ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 квітня 2024 року	Львів	Справа № 300/5141/22 пров. № А/857/18561/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді                                                  Заверухи О.Б.,
суддів                                                                      Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року  у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Партнербуд-Прикарпаття» до  Головного управління ДПС в Івано-Франківській області  про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язати вчинити дії,

суддя (судді) в суді першої інстанції – Микитин Н.М.,
час ухвалення рішення – не зазначено, 
місце ухвалення рішення – м. Івано-Франківськ,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

12 грудня 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Партнербуд-Прикарпаття» (далі – ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття») звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просило:   визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 про відповідність ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» критеріям ризикованості платника податку; зобов`язати виключити ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризикованості платника податку.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що не погоджується із рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 про відповідність ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» критеріям ризикованості платника податку, оскільки такі не доводять існування підстав для застосування до нього п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання. Вказує, що зазначені рішення не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи, не містить розшифровки, яка саме податкова інформація слугувала підставою для прийняття спірних рішень. Вважає, що платник податку не може нести відповідальність за невиконання його контрагентом своїх зобов`язань, адже поняття добросовісний платник не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за виконанням його контрагентом податкових зобов`язань. Зазначає, що визнання таким, що відповідає критеріям ризиковості платника ПДВ ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття», не може ставитись у залежність із відповідністю критеріям ризиковості платника ПДВ його контрагента ТОВ «Київтранском». Зауважує, що певні недоліки складання ТТН або їх часткова відсутність не можуть бути самостійною підставою вважати господарську операцію такою, що не відбулась та тягнути негативні наслідки щодо включення до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризикованості. Наголошує на презумпції правомірності рішень платника податків сформульованій як принцип у статті 4 Податкового кодексу України  (далі – ПК України) (пункт 4.1.4), яка також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56 ПК України саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022 та № 55161 від 06.10.2022 про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «Партнербуд-Прикарпаття» критеріям ризиковості платника податку. Зобов`язано Головне управління Державної податкової служби  в Івано-Франківській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «Партнербуд-Прикарпаття» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування. Разом з тим, в ході розгляду цієї справи встановлено, що Комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийнято оскаржувані рішення № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 про відповідність ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» п. 8 Критеріїв ризикованості платника податку не за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування. Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації Порядком № 1165 не передбачено. При цьому відповідно до пункту 6 Порядку № 1165 виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку. Отже, розгляд комісією регіонального рівня питання відповідності/невідповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку всупереч передбаченому Порядком №1165 алгоритму дозволяє стверджувати, що контролюючий орган діяв не в порядку, передбаченому законом. В той же час, у спірних рішеннях № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 відповідачем в рядку «Податкова інформація» не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття таких рішень, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, не наведено конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів прийняття. При цьому, в матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом ТОВ «Київтранском», копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення, та які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними бухгалтерськими документами. Враховуючи встановлені вище обставини справи в сукупності, а також правове регулювання спірних правовідносин, суд першої інстанції прийшов до висновку, що відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №49769 від 22.08.2022, №52034 від 07.09.2022, №55161 від 06.10.2022 є протиправними та таким, що підлягають скасуванню. Відповідно до Порядку № 1165 рішення комісії про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в суді, що, в свою чергу, свідчить про безпідставність тверджень представника відповідача та правильність обраного позивачем способу захисту порушених прав. З огляду на вказане, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання Головного управління ДПС в Івано-Франківській області виключити ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що у податкового органу була наявна податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, а саме згідно аналізу баз даних ДПС наявні об`єктивні ознаки неможливості здійснення господарської діяльності, оскільки наявні взаємовідносини з ризиковим контрагентом ТОВ «Київтранском». Звертає увагу на те, що до позовної заяви позивачем надано значно більший пакет документів, які на розгляд комісії не надавались і не могли бути враховані Комісією при прийнятті спірних рішень. Вказує, що оскаржувані рішення в силу вимог Порядку № 1165, містять мотивовані підстави та причини віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, позаяк законодавцем передбачено саме таку форму рішення та зміст податкової інформації, згідно з аналізом баз даних ДПС України. Звертає увагу на позицію Верховного Суду у постанові від 31 березня 2023 року по справі № 640/22250/19, згідно з якою безпосередньо рішення Комісії про віднесення платника до переліку таких, які відповідають Критеріям ризиковості, без прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань не порушує права та інтереси позивача.
Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про задоволення позовних вимог. Вказує, що первинне оскаржуване рішення № 49769 від 22.08.2022 приймалось відповідачем без жодних документів, які надавались позивачем в порядку подальшого досудового врегулювання спору та в майбутньому до адміністративного суду в межах даного судового спору. Також зазначає, що позивач намагався надати на розгляд відповідача усі документи які були долучені ним до адміністративного позову, однак через встановлені саме суб`єктом владних повноважень обмеження щодо обсягу документів, які долучались ним до пояснень, цього зроблено не було з незалежних від платника податків обставин.  
Представником відповідача подано додаткові пояснення, в яких вказано, що оскаржувані рішення № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 містять мотивовані підстави та причини на основі належної податкової інформації, яка свідчить про наявність обгрунтованих підстав відповідності ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку. Звертає увагу на те, що оскаржувані рішення не містять і не можуть містити доказів включення платника до переліку ризикових, оскільки такого законом не передбачено. Зауважує, що Верховним Судом сформовано позитивну сталу судову практику, зміст якої полягає в тому, що дії контролюючого органу щодо внесення до інформаційної системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної), так само як і протокол Комісії не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права».
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, додаткових пояснень представника відповідача, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, згідно інформації Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» зареєстроване як юридична особа 22.01.2021. Видами діяльності зазначеної юридичної особи є Коди КВЕД: 47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний), 43.32 установлення столярних виробів, 46.47 оптова торгівля меблями, килимами й освітлювальним приладдям, 46.49 оптова торгівля іншими товарами господарського призначення, 46.90 неспеціалізована оптова торгівля, 47.53 роздрібна торгівля килимами, килимовими виробами, покриттям для стін і підлоги в спеціалізованих магазинах, 47.59 роздрібна торгівля меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому в спеціалізованих магазинах, 47.91 роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет, 47.99 інші види роздрібної торгівлі поза магазинами, 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 77.29 прокат інших побутових виробів і предметів особистого вжитку (т.1,а.с.20).
22.08.2022 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області прийнято рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за № 49769 на підставі пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 включено ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» до переліку ризикових підприємств відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, з підстав відсутності інформації про перевезення придбаного та реалізованого товару (відсутнє придбання послуг з перевезення або власний транспорт). Вказано, що податковий кредит сформовано від придбання TMЦ у СГ, що здійснює ризикову діяльність, зокрема: ТОВ «Київтранском» (43871891) (т.1,а.с.21).
Не погодившись із рішенням № 49769   від 22.08.2022, ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» 05.09.2022 подало до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області відповідні письмові пояснення   (том 1, а.с.24) та копій документів, а саме: Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916709 (Договір постачання з Київтранском.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916711 (платіжка 259.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916712 (наказ-штатний розпис.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916716 (договір поставки КТ УКРАІНА.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916717 (ТТН КТ УКРАЇНА.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916718 (договір оренди нежитлового приміщення.pdf) 6 аркушів; Документ довільного Формату   [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916720 (Платіжне доручення № 126.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916722 (пояснення.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916725 (платіжка 308.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916728 (акт, рахунок-фактура оренда.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916732 (видаткова накладна, ТТН від Київтранском.pdf) 3 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916733 (акт надання послуг Білінчук.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916735 (договір оренди Білінчук.pdf) 7 аркушів; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 №9173916736 (договір поставки ДМ ЛОГІСТИКА.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916738 (видаткова накладна від ДМ ЛОГІСТИКА.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2]   від 05.09.2022 №  9173916740 (платіжка 244.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 №9173916741 (видаткова накладна від КТ УKPAIHA.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 №9173916743 (платіжка 196. pdf) 1 аркуш.
Розглянувши подані позивачем пояснення від 05.09.2022 та документи, Комісія ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняла рішення від 07.09.2022 №52034 про те, що ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки платником подано недостатньо копій документів, необхідних для спростування проведення операцій, які визначають їх ризиковість, а саме, не в повному обсязі надано копії документів щодо здійснення операцій з придбання ТМЦ у ТОВ «Київтрансоком» (видаткові накладні, ТТН, документи про оплату, акт звірки взаєморозрахунків) (т.1, а.с.22).
