ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 травня 2024 р.	Справа № 440/15267/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Щурової К.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 18.12.2023, (головуючий суддя І інстанції: Н.Ю. Алєксєєва, повний текст складено 20.12.23 року) по справі № 440/15267/23
за позовом           Товариства з обмеженою відповідальністю "Альфа груп 77"  
до      Головного управління ДПС у Полтавській області ,      Державної податкової служби України  
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Альфа Груп 77" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, у якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення ГУ ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.09.2023:
№9599099/40218394; №9599102/40218394; №9599114/40218394; №9599128/40218394; №9599129/40218394; №9599130/40218394; №9599131/40218394; №9599132/40218394; №9599133/40218394; №9599098/40218394; №9599097/40218394; №9599096/40218394; №9599095/40218394; №9599094/40218394; №9599127/40218394; №9599126/40218394; №9599125/40218394; №9599124/40218394; №9599115/40218394; №9599116/40218394; №9599117/40218394; №9599118/40218394; №9599101/40218394; №9599100/40218394; №9599103/40218394; №9599104/40218394; №9599105/40218394; №9599106/40218394; №9599107/40218394; №9599108/40218394; №9599109/40218394; №9599110/40218394; №9599122/40218394; №9599123/40218394; №9599113/40218394; №9599112/40218394; №9599111/40218394; №9599119/40218394; №9599120/40218394; №9599121/40218394;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні №51 від 02.04.2023; №52 від 04.04.2023; №17 від 04.04.2023; №43 від 05.04.2023; №44 від 06.04.2023; №54 від 07.04.2023; №13 від 07.04.2023; №55 від 09.04.2023; №45 від 10.04.2023; №46 від 10.04.2023; №47 від 11.04.2023; №50 від 14.04.2023; №59 від 14.04.2023; №49 від 14.04.2023; №138 від 16.04.2023; №139 від 16.04.2023; №140 від 16.04.2023; №101 від 18.04.2023; №100 від 18.04.2023; №103 від 19.04.2023; №102 від 19.04.2023; №142 від 19.04.2023; №141 від 19.04.2023; №104 від 19.04.2023; №143 від 20.04.2023; №105 від 20.04.2023; №145 від 20.04.2023; №147 від 21.04.2023; №106 від 21.04.2023; №107 від 21.04.2023; №146 від 23.04.2023; №148 від 23.04.2023; №108 від 24.04.2023; №150 від 26.04.2023; №149 від 26.04.2023; №203 від 27.04.2023; №151 від 27.04.2023; №154 від 28.04.2023; №110 від 28.04.2023; №109 від 28.04.2023, складені та подані на реєстрацію ТОВ «Альфа Груп 77», датою їх фактичного подання.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 18.12.2023 позов задоволено.
Головне управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач 1), не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції не досліджено в повній мірі взаємовідносини позивача з ТОВ «Енергетичні ворота України», а лише зазначено про наявність у останнього передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання та реєстрації податкових накладних.
Вказує, що в ході опрацювання документів наданих позивачем на підтвердження правомірності складання податкових накладних, податковий орган направляв йому повідомлення із необхідністю надання додаткових документів, а саме  розгорнуту оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 або акт звірки взаєморозрахунків з моменту дії договору з контрагентом-покупцем на поточну дату; свідоцтво про державну реєстрацію на транспортні засоби, якими здійснювались перевезення (ВК 1154 HP та НОМЕР_1 ).
Водночас, TOB «Альфа груп 77» не надано додаткових пояснень та копій документів у 5 денний термін щодо підтвердження інформації, зазначених до податкових накладних, у зв`язку з чим відповідно Комісією ГУ ДПС у Полтавській області були прийняті рішення про відмову в їх реєстрації.
Зауважує, що надані позивачем товарно-транспортні накладні не містили відомостей щодо постачальника нафтопродуктів, що також слугувало відмовою у реєстрації податкових накладних. 
Посилається на правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах від 29.01.2021 у справі № 821/621/17, від 15.04.2021 у справі № 520/12379/19, від 24.09.2019 у справі № 808/6309/13-а, від 21.05.2019 № 0940/1240/18, від 05.05.2018 у справі №808/2524/15.
Крім того, вважає позовну вимогу про зобов`язання податкового органу зареєструвати ПН/РК в ЄРПН неправомірною, оскільки такі дії є дискреційними повноваженнями відповідача.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. 
ДПС України (далі відповідач - 2) правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалась.
