість відсутня, вартість відсутня; 10. автомобіль сідловий тягач , кількість -1, вартість 325851,25 грн.
Стверджуючи про те, що здійснені податковим органом заходи (дії) не призвели до погашення ТОВ «Автодор» податкового боргу, Головне управління ДПС в Одеській звернулося до суду з позовною заявою про надання дозволу на погашення податкового боргу відповідача за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, проаналізувавши приписи ПК України, дослідивши встановлені обставини та надані позивачем докази, фактично виходив з того, що ГУ ДПС в Одеській області підтвердив здійснення ним усіх можливих дій щодо стягнення коштів платника податків у банках у рахунок погашення податкового боргу, зокрема шляхом звернення контролюючого органу до банків, обслуговуючих ТОВ «Автодор» щодо списання з розрахункових рахунків відповідача суми податкового боргу, які однак не призвели до погашення наявного податкового боргу у відповідача, через те, що кошти у відповідача, на які можливо було б пред`явити стягнення, - відсутні.
За вказаного, суд першої інстанції вбачав доцільним застосування заходу погашення заборгованості у вигляді надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі.
При цьому, суд першої інстанції відхилив доводи відповідача стосовно необхідності опису майна в податкову заставу лише в межах суми податкового боргу, оскільки, предметом даного позову є надання дозволу на реалізацію майна, яке перебуває в податковій заставі, а не оскарження акту опису майна, та при вирішення питання про надання дозволу на реалізацію майна, яке перебуває в податковій заставі, в рахунок погашення податкового боргу, саме суд вирішує в межах якої суми податкового боргу надати контролюючому органу дозвіл на реалізацію майна, що перебуває у податкові заставі.
Суд першої інстанції зауважив, що більша вартість описаного майна ніж розмір податкового боргу на час звернення до суду з позовом про надання дозволу на реалізацію майна, яке перебуває у податковій заставі, в рахунок погашення податкового боргу, не є підставою для відмови контролюючому органу у задоволенні позовних вимог, а є підставою для визначення судом розміру податкового боргу, в межах якого надається дозвіл на реалізацію майна, що перебуває у податковій заставі.
Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову ГУ ДПС в Одеській області, вважає його необґрунтованим, виходячи з наступного.
Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Як встановлено пп. 14.1.175 п.14.1 ст. 14 ПК України, податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Тобто, узгоджена сума податкового зобов`язання, не сплачена платником в строки, визнається сумою податкового боргу платника податків.
Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України, на платників податків покладений обов`язок сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно п.57.3 ст.57 ПК України, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
У разі невиконання платником податків обов`язку щодо своєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання контролюючий орган в силу компетенції, встановленої нормами ПК України, здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків.
Відповідні заходи мають бути здійснені на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені законом, як того вимагає частина друга статті 19 Конституції України, якою встановлені критерії поведінки державного органу у сфері публічних відносин.
За приписами п.59.5 ст.59 ПК України у разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.
У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).
У відповідності до п.п.87.1, 87.2 ст.87 ПК України, джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених вказаною статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів. Сплата грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів.
Джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених вказаним Кодексом, а також іншими законодавчими актами.
Пунктами 88.1, 88.2 статті 88 ПК України передбачено, що з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.
Згідно з п.89.1 статті 89 ПК України, право податкової застави виникає у разі: несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, - з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку; несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу.
Згідно з п.89.2 ст.89 ПК України, з урахуванням положень цієї статті право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому. У разі якщо балансова вартість майна, на яке поширюється податкова застава, є меншою ніж сума податкового боргу платника податків, право податкової застави поширюється на таке майно.
Як установлено п.89.3 ст.89 ПК України, майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису. До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу. Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.
Відповідно до п.89.8 ст.89 ПК України контролюючий орган зобов`язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу у відповідному державному реєстрі.
Контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі (п.95.1 ст.95 ПК України).
