ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/4890/19                                                                 

П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ   УКРАЇНИ

11 червня 2024 року                                                                                                      м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Судді-доповідача: Бужак Н. П.
Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.
За участю секретаря: Єжелі А.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 грудня 2021 року, суддя Лиска І.Г., у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними дії, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень та наказу,-

У С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернувся до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Київській області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Київській області від 13 березня 2019 року №544 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 01.01.2013 по 31.12.2018;
- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Київській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 в частині недотримання порядку вручення наказу на перевірку та неповідомлення позивача про дату початку та місце її проведення;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.05.2019 року № 0005761303, від 28.05.2019 року № 0005781303, від 28.05.2019 року № 0005771303, від 28.05.2019 року № 0005791303;
- визнати протиправним та скасувати рішення №0005811303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску;
- визнати протиправним та скасувати рішення №0005821303 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» видані Головного управління ДФС у Київській області.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення прийняті на підставі безпідставних та необґрунтованих висновків Головного управління ДФС у Київській області викладені в акті перевірки з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом нерухомого майна за період з 01.01.2013 по 31.12.2018. 
Позивач зазначає, що відповідачем порушено порядок проведення перевірки. 
Окрім того, позивач стверджує, що дохід, отриманий фізичною особою від продажу житлового будинку, квартири оподатковується у порядку, передбаченому пунктами 172.1-172.2 статті Податкового кодексу України, за ставкою 5 відсотків. Як зазначає позивач, на момент проведення операцій з продажу майнових прав на об`єкт нерухомого майна, позивач не був зареєстрований як фізична особа-підприємець та не здійснював підприємницьку діяльність. Підприємницька діяльність фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 припинена 25.07.2014 року, про що свідчить запис за №23390060005006198.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 30 грудня 2021 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.
У судововому засіданні 11 червня 2024 року представник Головного управління ДПС у Київській області просив змінити належного відповідача, а саме: Головне управління ДФС у Київській області (код ЄДРПОУ 39393260) на Головне управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 44096797).
Протокольною ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2024 року вирішено задовольнити вказане клопотання, з огляду на наступне.
Згідно постанови Кабінету Міністрів України №1200 від 18.12.2018 утворено ДПС України та Державну митну службу.
Розпорядженням КМ України №682-р від 21.08.2019 функції і повноваження ДФС України, що припиняється, з державної податкової політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового законодавства, тощо покладено на Державну податкову службу.
Постановою Кабінету Міністрів України України від 30.09.2020 №893 «Деякі питання територіальних органів ДПС» ліквідовано як юридичні особи публічного права органи Державної податкової служби, зокрема Головне управління ДПС у Київській області.
Згідно з п.3 постанови права та обов`язки територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до п.1 постанови, переходять ДПС та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про ДПС та її територіальні органи.
Згідно Положення №643, затвкердженого наказом ДПС від 12.11.2020 Головне управління ДПС у Київській області утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України, забезпечує реалізацію повноважень ДПС на території Київської області і є правонаступником майна, прав та обов`язків Головного управління ДПС у Київській області, код ЄДРПОУ 43141377.
Таким чином, наявні підстави для заміни відповідача Головне управління ДФС у Київській області (код ЄДРПОУ 39393260) на Головне управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 44096797).
Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши осіб, що з`явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу від 13 березня 2019 року № 544, виданого Головним управлінням ДФС у Київській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 01.01.2013 року по 31.12.2018 року.