Учасники справи про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, позивач подав заяву про розгляд справи за його відсутності.
Відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 1 ст. 308 КАС України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційної скарги, фіксування судового процесу за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що 26.08.2022 між ТОВ "Альфа Груп 77" (виконавець) та ТОВ «Енергетичні ворота України» (замовник, колишня назва – ТОВ «Зет Енерджі») укладено договір № 56 про надання послуг перевезення, за умовами якого виконавець зобов`язався надати транспортні послуги по перевезенню вантажу по Україні та за кордоном (т. 2 а.с.114-117).
У квітні 2023 р. на виконання договору від 26.08.2022 ТОВ "Альфа Груп 77" надано замовнику послуги по перевезенню нафтопродуктів вантажним транспортом по Україні, про що складено товарно-транспортні накладні та акти надання послуг від 02.04.2023, від 04.04.2023, від 05.04.2023, від 06.04.2023, від 07.04.2023, від 09.04.2023, від 10.04.2023, від 11.04.2023, від 14.04.2023, від 16.04.2023, від 18.04.2023, від 19.04.2023, від 20.04.2023, від 21.04.2023, від 23.04.2023, від 24.04.2023, від 26.04.2023, від 27.04.2023, від 28.04.2023 (т. 1 а.с. 16-18, 20-22, 24-26, 28-30, 32-34, 36-38, 40-42, 44-46, 48-50, 52-54, 56-58, 60-62, 64-65, 67-69, 71-72, 74-76, 78-80, 82-84, 86-88, 90-92, 94-96, 98-100, 102-104, 106-108, 110-112, 114-116, 118-120, 122-124, 126-128, 130-132, 134-136, 138-140, 142-144, 146-148, 150-152, 154-156, 158-160, 162-164, 166-168, 170-172).
На підставі першої події – надання послуг, ТОВ "Альфа Груп 77" складено податкові накладні:
- № 203 від 27.04.2023 на загальну суму 24 001,92 грн, в тому числі сума ПДВ 4 000,32 грн (т. 1 а.с. 15);
- № 154 від 28.04.2023 на загальну суму 31 502,52 грн, в тому числі сума ПДВ 5 250,42 грн (т. 1 а.с. 19);
- № 151 від 27.04.2023 на загальну суму 12 000,96 грн, в тому числі сума ПДВ 2 000,16 грн (т. 1 а.с. 23);
- № 150 від 26.04.2023 на загальну суму 12 501,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 083,50 грн (т. 1 а.с. 27);
- № 149 від 26.04.2023 на загальну суму 12 501,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 083,50 грн (т. 1 а.с. 31);
- № 148 від 23.04.2023 на загальну суму 19 501,56 грн, в тому числі сума ПДВ 3 250,26 грн (т. 1 а.с. 35);
- № 147 від 21.04.2023 на загальну суму 14 501,16 грн, в тому числі сума ПДВ 2 416,86 грн (т. 1 а.с. 39);
- № 146 від 23.04.2023 на загальну суму 19 001,52 грн, в тому числі сума ПДВ 3 166,92 грн (т. 1 а.с. 43);
- № 145 від 20.04.2023 на загальну суму 14 501,16 грн, в тому числі сума ПДВ 2 416,86 грн (т. 1 а.с. 47);
- № 143 від 20.04.2023 на загальну суму 18 001,44 грн, в тому числі сума ПДВ 3 000,24 грн (т. 1 а.с. 51);
- № 142 від 19.04.2023 на загальну суму 14 501,16 грн, в тому числі сума ПДВ 2 416,86 грн (т. 1 а.с. 55);
- № 141 від 19.04.2023 на загальну суму 18 251,46 грн, в тому числі сума ПДВ 3 041,91 грн (т. 1 а.с. 59);
- № 140 від 16.04.2023 на загальну суму 19 501,56 грн, в тому числі сума ПДВ 3 250,26 грн (т. 1 а.с. 63);
- № 139 від 16.04.2023 на загальну суму 19 501,56 грн, в тому числі сума ПДВ 3 250,26 грн (т. 1 а.с. 66);
- № 138 від 16.04.2023 на загальну суму 19 751,58 грн, в тому числі сума ПДВ 3 291,93 грн (т. 1 а.с. 70);
- № 110 від 28.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 73);
- № 109 від 28.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 77);
- № 108 від 24.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 81);
- № 107 від 21.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 85);