За приписами п.95.5 статті 95 ПК України, у разі якщо податковий борг виник у результаті несплати грошових зобов`язань та/або пені, визначених платником податків у податкових деклараціях або уточнюючих розрахунках, що подаються контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки, стягнення коштів за рахунок готівки, що належить такому платнику податків, та/або коштів з рахунків/електронних гаманців такого платника у банках, небанківських надавачах платіжних послуг/емітентах електронних грошей здійснюється за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу без звернення до суду, за умови якщо такий податковий борг не сплачується протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку його сплати, та відсутності/наявності у меншій сумі непогашеного зобов`язання держави щодо повернення такому платнику податків помилково та/або надміру сплачених ним грошових зобов`язань, та/або бюджетного відшкодування податку на додану вартість. У разі наявності непогашеного зобов`язання держави перед платником податків у сумі, що є меншою за суму податкового боргу, ця норма застосовується в межах різниці між сумою податкового боргу та сумою зобов`язання держави.
У такому випадку рішення про стягнення коштів з рахунків/електронних гаманців такого платника податків у банках, небанківських надавачах платіжних послуг/емітентах електронних грошей є вимогою стягувача до боржника, що підлягає негайному та обов`язковому виконанню шляхом ініціювання переказу у платіжній системі за правилами відповідної платіжної системи
Отже, стягнення коштів за рахунок готівки, що належить платнику податків та/або коштів з рахунків такого платника у банках за рішенням керівника контролюючого органу без звернення до суду може бути здійснене за таких умов:
-виникнення податкового боргу у результаті несплати грошового зобов`язання, самостійно визначеного платником податків у податковій декларації або уточнюючому розрахунку;
-податковий борг не сплачується протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку його сплати;
-платнику податків направлено податкову вимогу, з дня надіслання якої минуло не менше 30 календарних днів;
-відсутні зобов`язання держави щодо повернення такому платнику податків помилково та/або надміру сплачених ним грошових зобов`язань.
Згідно з п.95.3 ст.95 ПК України контролюючий орган звертається до суду щодо надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі.
Рішення суду щодо надання вказаного дозволу є підставою для прийняття контролюючим органом рішення про погашення усієї суми податкового боргу. Рішення контролюючого органу підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу та скріплюється гербовою печаткою контролюючого органу. Перелік відомостей, які зазначаються у такому рішенні, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Зміст наведених законодавчих положень дає підстави для висновку, що податковий борг платника податків може бути погашений за рахунок будь-якого майна такого платника, переданого у податкову заставу, при цьому рішення про погашення усієї суми податкового боргу шляхом продажу майна, яке перебуває у податковій заставі приймається на підставі рішення суду.
Обов`язковими умовами (обставинами), наявність яких в своїй сукупності зумовлює виникнення у контролюючого органу права на звернення до суду із даним позовом є: наявність у платника податків боргу зі сплати податків (зборів, обов`язкових платежів); сума заборгованості платника податків на момент звернення контролюючого органу до суду із позовом про надання дозволу на погашення боргу за рахунок майна платника має бути узгодженою у встановленому законодавством порядку; відсутність коштів на рахунках платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків; наявність майна платника податків - боржника у податковій заставі.
Лиш сукупність вказаних обставин наділяє контролюючого орган правом на звернення до суду із позовом про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків.
Отже, діюче законодавство визначає певну послідовність (черговість) вжиття заходів податковим органом задля погашення податкового боргу платника податків.
При цьому, первинно податковий орган погашає податковий борг за рахунок готівкових коштів та коштів платника податків, що знаходяться на його банківських рахунках. Підставою для таких дій є рішення суду, прийняте за позовом податкового органу.
Тільки у випадку недостатності вказаних коштів, податковий орган вправі перейти до погашення боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває в податковій заставі. Для цього податковий орган повинен звернутися до суду із позовом про надання дозволу на погашення всієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває в податковій заставі. Також під час розгляду справи податковий орган повинен довести належними і достатніми доказами недостатність грошових коштів платника податків для погашення податкового бору в повному обсязі, а також надати докази суду вжиття заходів для стягнення вказаних коштів.
До предмету доказування у справі, що розглядається, входять обставини щодо переліку усіх відкритих платником податків банківських рахунків, наявність/відсутність на таких рахунках грошових коштів, необхідних для погашення наявної у відповідача суми податкового боргу, а також вчинення податковим органом дій щодо стягнення коштів з таких рахунків.