За результатами перевірки складено Акт від 03 квітня 2019 року №258/10-36-13-03/ НОМЕР_1 , в якому зроблено висновки щодо порушення позивачем:
- п. 44.1 ст. 44, п. 177.10, ст. 177 ПК України в частині не надання книги доходів та витрат;
- п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.5 ст. 177 ПК України в частині не подання декларацій про майновий стан і доходи за 2014-2018 роки;
- пункту 177.1, п. 177.2 ст. 177 ПК України в частині заниження податку на доходи фізичних осіб за 2013-2018 роки, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету всього у сумі 10642790,95 грн., у т.ч. за 2013р. - 105308,49 грн, за 2014р. - 1021401,31 грн, за 2015р. - 1025787, 00 грн, за 2016р. - 1265973,15 грн, за 2017р. - 3362580,00 грн, за 2018р. - 3861741,00 грн;
- пункту 2, п.9, п.11 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо, сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 №435, в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2014-2018 роки;
- абзацу 1 п.2 ч.1 ст.7, п.11 ст.8, ч.2 ст.9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», із змінами, в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску всього на загальну суму 613233,67 грн, в т.ч. за 2013 рік 81612,63 грн, за 2014 рік 89529,12 грн, за 2015 рік 89995,12 грн, за 2016 рік 94941,00 грн, за 2017 рік 109725,00 грн та за 2018 рік 147430,80 грн;
- статті 58, частини 6 ст.128 Господарського кодексу України від 16 січня 2003 року №436- ІV в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи підприємця та не забезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності відповідно до вимог законодавства;
- статті 18 Закону України від 15.05.2003 року №755-ІV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи - підприємця;
- пункту 1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) в частині здійснення розрахункових операцій в готівковій формі без застосування реєстратора розрахункових операцій.
На підставі зазначеного акту перевірки 28.05.2019 року Головним управлінням ДФС Київській області винесено податкові повідомлення-рішення №0005761303, №0005781303, №0005771303, №0005791303, рішення №0005811303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та рішення №0005821303 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності.
Вважаючи дії відповідача щодо проведення вказаної перевірки незаконними, наказ Головного управління ДФС у Київській області від 13 березня 2019 року № 544 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , а також зазначені податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій неправомірними та такими, що суперечать вимогам податковго законодавства, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Щодо порушення Головним управлінням ДФС у Київській області процедури проведення перевірки та скасування наказу на проведення перевірки, колегія суддів  зазначає наступне. 
Відповідно до норм ПК України передбачено наступні функції контролюючого органу:
Стаття 191. Функції контролюючих органів
191.1. Контролюючі органи виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу:
191 1.1. здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків. 
Згідно з п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до п.п. 78.1.2. п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом. 
Пунктом 79.2 статті 79 ПК України передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. 
Пунктом 79.3 ст. 79 ПК України передбачено, що присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.
Згідно з п. 42.2. ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Як убачається із матеріалів справи, відповідно до наданої інформації Департаментом Державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області листом від 28.11.2018 року №10/10-66/2811/02, фізична особа ОСОБА_1 є замовником будівництва багатоквартирних житлових будинків та зблокованих індивідуальних житлових будинків, на підставі Декларацій про готовність до експлуатації об`єктів, які належать до III категорії складності, виданих Департаментом Державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області в с. Софійська Борщагівка за наступними адресами:
Київська область, с. Софіївська Борщагівка, вул. Волошкова, 44-42а (Декларація №КС143133440565);
Київська область, с. Софіївська Борщагівка, вул. Щаслива, 17/5 (Декларація №КС143133430687);
Київська область, с. Софіївська Борщагівка, вул. Щаслива, 15 (Декларація №КС143133430675);
Київська область, с. Софіївська Борщагівка, вул. Волошкова, 30, 32 , 34 , 36 (Декларація №КС143152601611);
Київська область, с. Софіївська Борщагівка, вул. Волошкова, 1 (Декларація №КС 143163610676).
З метою отримання інформації та її документального підтвердження щодо отримання доходу від продажу об`єктів нерухомого майна та понесених для його отримання витрат фізичній особі - платнику податків ОСОБА_1 направлено письмові запити від 05.10.2018 №4636/Ф/10-36-13-03 та від 25.03.2019 №7714/Ф/10-36-13-03, проте інформацію та документи на вказані запити не отримано.
У зв`язку з чим Головним управлінням ДФС у Київській області 13 березня 2019 року прийнято наказ №544 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 01.01.2013 по 31.12.2018.
Так, вимоги до наказу на проведення перевірки передбачені в п. 81.1 ст. 81 ПК України, а саме: копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Зі змісту оскаржуваного наказу вбачається, що він відповідає вимогам статті 81 ПК України, прийнятий відповідачем у межах повноважень та у відповідності до норм податкового законодавства, а тому є провамірним та скасуванню не підлягає.
