ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 травня 2024 року 
м. Київ
справа № 520/1810/23
адміністративне провадження № К/990/7764/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2023 року, ухвалене суддею Заічко О. В., та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2024 року, прийняту колегією суддів у складі Русанової В. Б., Перцової Т. С., Жигилія С. П., у справі № 520/1810/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Індіго Груп" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
27 січня 2023 року до Харківського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "Індіго Груп" (далі - позивач, ТОВ "Індіго Груп") з позовною заявою до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган, податковий орган, скаржник), в якій просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05 січня 2022 року № 00000700728, № 00000710728, № 00000720728, № 00000730728, № 00000750728. 
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 07 серпня 2023 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2024 року, позовні вимоги задовольнив.
Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи встановили:
На підставі наказу Головного управління ДПС у Харківській області № 1031-п від 18 лютого 2021 року проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ІНДІГО ГРУП» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2017 року по 31 грудня 2020 року.
Результати перевірки оформлено актом від 30 листопада 2021 року № 22487/20-40-07-28-09/35408021 «Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНДІГО ГРУП» (код за ЄДРПОУ 35408021)», в якому встановлено ряд порушень податкового законодавства.
На підставі висновків акта перевірки відповідач 05 січня 2022 року ухвалив податкові повідомлення-рішення:
- № 00000730728, яким до позивача застосовано штраф в сумі 114076,61 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- № 00000750728, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 22872294,00 грн;
- № 00000720728, яким до позивача застосовано штраф в сумі 32280,13 грн за порушення строку сплати суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість;
- № 00000710728, яким позивачу зменшено суму податкового зобов`язання для цілей розділу V Податкового кодексу України та податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 62155652,00 грн;
- № 00000700728, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 134050,00 грн.
Позивач оскаржив зазначені податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку. За наслідками розгляду скарги Державна податкова служба України ухвалила рішення від 24 червня 2022 року № 6092/6/99-00-06-01-01-06, яким залишила скаргу без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Головне управління ДПС у Харківській області, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та залишити позовну заяву без розгляду.
Скаржник посилається на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та зазначає, що суди попередніх інстанцій не врахували позицію Верховного Суду, що викладена у постанові від 01 червня 2023 року у справі № 300/4156/22.
Відповідач зазначає, що позивач пропустив строк звернення до суду, встановлений приписами пункту 56.19 статті 56 Податкового кодексу України, який становить один місяць за днем закінчення процедури адміністративного оскарження, оскільки рішення за результатами адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень було ухвалене 24 червня 2022 року, тоді як позивач звернувся до суду лише 27 січня 2023 року.
Позивач відзиву на касаційну скаргу не подав, що не перешкоджає розгляду скарги по суті.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Частина перша статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) визначає, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів (частина друга статті 122 КАС України).
Відповідно до пункту 56.1 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України) рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Згідно з пунктом 56.18 статті 56 ПК України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
У разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті (пункт 56.19 статті 56 ПК України).
У постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 Верховний Суд сформулював правовий висновок, відповідно до якого норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Отже, за сформованою судовою практикою, яка є обов`язковою для врахування, строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення за умови попереднього використання досудового порядку вирішення становить місяць, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження.
У спірному випадку процедура адміністративного оскарження була закінчена ухваленням 24   червня 2022 року Державною податковою службою України рішення № 6092/6/99-00-06-01-01-06, яким відмовлено у задоволенні скарги позивача та залишено без змін податкові повідомлення-рішення, які є предметом розгляду цієї справи.
Зважаючи на викладене та з урахуванням усталеної судової практики, яка вже тривалий час існувала до виникнення спірних правовідносин, останнім днем строку звернення до суду з позовом про скасування спірних податкових повідомлень-рішень є 25 липня 2022 року, тоді як позивач звернувся до суду 27 січня 2023 року, тобто з пропущенням встановленого строку більш ніж на шість місяців.
Питання щодо строку звернення до суду було порушено відповідачем під час розгляду справи у суді першої інстанції, де Головне управління ДПС у Харківській області просило залишити позовну заяву без розгляду.
Харківський окружний адміністративний суд ухвалою від 13 квітня 2024 року поновив позивачу строк звернення до суду, посилаючись на те, що у період з 24 лютого 2022 року до припинення або скасування воєнного стану на території України зупиняється перебіг строків щодо оскарження рішень контролюючих органів, встановлених статтею 56 ПК України, та/або щодо скарг платників податків, які не розглянуті станом на 24 лютого 2022 року. Таке зупинення, на думку суду першої інстанції, не породжує будь-яких наслідків, передбачених статтею 56 ПК України.
Зазначені доводи також були викладені в рішенні суду першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд під час розгляду скарги на рішення по суті справи.
Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм процесуального права, виходить з такого.
Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 №2102-ІХ, в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб. У зв`язку з введенням воєнного стану введено тимчасові обмеження прав і законних інтересів юридичних осіб в межах та обсязі, що необхідні для забезпечення можливості запровадження та здійснення заходів правового режиму воєнного стану (стаття 1).
У подальшому строки воєнного стану неодноразово продовжувались Законами України на підставі відповідних Указів Президента України. Станом на час розгляду справи воєнний стан триває.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності з 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-ІХ), внесено до підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пункт 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Також цим законом доповнено ПК України підпунктом 69.9 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, якою було передбачено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Закон від 15 березня 2022 року № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (далі - Закон №   2120-IX) доповнив статтю 102 пунктом 102.9, яким передбачив, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У зв`язку з прийняттям Законів від 24 березня 2022 року № 2142-IX та від 12 травня 2022 року №   2260-IX цей пункт викладений у такій редакції: на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Тобто, за цією нормою, перебіг відповідних строків, крім окремо передбачених ПК України випадків, зупинений.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року №2260-ІХ (далі - Закон № 2260-ІХ), який набрав чинності 27 травня 2022 року, підпункт 69.9 розділу XX «Перехідні положення» ПК України викладений у такій редакції:
Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім:
дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригуванню до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків;
строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені;
строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.
Необхідно зазначити, що ПК України оперує терміном "оскарження рішення" не лише в контексті адміністративного оскарження, а й судового оскарження, про що свідчать безпосередні положення статті 56 ПК України (Оскарження рішень контролюючих органів). Згідно з практикою Верховного Суду, саме цими положеннями визначений строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення в разі використання процедури адміністративного оскарження.
Отже, з 27 травня 2022 року поновили перебіг строки звернення до суду, зупинені Законом             № 2118-ІХ.
Аналогічні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 01 червня 2023 року у справі № 300/4156/22 та від 18 квітня 2024 року у справі № 420/11771/23.
Як підтверджується встановленими судами першої та апеляційної інстанцій обставинами спірні податкові повідомлення-рішення прийняті Головним управлінням ДПС у Харківській області           05 січня 2022 року.
При цьому, рішення про відмову в задоволенні скарги в порядку адміністративного оскарження прийняте Державною податковою службою України 24 червня 2022 року, тоді як до суду позивач звернувся 27 січня 2023 року, пропустивши місячний строк звернення до суду більш ніж на шість місяців.
Суди попередніх інстанцій зазначені вище висновки Верховного Суду не врахували та дійшли помилкового висновку, що строки звернення до суду є зупиненими. 
При цьому суди першої та апеляційної інстанції, зазначаючи про наявність підстав для поновлення позивачу строку звернення до суду, не зазначили жодної поважної причини, яка б зумовила пропущення строку, а тому висновки судів попередніх інстанцій про поновлення пропущеного строку звернення до суду є передчасними.
Колегія суддів звертає увагу, що за правилами частини першої статті 121 КАС України суд за заявою учасника справи поновлює пропущений процесуальний строк, встановлений законом, якщо визнає причини його пропуску поважними, крім випадків, коли цим Кодексом встановлено неможливість такого поновлення.
Слід ураховувати, що причина пропуску строку може вважатися поважною, якщо вона відповідає одночасно таким умовам: 1) це обставина або кілька обставин, яка безпосередньо унеможливлює або ускладнює можливість вчинення процесуальних дій у визначений законом строк; 2) це обставина, яка виникла об`єктивно, незалежно від волі особи, яка пропустила строк; 3) ця причина виникла протягом строку, який пропущено; 4) ця обставина підтверджується належними і допустимими засобами доказування.
Отже, поновленню підлягають лише порушені з поважних причин процесуальні строки, встановлені законом. У свою чергу, поважною може бути визнано причину, яка носить об`єктивний характер, та яка з обставин, незалежних від сторони, унеможливила звернення до суду з адміністративним позовом.
Таким чином, доводи відповідача щодо дотримання позивачем строку звернення до суду з цим позовом були помилково відхилені судами попередніх інстанцій. При цьому колегія суддів уважає, що оцінка таким доводам відповідача є необхідним та першочерговим для вирішення справи.
Ураховуючи, що допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, оскаржувані судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно з`ясувати, чи позов подано у строк, установлений законом, з урахуванням сформованої практики Верховного Суду щодо обчислення строків звернення до суду у податкових спорах під час дії воєнного стану, та застосуванням відповідних процесуальних наслідків, передбачених статтею 123 КАС України (надання строку для подання заяви про поновлення строку із зазначенням поважних причин пропуску тощо).
Керуючись статтями 3, 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.
Скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2024 року, а справу               № 520/1810/23 направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                І. В. Дашутін

Судді                                                                                                    О. О. Шишов

                                                                                                       М. М. Яковенко