- № 106 від 21.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 89);
- № 105 від 20.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 93);
- № 100 від 20.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 97);
- № 103 від 19.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 101);
- № 102 від 19.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 105);
- № 101 від 18.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 109);
- № 100 від 18.04.2023 на загальну суму 15 750,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 625,00 грн (т. 1 а.с. 113);
- № 59 від 14.04.2023 на загальну суму 19 501,56 грн, в тому числі сума ПДВ 3 250,26 грн (т. 1 а.с. 117);
- № 55 від 09.04.2023 на загальну суму 12 501,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 083,50 грн (т. 1 а.с. 121);
- № 54 від 07.04.2023 на загальну суму 13 199,04 грн, в тому числі сума ПДВ 2 199,84 грн (т. 1 а.с. 125);
- № 52 від 04.04.2023 на загальну суму 13 474,02 грн, в тому числі сума ПДВ 2 245,67 грн (т. 1 а.с. 129);
- № 51 від 02.04.2023 на загальну суму 13 749,00 грн, в тому числі сума ПДВ 2 291,50 грн (т. 1 а.с. 133);
- № 50 від 14.04.2023 на загальну суму 16 098,60 грн, в тому числі сума ПДВ 2 683,10 грн (т. 1 а.с. 137);
- № 49 від 14.04.2023 на загальну суму 16 098,60 грн, в тому числі сума ПДВ 2 683,10 грн (т. 1 а.с. 141);
- № 47 від 11.04.2023 на загальну суму 16 098,60 грн, в тому числі сума ПДВ 2 683,10 грн (т. 1 а.с. 145);
- № 46 від 10.04.2023 на загальну суму 16 098,60 грн, в тому числі сума ПДВ 2 683,10 грн (т. 1 а.с. 149);
- № 45 від 10.04.2023 на загальну суму 16 098,60 грн, в тому числі сума ПДВ 2 683,10 грн (т. 1 а.с. 153);
- № 44 від 06.04.2023 на загальну суму 17 501,40 грн, в тому числі сума ПДВ 2 916,90 грн (т. 1 а.с. 157);
- № 43 від 05.04.2023 на загальну суму 17 501,40 грн, в тому числі сума ПДВ 2 916,90 грн (т. 1 а.с. 161);
- № 17 від 04.04.2023 на загальну суму 17 501,40 грн, в тому числі сума ПДВ 2 916,90 грн (т. 1 а.с. 165);
- № 13 від 07.04.2023 на загальну суму 17 501,40 грн, в тому числі сума ПДВ 2 916,90 грн (т. 1 а.с. 169).
Реєстрація вказаних податкових накладних ГУ ДПС України у Полтавській області була зупинена, про що складені квитанції та запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН (т. 1 а.с.174-214).
14.09.2023 ТОВ "Альфа Груп 77" направило контролюючому органу пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, зокрема: договір перевезення від 26.08.2022, товарно-транспортні накладні, акти надання послуг, платіжні інструкції, лист – претензію від 31.07.2023, відповідь від 29.08.2023, свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів, договори поставки, ліцензію на перевезення (т. 1 а.с. 220-250, т. 2 а.с. 1-28).
ГУ ДПС у Полтавській області, після отримання вказаних пояснень та документів направила позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а саме: розгорнуту оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 або акт звірки взаєморозрахунків з моменту дії договору з контрагентом покупцем на поточну дату, свідоцтво про державну реєстрацію на транспортні засоби, якими здійснювались перевезення ( НОМЕР_2 та НОМЕР_1 ) (т. 2 а.с. 29-108).
25.09.2023 ТОВ "Альфа Груп 77" подало до ГУ ДПС у Полтавській області додаткові пояснення, до яких додало запитувані документи: банківські виписки, договір перевезення від 26.08.2022 з додатками, товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, акт звірки взаєморозрахунків за період з 01.08.2022 до 26.09.2023, свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів з д.н.з. НОМЕР_2 та НОМЕР_1 (т. 2 а.с.109-143).