Аналогічна правова позиція викладена, зокрема, в постановах Верховного Суду від 15.11.2022 (807/675/16), від 06.12.2022 (справа №813/4632/16) та від 24.02.2023 (справа №826/17041/14), від 23.03.2023 (справа № 520/15977/2020).
Між тим, дослідивши наявні у справі матеріали, колегія суддів приходить висновку, що ГУ ДПС в Одеській області таких доказів не надав, що підтверджується наступним.
Згідно матеріалів справи, з метою вжиття заходів щодо погашення наявного у ТОВ «Автодор» податкового боргу, ГУ ДПС в Одеській області зверталось до суду з позовом про стягнення з ТОВ «Автодор», а саме з усіх відкритих рахунків у банках, обслуговуючих підприємство суму заборгованості з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів на загальну суму 5191615грн. 50коп.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29.06.2021 у справі №420/7020/21, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 листопада 2021 року, позов ГУ ДПС в Одеській області було задоволено частково; стягнуто з ТОВ «Автодор», а саме з усіх відкритих рахунків в банках, обслуговуючих підприємством суму заборгованості з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 4671297,00 грн.
Також, контролюючим органом було прийнято рішення від 10.11.2022 р. № 378/15-32-13-02-392 про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу, яке направлено відповідачу супровідним листом від 18.11.2022 р. № 26811/6/15-32-13-05-06.
Окрім того, Головне управління ДПС в Одеській області зверталося до банків, обслуговуючих ТОВ "Автодор" щодо списання з розрахункових рахунків відповідача суми податкового боргу із відповідними платіжними інструкціями на примусове списання (стягнення): № 60-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 667328 грн. 14 коп.; № 62-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 18329 євро 23 євроценти; № 63-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 667328 грн. 14 коп.; № 64-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 667328 грн. 14 коп.; № 66-13-05 від 08.11.2022 р. на суму 18231 долар 24 цента; № 15-13-05 від 04.01.2023 р. на суму 667328 грн. 14 коп.; № 1209-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 665330 грн. 64 коп.; № 1211-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 665330 грн. 64 коп.; № 1212-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 665330 грн. 64 коп.; № 1213-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 17394 долари 27 центів; №1214-13-07-03 від 17.04.2023 р. на суму 15974 євро 33 євроценти.
Однак, вказані платіжні документи були повернуті банківськими установами без виконання або відмовлено в їх прийнятті до виконання відповідно до п.12, п.27 розділу І, п.80 р.V, п.8, п.17 розділу I Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої Постановою Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163, п.69, п.70-71 Постанови Правління НБУ від 29.07.2022 р. № 163 "Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг".
Підставою для повернення без виконання здебільшого вказано, що відсутні кошти на зазначених рахунках, грошові кошти на рахунку арештовані за іншим документом про арешт коштів і на рахунку немає інших (крім арештованих) коштів, сплинув строк для прийняття платіжної інструкції до виконання, тощо.
Разом з цим, вказані вище платіжні документи (платіжні інструкції на примусове списання (стягнення)) датовані 08.11.2022, 04.01.2023р., 17.04.2023 та засвідчують неможливість, за певних обставин згідно повідомлень банків, погашення боргу відповідача виключно у ці дати, та не є при цьому достатніми доказами відсутності коштів на рахунках платника на час звернення до суду з цим позовом. 
До того ж, колегія суддів звертає увагу, що відомостей (доказів) про заходи (дії) вчиненні контролюючим органом щодо погашення податкового боргу у період травень - листопад 2023р. (тобто, до моменту звернення ГУ ДПС в Одеській області з цим позовом до суду) матеріали справи № 420/33121/23 не містять.
З даного приводу, апеляційний суд також враховує, що Верховний Суд у постановах від 28.01.2020 у справі №520/3516/19 та від 25.03.2021 у справі№807/1621/15 зауважив, що особливості погашення податкового боргу за рахунок продажу майна платника податків, яке перебуває у податковій заставі встановлені статтею 95 Податкового кодексу України, передбачають надання контролюючим органом доказів здійснення заходів щодо погашення податкового боргу шляхом стягнення коштів, які перебувають у власності платника податків, або відсутності таких коштів станом, зокрема на день звернення до суду із зазначеним позовом.