Не погодившись із рішенням 07.09.2022 № 52034, ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» 03.10.2022 подало до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області відповідні письмові пояснення, до яких було долучено копію договору, видаткові накладні, ТТН, документи про оплату, акт звірки взаєморозрахунків щодо господарських операцій із контрагентом ТОВ «Київтранском» у кількості 130 шт. (т.1, а.с.26).
Відповідно до квитанції № 2   від 03.10.2022 повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості – документ не прийнято. Встановлено: виявлені помилки / зауваження – кількість документів довільного формату 130 перевищує кількість 100 шт. (т.2, а.с.16).
Розглянувши подані позивачем пояснення від 03.10.2022 та документи, Комісія ГУДПС в Івано-Франківській області прийняла рішення від 06.10.2022  № 55161 про те, що ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки подано недостатньо копій документів, необхідних для спростування проведення операцій, які визначають їх ризиковість, а саме, надані копії видаткових накладних щодо здійснення операцій з придбання ТМЦ у ТОВ «Київтрансоком»   не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції., не в повному обсязі надано ТТН про перевезення товару. Операції з придбання ТМЦ в період з 18.07.2022 по 28.07.2022 не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними (т.1, а.с.23).
Не погоджуючись із рішеннями № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022, позивачем 16.09.2022 було подано до Державної податкової служби України скаргу на наведені рішення (т.1,а.с.27-29).
За результатами розгляду скарги, ДПС України позивачу відмовлено в задоволенні скарги від 16.09.2022 (т.1,а.с.30-32).
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Відповідно до п. п.  20.1.45. п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Пунктом  61.1 статті 61 ПК України  визначено, що податковий контроль – система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з п. п.  62.1.2 п. 62.1 ст. 62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до п.  71.1 ст. 71 ПК України, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів – комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з п.  74.1,  74.3 ст. 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього  Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Відповідно до п.  201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.  201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п.  201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
01.02.2020 набула чинності  постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165  «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних»  (далі – Порядок № 1165), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядком № 1165 визначено процедуру винесення комісією ДПС рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 6 Порядку); критерії ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку); критерії ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку).
Відповідно до п. 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
В свою чергу, ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України    за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Згідно з п. 3 Порядку № 1165, податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 4 до Порядку № 1165, затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з додатком 4 Порядку № 1165, рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить формулювання «рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку»
Як слідує з матеріалів справи, рішення № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку прийняті з підстав відповідності платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Критерієм ризиковості платника податку на додану вартість, що закріплений у Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та застосований Комісією ГУ ДПС у Львівській області, є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (п. 8 Додатку 1).
З аналізу вищенаведеної норми слідує, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Так, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування.
Крім того, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання підприємством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
З огляду на викладене, контролюючий орган має дотримуватись послідовності дій при прийнятті відповідного рішення.
Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 та у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/10988/20 прийшов до висновку, що Порядок № 1165, який є чинним та діяв під час прийняття спірних рішень, прямо передбачає можливість оскарження рішень про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості. При вирішенні спорів такої категорії суди попередніх інстанцій з огляду на правове регулювання характер цих відносин мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного Рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії. У формі рішення вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Разом з тим, в ході розгляду цієї справи встановлено, що Комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийнято оскаржуване рішення № 49769 від 22.08.2022 про відповідність ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» п. 8 Критеріїв ризикованості платника податку не за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.
Так, зі змісту вищенаведеного рішення слідує, що воно прийнято за наявною у контролюючого органу інформацією без надання позивачем будь-яких документів, в тому числі податкових накладних. За наслідками розгляду такої інформації було прийнято рішення про відповідність позивача п. 8 Критеріїв ризикованості платника податку.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації Порядком № 1165 не передбачено.
При цьому, відповідно до пункту 6 Порядку № 1165 виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.
Отже, розгляд комісією регіонального рівня питання відповідності/невідповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку всупереч передбаченому Порядком № 1165 алгоритму дозволяє стверджувати, що контролюючий орган діяв не в порядку, передбаченому законом.
Колегія суддів зазначає, що відповідач не надав доказів дотримання ним зазначеного алгоритму та не вказав, подання яких податкових накладних (їх дата, номер та інші реквізити для ідентифікації), які не відповідають ознакам безумовної реєстрації, передували перевірці позивача на відповідність критеріям ризиковості платника податку та не надав доказів зупинення цих податкових накладних.
Крім того, у рішенні № 49769 від 22.08.2022 відповідач зазначив, що ТОВ  «Партнербуд-Прикарпаття», включено до переліку ризикових платників податку відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, з підстав відсутності інформації про перевезення придбаного та реалізованого товару (відсутнє придбання послуг з перевезення або власний транспорт). Також вказано, що податковий кредит сформовано від придбання TMЦ у СГ, що здійснює ризикову діяльність, зокрема: ТОВ «Київтранском» (43871891).
Проте, оскаржуване рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку не містить деталізації про те, яка саме податкова інформація слугувала підставою для віднесення позивача до переліку ризикових платників податку.
Судом першої інстанції вірно зазначено, що будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняте оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем надано не було. 
При цьому, в матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом ТОВ «Київтранском», копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення, та які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними бухгалтерськими документами.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що відповідач не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Відповідно до п. 26, 27 Порядку № 1165, комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном. Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком. Комісія контролюючого органу в своїй діяльності керується  Конституцією  та законами України, указами Президента України і постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до  Конституції України,  Податкового кодексу України  та законів, актами Кабінету Міністрів України, іншими актами законодавства, а також цим Порядком.
Згідно з п. 40, 42, 43, 44, 45, 46 Порядку № 1165, засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС. Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років. Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні). Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу. У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Проте, доказів того, що контролюючий орган досліджував обставини господарської діяльності позивача станом на момент прийняття оскаржуваного рішення № 49769, до суду не надано, таке було прийнято без жодних документів, оскільки такі були надано тільки в подальшому при процедурі досудового врегулювання спору позивачем.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податку від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо платник податку мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, а тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Таким чином, судом першої інстанції обгрунтовано відхилено доводи відповідача щодо сумнівності вчинених позивачем з його контрагентом господарських операцій з підстав віднесення останнього до переліку ризикових платників, оскільки відносини між учасниками ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження господарської діяльності платника податків з його безпосередніми контрагентами.
Відсутність у рішенні ГУ ДПС в Івано-Франківській області № 49769 від 22.08.2022 чіткого зазначення господарських операцій із датами їх проведення, що визнані контролюючим органом ризиковими, вказують на порушення процедури прийняття рішення, яка передбачає їх прийняття комісією регіонального рівня виключно за наслідком подання для реєстрації податкових накладних.
Відтак, відповідачем не надано суду документів на підтвердження наявності інформації, яка стала підставою для прийняття рішення № 49769 від 22.08.2022.
Не погодившись із рішенням № 49769   від 22.08.2022, ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» 05.09.2022 подало до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області відповідні письмові пояснення   (том 1, а.с.24) та копій документів, а саме: Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916709 (Договір постачання з Київтранском.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916711 (платіжка 259.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916712 (наказ-штатний розпис.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916716 (договір поставки КТ УКРАІНА.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916717 (ТТН КТ УКРАЇНА.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916718 (договір оренди нежитлового приміщення.pdf) 6 аркушів; Документ довільного Формату   [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916720 (Платіжне доручення № 126.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916722 (пояснення.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916725 (платіжка 308.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916728 (акт, рахунок-фактура оренда.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916732 (видаткова накладна, ТТН від Київтранском.pdf) 3 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916733 (акт надання послуг Білінчук.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916735 (договір оренди Білінчук.pdf) 7 аркушів; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 №9173916736 (договір поставки ДМ ЛОГІСТИКА.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 № 9173916738 (видаткова накладна від ДМ ЛОГІСТИКА.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2]   від 05.09.2022 №  9173916740 (платіжка 244.pdf) 1 аркуш; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 №9173916741 (видаткова накладна від КТ УKPAIHA.pdf) 2 аркуші; Документ довільного формату [J13601 2] від 05.09.2022 №9173916743 (платіжка 196. pdf) 1 аркуш.