27.09.2023 Комісія ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення:
№9599099/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 47 від 11.04.2023 (т. 2 а.с. 149); 
№9599102/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 44 від 06.04.2023 (т. 2 а.с. 150); 
№9599114/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 105 від 20.04.2023 (т. 2 а.с. 151); 
№9599128/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 143 від 20.04.2023 (т. 2 а.с. 152); 
№9599129/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 142 від 19.04.2023 (т. 2 а.с. 153); 
№9599130/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 10 від 19.04.2023 (т. 2 а.с. 154);
№9599131/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 109 від 28.04.2023 (т. 2 а.с. 155);
№9599132/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 110 від 28.04.2023 (т. 2 а.с. 156); 
№9599133/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 141 від 19.04.2023 (т. 2 а.с. 157); 
№9599098/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 49 від 14.04.2023 (т. 2 а.с. 158); 
№9599097/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 46 від 10.04.2023 (т. 2 а.с. 159);
№9599096/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 17 від 04.04.2023 (т. 2 а.с. 160);
№9599095/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 54 від 07.04.2023 (т. 2 а.с. 161); 
№9599094/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 45 від 10.04.2023 (т. 2 а.с. 162); 
№9599127/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 145 від 20.04.2023 (т. 2 а.с. 163);
№9599126/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 104 від 19.04.2023 (т. 2 а.с. 164);
№9599125/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 107 від 21.04.2023 (т. 2 а.с. 165); 
№9599124/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 148 від 23.04.2023 (т. 2 а.с. 166);
№9599115/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 146 від 23.04.2023 (т. 2 а.с. 167); 
№9599116/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 108 від 24.04.2023 (т. 2 а.с. 168);
№9599118/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 149 від 26.04.2023 (т. 2 а.с. 169); 
№9599101/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 50 від 14.04.2023 (т. 2 а.с. 170); 
№9599100/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 59 від 14.04.2023 (т. 2 а.с. 171); 
№9599103/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 55 від 09.04.2023 (т. 2 а.с. 172); 
№9599104/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 51 від 02.04.2023 (т. 2 а.с. 173); 
№9599105/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 43 від 05.04.2023 (т. 2 а.с. 174); 
№9599106/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 13 від 07.04.2023 (т. 2 а.с. 175); 
№9599107/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 52 від 04.04.2023 (т. 2 а.с. 176); 
№9599108/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 100 від 18.04.2023 (т. 2 а.с. 177); 
№9599109/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 101 від 18.04.2023 (т. 2 а.с. 178);
№9599110/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 138 від 16.04.2023 (т. 2 а.с. 179); 
№9599122/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 103 від 19.04.2023 (т. 2 а.с. 180);
№9599123/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 106 від 21.04.2023 (т. 2 а.с. 181); 
№9599113/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 154 від 28.04.2023 (т. 2 а.с. 182); 
№9599112/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 139 від 16.04.2023 (т. 2 а.с. 183);
№9599111/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 140 від 16.04.2023 (т. 2 а.с. 184);
№9599119/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 151 від 27.04.2023 (т. 2 а.с. 185); 
№9599120/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 147 від 21.04.2023 (т. 2 а.с. 186); 
№9599121/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 203 від 27.04.2023 (т. 2 а.с. 187);
№9599117/40218394 про відмову у реєстрації податкової накладної № 150 від 26.04.2023 (т. 3 а.с. 124).
Підставою для відмови в реєстрації податкових накладних слугувало ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних ЄРПН, платником податку.
Не погодившись з рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з протиправності рішень відповідача 1 про відмову у реєстрації податкових накладних, оскільки позивачем під час реєстрації ПН подані необхідні документи в підтвердження здійснення господарської операції, по якій складені податкові накладні, а відповідачем не наведено мотивів неврахування поданих підприємством документів.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом п.п. "б" п.185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165).
За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).
Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судом встановлено, що в квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, зазначено, що операції, які в ній відображені, відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку № 3 до Порядку № 1165 є обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Отже, пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових, зокрема, якщо обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою).
У порушення ч. 2 ст. 77 КАС України, відповідачами не надано доказів на підтвердження обставин щодо перевищення або рівності обсягу постачання величини залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, належної мотивації таких висновків не наведено. Якою саме була величина залишку обсягу придбання послуги та в який спосіб і на підставі яких документів вона була визначена, відповідачами суду не доведено, належними та достовірними доказами не підтверджено.
Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Згідно з п. 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Так, на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних позивачем подавались контролюючому органу пояснення та документи в підтвердження вчинення господарської операції, зокрема: договір перевезення від 26.08.2022, товарно-транспортні накладні, акти надання послуг, платіжні інструкції, лист – претензію від 31.07.2023, відповідь від 29.08.2023, свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів, договори поставки, ліцензію на перевезення.
Колегія суддів зазначає, що надані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції, містять відомості, зокрема, щодо наданих послуг та на думку колегії суддів є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Водночас, після отримання вищенаведених документів, відповідач 1 запропонував для реєстрації податкових накладних надати позивачу розгорнуту оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 або акт звірки взаєморозрахунків з моменту дії договору з контрагентом покупцем на поточну дату, свідоцтво про державну реєстрацію на транспортні засоби, якими здійснювались перевезення ( НОМЕР_2 та НОМЕР_1 ).