Окрім того, колегія суддів зазначає, копію оскаржуваного наказу №544 від 13.03.2019 року про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмове повідомлення від 13.03.2019 року №107/10-36-13-03 з пропозицією надати документи на проведення перевірки, надіслано на адресу позивача 13.03.2019 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення.
Колегія суддів зазначає, що дотримання умови відправлення відповідного листа достатньо для початку перевірки. Факт отримання ж платником податків відповідного повідомлення не є необхідним для виникнення в контролюючого органу права на проведення невиїзної перевірки.
Пунктом 79.2 статті 79 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Разом з тим, незважаючи на проголошену пунктом 79.3 статті 79 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має - право бути присутнім. Зазначений висновок узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України.
Таким чином, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.
При цьому, невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною. 
Водночас, за змістом пунктів 1, 2 Нормативів і нормативних строків пересилання поштових відправлень, затверджених наказом Міністерства інфраструктури України від 28.11.2013 № 958, нормативні строки пересилання простої письмової кореспонденції операторами поштового зв`язку (без урахування вихідних днів об`єктів поштового зв`язку) становлять: місцевої - Д+2, пріоритетної - Д+1; у межах області та між обласними центрами України (у тому числі для міст Києва, Сімферополя, Севастополя) - Д+3, пріоритетної - Д+1 (де Д - день подання поштового відправлення до пересилання в об`єкті поштового зв`язку або опускання простого листа чи поштової картки до поштової скриньки до початку останнього виймання)».
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку про відмову у задоволеннні позовних вимог про визнання протиправними дій Головного управління ДФС у Київській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, оскільки наказ про проведення перевірки №544 від 13.03.2019 року направлено на адресу платника 13.03.2019 року, а перевірка розпочата 21.03.2019 року, що свідчить про дотримано відповідачем вимог щодо повідомлення платника податків про проведення перевірки, а тому податковий орган діяв в межах повноважень при проведенні перевірки позивача.
Посилання представника позивача, що надані до суду докази, а саме: копія наказу від 13.03.2019 №544; копія акту від 03.04.2019 №258/10-36-13-03/2605818571; розрахунок податкових зобов`язань, докази направлення ППР та повернення; відомості з ЦБД ДРФО ДФС України про отримані доходи за період з 01.01.2023 по 31.12.2018; копії запитів про надання інформації та її документального підтвердження ОСОБА_1 від 05.10.2018 з доказами направлення; копії запитів про надання інформації та її документального підтвердження до ДАБІ у Київській області від 08.10.2018 з доказами направленння; копія листа-відповіді ДАБІ у Київській області від 21.11.2018 з доказами, не можуть бути прийняті судом як докази, так як вони завіренні неналежними чином.
Проте, такі доводи колегія суддів не приймає до уваги, оскільки вказанні докази були завірені повноважною особою податкового орану, що мала відповідні повноваження, що додані до матеріалів справи.
Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.05.2019 року № 0005761303, № 0005781303, № 0005771303, від № 0005791303 та рішень про застосування штрафних санкцій №0005811303, №0005821303, колегія суддів зазначає наступне.
Оподаткування доходу фізичних осіб регламентовано нормами розділу IV ПК України, відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об`єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (абзац другий пункту 164.1 статті 164 ПК України).
Згідно з підпунктом 164.2.4 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172- 173 цього Кодексу.
Ставки податку встановлені статтею 167 ПК України.
Відповідно до пункту 167.1 цієї статті (в редакції Закону України від 24.04.2012 №4661-VI) ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Пунктом 167.2 встановлено, що ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV ПК України.
Такий випадок визначено статтею 172 ПК України, якою встановлено оподаткування доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого майна.
Згідно з пунктом 172.1 статті 172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.
Пунктом 172.2 ст. 172 ПК України визначено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5%.
Відповідно до пункту 172.3 статті 172 ПК України, дохід від продажу об`єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об`єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону, та зареєстрованої в єдиній базі даних звітів про оцінку.
Статтею 177 ПК України врегульовано оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Так, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу (пункт 177.1 статті 177 ПК України).