Розглянувши подані позивачем пояснення від 05.09.2022 та документи, Комісія ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняла Рішення від 07.09.2022 № 52034 про те, що ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки платником подано недостатньо копій документів, необхідних для спростування проведення операцій, які визначають їх ризиковість, а саме, не в повному обсязі надано копії документів щодо здійснення операцій з придбання ТМЦ у ТОВ «Київтрансоком» (видаткові накладні, ТТН, документи про оплату, акт звірки взаєморозрахунків) (т.1,а.с.22).
Не погодившись із рішенням 07.09.2022 № 52034, ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» 03.10.2022 подало до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області відповідні письмові пояснення, до яких було долучено копію договору, видаткові накладні, ТТН, документи про оплату, акт звірки взаєморозрахунків у кількості   130 додатків (т.1,а.с.26).
Згідно з квитанцією № 2 від 03.10.2022 направленої ГУ ДПС   в Івано-Франківській області ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» щодо повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, повідомлено – документ не прийнято. Встановлено: виявлені помилки/зауваження: кількість документів довільного формату (130) перевищує кількість 100 шт (т.2, а.с.16).
Відтак, Комісія ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняла рішення від 06.10.2022 № 55161 комісії ГУ ДПС в Івано-Франківській області про те, що ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки подано недостатньо копій документів, необхідних для спростування проведення операцій, які визначають їх ризиковість, а саме, надані копії видаткових накладних щодо здійснення операцій з придбання ТМЦ у ТОВ «Київтрансоком»   не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не в повному обсязі надано ТТН про перевезення товару. Операції з придбання ТМЦ в період з 18.07.2022 по 28.07.2022 не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними (а.с.23).
Відповідні документи позивачем також були долучені до позовної заяви та наявні в матеріалах справи.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що на підтвердження здійснення господарських операцій між ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття»  та ТОВ «Київтрансоком»   в матеріалах справи наявні копії належним чином оформлені первинні документи, а саме: платіжні доручення, видаткові накладні та товарно-транспортні накладні за квітень 2022 року, видаткові накладні та товарно-транспортні накладні за травень 2022 року, видаткові накладні та товарно-транспортні накладні за червень 2022 року, видаткові накладні та товарно-транспортні накладні за липень 2022 року, договір поставки товару з ТОВ «Київтранском» № F-DEL-094 від 01.04.2022, договір оренди з ФОП ОСОБА_1 № 2-21-2 від 01.10.2021, договір оренди з ТОВ «Струмок» № 01/21 від 08.10.2021, наказ про затвердження штатного розкладу, штатний розклад ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» на 2022 рік, повідомлення до органів ДПС про прийняття на роботу працівників, актом звірки взаємних розрахунків станом на 30.09.2022 (т.1, а.с.33-253).
Отже, в матеріалах справи наявні первинні документи: платіжні доручення, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, договори оренди які свідчать про здійснення господарських операцій між ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття»  та ТОВ «Київтрансоком».
При цьому, в оскаржуваних рішеннях № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 відповідачем в рядку «Податкова інформація» також не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття таких рішень, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, не наведено конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Таким чином, як зазначалось вище, наведені в оскаржуваних рішеннях підстави віднесення позивача до переліку ризикових підприємств базуються лише на припущеннях контролюючого органу, не містять чітких мотивів їх формування, що, в свою чергу, ставить позивача в умови, за яких останній позбавлений можливості надати податковому органу необхідні документи виключення товариства з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Крім того, колегія суддів зауважує, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону та виникнення для нього правових наслідків, у даному випадку, включення його до переліку платників податків, що відповідають критеріям ризиковості, за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
В цьому випадку, відповідачем не надано доказів порушення контрагентами позивача вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності, а також не надано доказів того, що позивач був обізнаний про допущення його контрагентами відповідних порушень та злагодженість дій між ними
В контексті наведеного також слід зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Вищевказане узгоджується із висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 18.02.2020 у справі № 360/1776/19.
Крім того, суд апеляційної інстанції також зазначає, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження такої інформації.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 05.01.2021 у справі № 640/10988/20.