Крім того, Верховним судом у справі №520/3516/19 (пункт 18 постанови) зазначено, що суд апеляційної інстанції спростував доводи контролюючого органу, які зводяться виключно до того, що низка інкасових вимог було повернуто банком у зв`язку з відсутністю коштів на рахунках відповідача, датованих 23.01.2019, 03.10.2018, 29.05.2018, 19.11.2018, 29.05.2018, в той час як до суду позивач звернувся у квітні 2019 року.
Застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені у згаданій вище постанові від 28.01.2020 у справі №520/3516/19, колегія апеляційного суду приходить висновку, що усі вищенаведені платіжні інструкції, на які посилався позивач у даній справі та які прийняв до уваги суд першої інстанції в якості належних доказів відсутності грошових коштів на рахунках товариства відповідача та виникнення у податкового органу підстав для звернення до суду з цим позовом, на думку апеляційного суду не є належними та достатніми доказами відсутності коштів на усіх рахунках платника податків ТОВ «Автодор» у обслуговуючих його банках на час звернення із цим позовом до суду.
Також, колегією суддів встановлено, що згідно наявних у справі документів, за інформацією позивача, окрім рахунків, відкритих ТОВ «Автодор» у ПАТ «МТБ БАНК» та АТ «Укрексімбанк», щодо стягнення податкового боргу за рахунок готівки на яких звертався податковий орган, у відповідача – ТОВ «Автодор» також наявні відкриті рахунки у ПАТ «БАНК ВОСТОК» (UA663071230000026001010534766), та Казначействі України. Втім, доказів звернення із платіжними інструкціями щодо стягнення податкового боргу з платника за рахунок готівки на рахунках у цих банках (ПАТ «БАНК ВОСТОК» (UA663071230000026001010534766), та Казначействі України) позивачем до матеріалів справи не надано.
Отже, викладене у сукупності свідчить про те, що в матеріалах справи відсутня актуальна інформація та її документальне підтвердження про наявність чи відсутність грошових коштів на усіх рахунках відритих ТОВ «Автодор» у банках.
Наведені обставини свідчать про недоведеність податковим органом існування обов`язкових умов (обставин), наявність яких в своїй сукупності, зумовлює виникнення у контролюючого органу права на звернення до суду із позовом про надання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна платника податків.
Водночас, колегія суддів звертає увагу й на те, що звертаючись із цим позовом, позивач вказував про наявність у ТОВ «Автодор» станом на 26.05.2023 року податкового боргу перед бюджетом по податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі - 5 176 257 гривень 71 копійок (4 671 297,00 грн. (основний платіж та штрафна санкція) - 299 382,79 грн. (сплачено) + 13 813,00 грн. (основний платіж) + 29 772,00 грн. (основний платіж) + 8 250,00 грн. (основний платіж) + 248,00 грн. (штрафна санкція) + 140 786,00 грн. (основний платіж) + 91 156,00 грн. (основний платіж) + 520 318,50 грн. (пеня) = 5 176 257,71 грн).
У підтвердження цього, посилався на дані довідки про суми податкового боргу, що підлягає стягненню та інтегрованих карток платника (ІКП).
Разом з цим, як доцільно зауважує відповідач у своїй апеляційній скарзі, в прохальній частині позовної заяви Головного управління ДПС в Одеській області взагалі не вказано суми податкового боргу, дозвіл на стягнення якої за рахунок арештованого майна ТОВ «Автодор» просить контролюючий орган.
Згідно оскаржуваного рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07.02.2024р. у цій справі, суд першої інстанції надав Головному управлінню ДПС в Одеській області дозвіл на погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 5176257,71 грн. за рахунок майна платника, яке перебуває у податковій заставі.
Проте, як встановлено апеляційним судом, згідно рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29.06.2021 р. у справі №420/7020/21, яке набрало законної сили 03.11.2021, було визнано безпідставним стягнення нарахованої пені у розмірі 520 318,50 грн., яка згідно даних позивача також була внесена ним до розрахунку боргу відповідача при звернення із даним позовом про надання дозволу на погашення боргу з рахунок майна платника.
Крім того, внаслідок надіслання Головним управлінням ДПС в Одеській області до банківських установ обслуговуючих рахунки ТОВ "Автодор" платіжних інструкцій на примусове списання з розрахункових рахунків відповідача суми податкового боргу стягнуто 614 грн. 42 коп., тобто на цю суму борг Товариства зменшився.