Буквальне тлумачення заголовку статті 177, норми пункту 177.1 цієї статті свідчить, що встановлені цією нормою правила оподаткування, зокрема щодо ставки, застосовуються за одночасної наявності таких умов: 1) дохід отримано фізичною особою-підприємцем; 2) дохід отримано від провадження господарської діяльності.
За визначенням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з частиною другою статті 3 Господарського кодексу України (далі - ГК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовдін6осин) господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.
В статті 42 ГК України визначено, що за своєю правовою природою підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Суб`єктами господарювання у розумінні статті 55 ГК України, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Відповідно до положень статей 1, 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» (далі Закон № 755-IV) фізична особа, яка має намір стати підприємцем, подає документи для державної реєстрації фізичної особи підприємцем відповідно до переліку, встановленого статтею 18 цього Закону.
Фізична особа - підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою (частина дев`ята статті 4 Закону № 755-IV).
Аналізуючи вказані норми, колегія суддів дійшла висновку, що фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 23.05.2022 року у справі №810/3116/18, від 20.03.2024 року у справі № 480/4206/19.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що здійснювана позивачем діяльність має ознаки, притаманні господарській діяльності з огляду на її систематичний характер впродовж 2013 - 2018 років, обсяги придбаного (збудованого шляхом інвестування будівництва) позивачем житла з метою подальшого продажу. Ці обставини дали суду підстави для кваліфікації отриманого позивачем доходу як доходу від здійснення господарської (підприємницької) діяльності, а відтак і для застосування до отриманого доходу правил оподаткування, встановлених статтею 177 ПК України.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції не звернув увагу, що для застосування таких правил необхідна ще така умова, як отримання доходу фізичною особою-підприємцем, що, як зазначено вище, презюмує реєстрацію особи підприємцем відповідно до Закону №755-IV.
Як убачається із матеріалів справи, на момент проведення операцій з продажу майнових прав на об`єкт нерухомого майна, позивач не був зареєстрований як фізична особа-підприємець та не здійснював підприємницьку діяльність. Підприємницька діяльність фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 припинена 25.07.2014 року, про що свідчить запис за №23390060005006198.
Таким чином, застосування до отриманого ним доходу правил оподаткування, визначених статтею 177 ПК України означало б довільне розширене тлумачення норм цієї статті, що суперечить імперативному методу правового регулювання, характерного для фінансового права.
Відповідно до статті 42 Конституції України кожна фізична особа має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.
Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом (частина друга статті 50 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)).
Здійснення особою підприємницької діяльності без дотримання обов`язкової умови реалізації права на підприємницьку діяльність, тобто без державної реєстрації в установленому порядку як фізична особа-підприємець, є підставою для притягнення такої особи до відповідальності, встановленої чинним законодавством.
Так, стаття 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення встановлює відповідальність, зокрема за провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання у вигляді штрафу з конфіскацією виготовленої продукції, знарядь виробництва, сировини і грошей, одержаних внаслідок вчинення цього адміністративного правопорушення, чи без такої.
Аналогічний висновок щодо застосування норм пункту 167.1 статті 167, пунктів 170.1, 170.2 статті 170, пункту 177.1 статті 177 ПК у подібних правовідносинах Верховний Суд зробив у постанові від 28.05.2021 у справі №120/1565/19-а.
Разом з тим, матеріали справи не містять доказів в підтвердження притягнення позивача до відповідальності відповідно до вимог статті 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення.
Позивач сплатив податок на доходи фізичних осіб за ставкою 5 відсотків при нотаріальному посвідченні договорів купівлі-продажу об`єктів нерухомості на загальну суму, що підтверджено і в акті перевірки.
Враховуючи те, що позивач на момент виникнення спірних правовідносин не був зареєстрований як фізична особа-підприємець (суб`єкт господарювання), колегія суддів вважає, що оподаткування доходів позивача має здійснюватися із застосуванням встановлених ПК України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності. 