За таких підстав, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень не надано доказів, які досліджувались в ході засідання комісії, та які слугували підставою для прийняття оскаржуваних рішень, як і не надано доказів, які б вказували на наявність ознак ризиковості здійснення операцій, що зумовило б включення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, зокрема п. 8 Критеріїв.
Відтак, оскаржувані рішення не містить конкретних підстав їх прийняття, як  передбачено Порядком № 1165, що свідчить про їх необґрунтованість та невмотивованість.
В апеляційній скарзі скаржник, зокрема, вказує на необхідність надання судом оцінки правомірності спірних рішень виходячи з тих матеріалів, на підставі яких вони приймались, а не вирішувати, яким воно б мало бути за наявності інших документів, які надані до суду, але не були надані Комісії.
Стосовно вказаних доводів суд апеляційної інстанції зазначає, що частина доказів долучених до позовної заяви, була долучена позивачем в порядку досудового врегулювання спору при поданні відповідних письмових пояснень на рішення відповідача № 49769 від 22.08.2022 та № 52034 від 07.09.2022.
При цьому, згідно з наявною в матеріалах справи квитанцією № 2 від 03.10.202,2 направленої ГУ ДПС  в Івано-Франківській області ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» щодо повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, повідомлено – документ не прийнято. Встановлено: виявлені помилки/зауваження: кількість документів довільного формату (130) перевищує кількість 100 шт (т.2, а.с.16).
Із вищенаведеного слідує, що позивач подавав на  розгляд відповідача усі документи, які були долучені ним до адміністративного позову, однак через встановлені суб`єктом владних повноважень обмеження щодо ообсягу документів, які долучались до пояснень, цього зроблено не було.
Крім того, посилаючись на наявність інших (додаткових) документів, скаржник не зазначає, які саме документи позивачем надані суду, проте не були досліджені контролюючим органом при прийнятті спірних рішень в цій справі.
Враховуючи вищенаведене, суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про те, що відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 49769 від 22.08.2022, № 52034 від 07.09.2022, № 55161 від 06.10.2022 є протиправними та таким, що підлягають скасуванню.
Стосовно позовної вимоги в частині зобов`язання виключити ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризикованості платника податку, суд  апеляційної інстанції зазначає наступне.
Додатком 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в редакції постанови Кабінетом Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 передбачено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Згідно з приписами пункту 6 Порядку, Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, законом прямо передбачено право платника податків на оскарження у судовому порядку рішення податкового органу про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Крім цього, необґрунтоване прийняття вказаного рішення тягне за собою правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації податкових накладних, неможливості сформувати податковий кредит контрагентами позивача та, як наслідок, ризик припинення господарських взаємовідносин.
Із наведеного можна дійти до висновку про те, що відповідно до Порядку № 1165, рішення комісії про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в суді, що в свою чергу свідчить про безпідставність тверджень скаржника та правильність обраного позивачем способу захисту порушених прав.
Скаржник в апеляційній скарзі покликається, зокрема, на правову позицію Верховного Суду у постанові від 31 березня 2023 року по справі № 640/22250/19, згідно з якою безпосередньо рішення Комісії про віднесення платника до переліку таких, які відповідають Критеріям ризиковості, без прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань не порушує права та інтереси позивача.
Проте, такі покликання є необгрунтованими, оскілька вказані висновки стосуються застосування норм Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117, що втратив чинність 01 лютого 2020 року, і положення якого не надавали платнику права оскаржити рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника, зокрема, в судовому порядку.
Відповідно до частини 3 статті 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Приписами статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, дає найбільший ефект.
Відтак, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права та відповідати наявним обставинам.
Також, слід зазначити, що за приписами частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України від 23.02.2006 № 3477 «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, належним і ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, направлені на усунення порушеного права позивача, виходячи із наданих повноважень адміністративного суду, встановлених статтею 245 Кодексу адміністративного судочинства України.
З огляду на вказане, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання Головного управління ДПС в Івано-Франківській області виключити ТОВ «Партнербуд-Прикарпаття» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення  Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року  у справі № 300/5141/22 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	О. Б. Заверуха 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. В. Ніколін  	
Повне судове рішення складено 10 квітня 2024 року.