ТОВ "Альфа Груп 77" подало до ГУ ДПС у Полтавській області додаткові пояснення, до яких додало запитувані документи: банківські виписки, договір перевезення від 26.08.2022 з додатками, товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, акт звірки взаєморозрахунків за період з 01.08.2022 до 26.09.2023, свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів з д.н.з. НОМЕР_2 та НОМЕР_1 .
Разом з тим, вищенаведені документи не прийнято до розгляду, що підтверджується квитанцією № 2 від 26.09.2023 (т. 2 а.с. 144).
Підставою для неприйняття документів зазначено: по ПН/РК від 11.04.2023 № 47 відсутнє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень.
Дослідивши вищенаведену квитанцію, колегія суддів зазначає, що відсутність повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень по податковій накладній від 11.04.2023 № 47  не є такою обставиною, що унеможливлює прийняття пояснень та документів, які подані по іншим податковим накладним.
Колегія суддів також враховує, що рішення про відмову у реєстрації податкових накладних прийняті на наступний день після складення квитанції від 26.09.2023, отже позивач не мав часу для усунення недоліків, зазначених у ній.
Крім того, як вірно зазначив суд першої інстанції, вимога відповідача 1 про надання розгорнутої оборотно-сальдової відомості по рахунку 361, акту звірки взаєморозрахунків з моменту дії договору з контрагентом, покупцем, на поточну дату, свідоцтв про державну на транспортні засоби, якими здійснювались перевезення є безпідставною з огляду на наступне.
Так, оборотно-сальдова відомість по рахунку 361, акти звірки взаєморозрахунків, свідоцтва про державну на транспортні засоби, якими здійснювались перевезення не є первинними документами в розумінні ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вказана норма містить перелік обов`язкових реквізитів первинного бухгалтерського документу, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відповідачами ні в суді першої, ні апеляційної інстанції не зазначено підстав неможливості зареєструвати спірні податкові накладні з урахуванням наданих позивачем документів.
Отже, посилання на ненадання /часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних в обґрунтування прийняття рішення про відмову, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень.
Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції. 
Доводи апеляційної скарги щодо відсутності у товарно-транспортних накладних відомостей щодо постачальника нафтопродуктів колегія суддів відхиляє, оскільки останні не були підставою для відмови у реєстрації податкових накладних.
Крім того, колегія суддів зауважує, що спірні податкові накладні складені за наслідками надання позивачем послуг з перевезення ТОВ «Енергетичні ворота України», а не постачання нафтопродуктів, отже вказані вище зауваження до ТТН не можуть бути беззаперечною підставою для відмови у їх реєстрації.
Доводи апелянта щодо не дослідження судом першої інстанції взаємовідносин позивача з ТОВ «Енергетичні ворота України» фактично зводяться до тверджень щодо нереальності господарської операції позивача з його контрагентом.
Проте, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22.
Колегія суддів також зауважує, що при вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних адміністративний суд також не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.
Колегія суддів зазначає, що досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкових накладних, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкових накладних та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржувані рішення відповідача підлягають скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.
Щодо посилань скаржника на постанову Верховного Суду від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, то слід зазначити, що правова позиція, висловлена у вказаному судовому рішенні, не суперечить висновкам суду першої інстанції, зробленим у цій справі.
Посилання скаржника на постанови Верховного Суду від 29.01.2021 по справі № 821/621/17, від 15.04.2021 у справі № 520/12379/19, від 24.09.2019 у справі № 808/6309/13-а, від 05.05.2018 у справі № 808/2524/15 колегія суддів відхиляє, оскільки правовідносини у цих справах не є тотожними правовідносинам у справі, що розглядається.
Предметом спору у зазначених вище справах були податкові повідомлення-рішення контролюючого органу, складені за наслідками проведення перевірки додержання вимог податкового законодавства платником податку, натомість у справі, що розглядається предметом спору є рішення податкового органу про відмову у реєстрації податкових накладних.
Щодо доводів апелянта про наявність дискреційних повноважень ДПС України в частині вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.
Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.
Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.
Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.
Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.
Законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, а саме: зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 18.12.2023 по справі № 440/15267/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова	
Судді	   	С.П. Жигилій    Т.С. Перцова   	
Повний текст постанови складено  31.05.2024 року