Таким чином, визначення контролюючим органом порушення позивачем вимог пункту 177.2 статті 177 ПК України, є безпідставним, а тому податкові повідомлення-рішення від 28.05.2019 року №0005761303, №0005781303, №0005771303, №0005791303 прийняті податковим органом протиправно та підлягають скасуванню.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог абзацу 1 п.2 ч.1 ст.7, п.11 ст.8, ч.2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у зв`язку із неподанням позивачем звітності з єдиного соціального внеску за 2013-2018 роки суд колегія суддів зазначає наступне.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон №2464).
Пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону №2464 визначено, що платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону №2464 передбачено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 51 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Згідно з частиною 5 статті 8 Закону № 2464 єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Таким чином, єдиний внесок нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця і підлягає обкладанню податком на доходи фізичних осіб з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, визначеного пунктом 4 частини 1 статті 1 Закону 8 Закону №2464, яка дорівнює п`ятнадцяти розмірам мінімальної заробітної плати, встановленої законом, на яку нараховується єдиний внесок.
Як встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 звіти про суми нарахувань по єдиному соціальному внеску за 2016-2017 роки не подавались, добровільна реєстрація підприємницької діяльності не здійснювалась.
В свою чергу, на підставі висновку про те що протягом періоду, який перевірявся, позивачем здійснювалась систематична господарська діяльність, направлена на отримання прибутку, відповідачем винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Тобто, підставою для прийняття вказаної вимоги про сплату боргу та рішення стали твердження податкового органу про не подання звітів про суми нарахувань по єдиному соціальному внеску за 2014-2018 роки за здійснену ним діяльність як фізичною особою-підприємцем.
При цьому, враховуючи, що позивач, не є фізичною особою-підприємцем, колегія суддів приходить до висновку, що рішення про застосування штрафних санкцій від 25.08.2019 №0005811303, №0005821303, є неправомірними та підлягають скасуванню.
Отже, перевіривши обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази, колегія суддів вважає, що наявні підстави для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.05.2019 року №0005761303, №0005781303, №0005771303, №0005791303 та рішень про застосування штрафних санкцій №0005811303, №0005821303, оскільки вони прийняті Головним управлінням ДФС у Київській області з порушенням норм податкового законодавства.
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ч. 4 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права.  
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається неправильне тлумачення закону або застосування закону (ч.2 ст.317 КАС України).
Таким чином, рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 грудня 2021 року підлягає скасуванню з ухвалення нового судового рішення про часткове задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.05.2019 року №0005761303, №0005781303, №0005771303, №0005791303 та рішень про застосування штрафних санкцій №0005811303, №0005821303.
Разом з тим, згідно з ч. 6 ст. 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Частиною 1 цієї статті передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. 
Як убачається з матеріалів справи, позивачем було сплачено судовий збір за подання адміністративного позову у сумі 11141,80 грн, що підтверджується дублікатом квитанції № 0.0.1458296480.1 від 09.09.2019 року та судовий збір при поданні апеляційної скарги у розмір 16712,70 грн, що підтверджується квитанцією до платіжної інструкції на переказ готівки № 0.0.3567712997.1 від 05.04.2024 року.
Враховуючи, що позовні вимоги та апеляційну скаргу позивача було задоволено частково, колегія суддів вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області на користь ОСОБА_1 судовий збір за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 24   012,50 грн, що пропорційно до задоволених позовних вимог у відповідності до норм Закону України «Про судовий збір».
Керуючись ст. ст. 139, 241, 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 грудня 2021 року скасувати та прийняти у справі нове судове рішення наступного змісту.
Адміністративний позов ОСОБА_1 задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.05.2019 року № 0005761303, № 0005781303, № 0005771303, № 0005791303 прийняті Головним управлінням ДФС у Київській області.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28.05.2019 року №0005811303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28.05.2019 року №0005821303 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області (вул. Народного ополчення, будинок 5 а, м. Київ, 03151; код ЄДРПОУ 44096797) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_6 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) судовий збір за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 24   012,50 грн (двадцять чотири тисячі дванадцять гривень 50 копійок).
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач:                                                                                Бужак Н.П.

Судді:                                                                                          Костюк Л.О.

                                                                                                    Кобаль М.І.

Повний текст виготовлено: 11 червня 2024 року.