Також, колегія суддів звертає увагу, що наявне у матеріалах справи рішення позивача про стягнення податкового боргу, прийняте в порядку ст. 95.5 ПК України, не містить зазначення суми податкового боргу, що стягується.
В контексті наведеного, апеляційний суд звертає увагу, що Верховний Суд у постанові від 17.06.2021 по справі №440/4736/19 вказав на необхідність чіткого і зрозумілого формулювання рішення про стягнення податкового бору в частині визначення, зокрема, конкретної суми, яка підлягає стягненню та підстави виникнення цього податкового боргу. Необхідність зазначення суми податкового боргу, а також підстав його виникнення пов`язана із тим, що у такий спосіб (шляхом самостійного прийняття рішення керівником контролюючого органу) можливе погашення лише податкового боргу, який виник внаслідок несплати грошового зобов`язання та/або пені, визначеного платником податків у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку про не доведення податковим органом вжиття всіх заходів щодо стягнення коштів з рахунків відповідача, а відтак наразі підстави для надання дозволу на погашення суми податкового боргу за цією позовною заявою ГУ ДПС в Одеській області відсутні.
Отже, позивач не довів належними, допустимими та достовірними доказами наявності у нього права на погашення податкового боргу ТОВ «Автодор» за рахунок майна, яке перебуває у податковій заставі, не довів виконання ним необхідних умов, за яких допускається стягнення податкового боргу за рахунок майна боржника.
Однак, на указані вище обставини суд першої інстанції не звернув належної уваги, та прийшов помилкового висновку за наслідком розгляду цієї справи про наявність підстав для задоволення позову ГУ ДПС в Одеській області та надання позивачу дозволу на погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 5176257 (п`ять мільйонів сто сімдесят шість тисяч двісті п`ятдесят сім) грн. 71 коп. за рахунок майна платника податків Товариства з обмеженою відповідальністю "Автодор" що перебуває у податковій заставі.
Разом з цим доводи апелянта з приводу необхідності опису майна в податкову заставу лише в межах суми податкового боргу, в той же час контролюючим органом описано майно, що перевищує суму податкового боргу, є безпідставними, оскільки, предметом даного позову є надання дозволу на реалізацію майна, яке перебуває в податковій заставі, а не оскарження акту опису майна. Крім того, при вирішення питання про надання дозволу на реалізацію майна, яке перебуває в податковій заставі, в рахунок погашення податкового боргу, саме суд вирішує в межах якої суми податкового боргу надати контролюючому органу дозвіл на реалізацію майна, що перебуває у податкові заставі.
При цьому більша вартість описаного майна ніж розмір податкового боргу на час звернення до суду з позовом про надання дозволу на реалізацію майна, яке перебуває у податковій заставі, в рахунок погашення податкового боргу, не є підставою для відмови контролюючому органу у задоволенні позовних вимог, а є підставою для визначення судом розміру податкового боргу, в межах якого надається дозвіл на реалізацію майна, що перебуває у податковій заставі.
Підсумовуючи усе наведене вище у сукупності, за наслідком апеляційного перегляду справи, колегія суддів вважає, що доводи скаржника частково знайшли своє підтвердження під час апеляційного перегляду судового рішення у цій справі, у зв`язку із чим приходить висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи та неправильне застосування судом першої інстанції до спірних правовідносин норми матеріального права, що призвело до ухвалення необґрунтованого судового рішення, яке не відповідає встановленим ст. 242 КАС України вимогам.
Приписами ч.1 ст.317 КАС України визначено підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення - неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд вважає наявними підстави для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції та прийняття нового судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ГУ ДПС в Одеській області.
Керуючись ст. ст. 241-243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 326, 328 КАС України, апеляційний суд, –

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» – задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2024 року у справі № 420/33121/23 – скасувати.
Ухвалити у даній справі нове судове рішення, яким відмовити повністю у задоволенні позовних вимог Головного управління ДПС в Одеській області.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Суддя-доповідач 		Т.М. Танасогло	
Судді	  	Ю.В. Осіпов   О.О. Димерлій