ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 квітня 2024 року 
м. Київ

справа №380/10225/20
адміністративне провадження № К/990/3932/23  
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,  
розглянув у попередньому судовому засіданні справу за позовом Фермерського господарства «Клас-У» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.11.2022 (головуючий суддя - Коваль Р.Й., судді: Довгополов О.М., Ільчишин Н.В.) у справі №380/10225/20.

встановив:
Фермерське господарство «Клас-У» (далі - ФГ «Клас-У») звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області) від 26.10.2020 № 000160508 та №0001580508.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 22.04.2022 відмовлено в задоволенні адміністративного позову.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.11.2022 скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22.04.2022 та ухвалено нове рішення, яким адміністративний позов задоволено повністю.

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Львівській області звернулося із касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову  Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.11.2022 та залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22.04.2022.

В обґрунтування підстав оскарження ГУ ДПС у Львівській області посилається на те, що оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції прийнято без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 07.06.2022 у справі №520/2347/21.

У відзиві на касаційну скаргу ФГ «Клас-У» зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДПС у Львівській області проведено перевірку за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій ФГ «Клас-У», що розташоване за адресою: Перемишлянський район, с. Іванівка.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 04.09.2020 № 1021/13/24/ Р.Р.О./34830692, в якому відображено висновки про порушення позивачем:

неподання повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП до ДПС за основним місцем обліку платника податків протягом 10 днів;

зберігання дизельного пального в кількості 7709,85 л за адресою: Львівська обл., Перемишлянський район, с. Іванівка без ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки).

Відповідно до пояснення, наданого директором ФГ «Клас-У» ОСОБА_1 на запит, станом на 01.09.2020 знаходиться 7709,85 л дизельного пального. Тобто, позивачем порушено вимоги пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України та частини першої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».

На підставі вказаного акта перевірки, порушень ГУ ДПС у Львівській області 26.10.2020 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 0001600508, яким за порушення вимог пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України та на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 1020 грн;

№ 0001580508, яким за порушення вимог частини першої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 500 000 грн.

Приймаючи рішення про відмову в позові, суд першої інстанції мотивував його тим, що на підставі встановлених під час проведення фактичної перевірки і зазначених в акті перевірки обставин відповідачем обґрунтовано встановлені порушення, за що до ФГ «Клас-У» було правомірно застосовано фінансові санкцій у виді штрафу.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що  для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у виді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального/ проте таких обставин не встановлено, відповідачем не доведено. 

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначає Закон України 481/95-BP від 19.12.1995 «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон України 481/95-BP).

Відповідно до абзацу восьмого частини другої статті 17 Закону України №481/95-ВР  встановлена відповідальність за зберігання пального без наявності ліцензії у вигляді штрафних санкцій у розмірі 500 000 гривень.

Відповідно до вимог статті 15 Закону України №481/95-BP суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.

Ліцензії на право оптової торгівлі пальним видаються терміном на п`ять років органом виконавчої влади, уповноваженим Кабінетом Міністрів України.

Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.

Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів: документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів та ємностей, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження.

Статтею 1 Закону України №481/95-ВР надано визначення поняттям, зокрема:

зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Проте, Закон України №481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям «споруди», «обладнання», «ємності». При цьому, якщо загальні визначення понять «споруда» та «обладнання» є більш чітко окресленими, то поняття «ємність» таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв. Тому застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі України №481/95-ВР робить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що, однак, суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.

Закон України№481/95-ВР не дає чіткого розуміння, які саме місця слід вважати місцем зберігання пального, на кожне з яких суб`єкт господарювання зобов`язаний отримати ліцензію.

Верховний Суд у постановах від 31.05.2022 у справі №540/4291/20, від 29.06.2022 у справі №200/11016/20-а, від 21.09.2022 у справі № 140/16490/20, від 12.01.2023 у справі № 420/11102/21 застосував норми статей 15, 17 Закону №481/95-ВР у системному зв`язку із нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та дійшов до висновку, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального має ознаки, які згідно з нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлені як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Таким чином, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

З урахуванням зазначеного, під час проведення фактичної перевірки фахівцями контролюючого органу має бути встановлено безпосереднє місце зберігання суб`єктом господарювання пального. Не встановлення наявності таких місць зберігання пального чи то акцизних складів, не може тягнути за собою відповідальність у вигляді застосування штрафу.

Як встановлено судом, ФГ «Клас-У» є сільськогосподарським виробником, виявлене в ході проведеної перевірки пальне було призначене для потреб власного споживання.

21.02.2019 між ТОВ «ВОГ Трейд ресурс» (продавець) і позивачем (покупець) укладено генеральний договір поставки нафтопродуктів № 11/ДГ-53.

20.05.2020 складено видаткову накладну № 60614 на поставку пального дизельного ДП-Л-Євро5-В0 в обсягах 15 709,85 л.

Відповідно до товарно-транспортної накладної форми № 1-ТТН (нафтопродукт) від 20.05.2020                  № ВТС0032155 позивач придбав у ТОВ «ВОГ Трейд ресурс» дизельне пальне об`ємом 15 763 літрів.

Для оброблення землі Господарство за період з 01.09.2020 використано 8000 л.

Залишок пального в кількості 7709,85 л зберігався в бочці, що знаходилася на подвір`ї приватної садиби батька директора ФГ «Клас-У» ОСОБА_2 і належала останньому, за адресою:                        с. Іванівка Перемишлянського району.

Вказані обсяги є меншими від 200 кубічних метрів (200 000 л) та 1000 кубічних метрів (1 000 000 л).

Разом з тим, фактичну та кількісну наявність пального відповідач в ході проведення фактичної перевірки не встановлював, в акті перевірки не відображено і відомостей про інвентаризацію пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, спосіб зберігання пального, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей). 

Водночас, ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення, відповідальність за вчинення якого встановлена приписами частини другої статті 17 Закону України № 481/95-ВР. Разом з тим, сам факт поставки пального на користь позивача, що останнім не заперечується, не свідчить про факт зберігання пального без відповідної ліцензії. 

Отже, враховуючи нормативно-правове регулювання спірних правовідносин та встановлені судами обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку про відсутність підстав вважати, що зберігання позивачем дизельного пального, придбаного для власного використання, підпадає під визначення «зберігання пального», що вимагає ліцензування відповідно до норм статті 15 Закону № 481/95-ВР. 

Щодо застосування до позивача штрафних санкції в сумі 1020 грн згідно податкового повідомлення-рішення № 0001600508 за неподання позивачем форми 20-ОПП слід врахувати, що відповідачем в акті фактичної перевірки та під час розгляду справи не вказано, які саме об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, згідно з пунктом 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, не подано позивачем. 

Посилання відповідача на постанову Верховного Суду від 11.05.2020 по справі №640/18768/19 є нерелевантним, оскільки  воно було ухвалене за інших фактичних обставин (предметом перевірки було питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування валютного та іншого законодавства/, тоді як в даній справі дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій).

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.11.2022 у справі №380/10225/20     залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття , є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова