ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2024 року	Львів	Справа № 300/3949/23 пров. № А/857/2738/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Глушко І.В., 
суддя                                                     Запотічний І.І.

секретар судового засідання                     Василюк В.Б.

за участю представників:
позивача – Дрогомирецька О.Р. 
відповідача – Гавадзин М.В. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2023 року (головуючий суддя Біньковська Н.В., м. Івано-Франківськ, проголошено 15:01:13) у справі № 300/3949/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

26.06.2023 позивач звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07 червня 2023 року №005543/0701, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на додану вартість на суму 3062657,00 грн., та №005541/0701, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на 1468624,00 грн.
Позов обґрунтовує тим, що викладені в акті перевірки висновки, що стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 07.06.2023 №005543/0701 та №005541/0701, суперечать вимогам чинного законодавства та не відповідають фактичним обставинам здійснення позивачем господарських операцій. Позивач зазначає, що при визначенні бази оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовленої продукції концентрованого яблучного соку використовував ціни реалізації, визначені відповідно до умов договору, укладеного з певним покупцем. За період 2022-2023 років ТОВ «Берг Фрут» укладено декілька договорів на продаж самостійно виготовленої продукції, при цьому ціна продукції в кожному договорі була різною, що пояснюється узгодженими сторонами умовами договору, до яких належать: кількість товару, що підлягає реалізації, місце поставки, умови оплати, вартість транспортування до місця відвантаження товару покупцю, тощо. Аналіз договорів, укладених ТОВ «Берг Фрут» з ТОВ «Агротучапи», з ТОВ «Агродім Захід» свідчить про те, що об`єм продукції для продажу цим покупцям є значно меншим від об`єму продукції, що був передбачений договорами, укладеними з ТОВ «Т.Б. Фрут Капітал» і ТОВ «ТБ Фрут». Стверджує, що після розірвання 11.07.2022 договору ТОВ «Т.Б. Фрут Капітал» помилково перераховано позивачу кошти в загальній сумі 21120540,00 грн. за договором від 03.12.2021, оскільки на момент здійснення оплати вказаний договір вже припинив свою дію. Ця сума не була зарахована позивачем в рахунок оплати товарів/послуг або в рахунок майбутніх поставок за іншими договорами, а на наступний день після їх надходження повернена відправнику. Також, позивач зазначає, що віднесенню сум ПДВ до складу податкового кредиту по господарських операціях між ТОВ «Берг Фрут» та ТОВ «ТБ Інжиніринг» передувала реєстрація складених ТОВ «ТБ Інжиніринг» за наслідками господарських операцій з позивачем відповідних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були прийняті та зареєстровані в цьому реєстрі без зауважень з боку податкового органу, жодних рішень про зупинення їх реєстрації або відмови у їх реєстрації не приймалося. Оскільки податковий орган допустив реєстрацію таких податкових накладних, то у позивача були підстави вважати, що його контрагент відповідає усім критеріям добросовісності та має показники позитивної податкової історії платника податку. Відповідачем не наведено жодних підтверджуючих фактів про неможливість здійснення господарських операцій ТОВ «ТБ Інжиніринг».
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2023 року в адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №005543/0701 від 07 червня 2023 року та №005541/0701 від 07 червня 2023 року.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що позивач протягом періоду з 01.04.2021 по 31.01.2023 реалізовував готову продукцію пов`язаним особам «ТБ Фрут Капітал» і ТОВ «Т.Б. Фрут» за ціною нижче звичайної (ринкової) ціни. В результаті реалізації продукції за цінами нижче ринкових/звичайних, розумна економічна причина (ділова мета) у ТОВ «Берг Фрут» відсутня. Стверджує, що на отримані в липні 2022 року від покупця ТОВ «ТБ Фрут Капітал» суми попередньої оплати за сік яблучний натуральний концентрований згідно договору купівлі продажу від 11.07.2022 позивачем не складено податкові накладні та не нараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 3520090 грн. Також, зазначає, що ТОВ «Берг Фрут» протягом періоду з 01.04.2021 по 31.01.2023 безпідставно відобразило в податковому обліку операції по оформлених документах на придбання робіт (послуг) та товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «ТБ Інжиніринг» і сформувало податковий кредит в сумі 310600 грн. Апелянт вважає, що ТОВ «Берг Фрут» свідомо ухилялося від сплати податків при проведенні нереальних господарських операцій по взаємовідносинах із ТОВ «ТБ Інжиніринг» в частині придбання робіт (послуг) та товарно-матеріальних цінностей, відобразивши в податковому обліку податкові накладні за операціями, які фактично не відбулися, а лише відображені в первинних документах та задекларувавши у деклараціях з ПДВ.
29.02.2024 позивачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу. Доводи відзиву аналогічні доводам адміністративного позову. Крім того, зазначає, що рішення суду першої інстанції винесене у відповідності до вимог чинного законодавства України, враховуючи всі фактичні обставини справи. При цьому, судом було вірно застосовано норми процесуального і матеріального права, в повному обсязі з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, доведено та всебічно обґрунтовано їх в своєму судовому рішенні, надано належну оцінку всім доказам, ґрунтуючись на повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності. Просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримує вимоги апеляційної скарги.
Представник позивача заперечує доводи апеляційної скарги. Вважає, що суд першої інстанції прийняв законне і обгрунтоване рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
ТОВ «Берг Фрут» 30.12.2019 зареєстроване як юридична особа, перебуває на обліку в контролюючому органі як платник податків і зборів. Основним видом діяльності ТОВ «Берг Фрут» є виробництво фруктових і овочевих соків. 
На підставі наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки №506-п від 22.03.2023, направлення на перевірку від 12.04.2023 №1047 посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Берг Фрут» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з врахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах.
За результатами вказаної перевірки 02.05.2023 складено акт перевірки №4895/09-19-07-01/43435264, за змістом якого за наслідками перевірки встановлено порушення п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки ТОВ «Берг Фрут»: завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) періоду в загальній сумі 14686,24 грн., в тому числі за січень 2023 року на суму 1468624 грн.; заниженого суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього на суму 6035607 грн., в тому числі за квітень 2022 року на 2972950 грн., за січень 2023 року на 3062657 грн.».
ТОВ «Берг Фрут» 19.05.2023 подало відповідачу заперечення №13 до вказаного акту від 02.05.2023 №4895/09-19-07-01/43435264.
Головне управління ДПС в Івано-Франківській області листом від 05.06.2023 №9408/6/09-19-07-01-06 надало позивачу відповідь на заперечення, в якій, зокрема, зазначило про те, що висновки акта перевірки від 02.05.2023 №4895/09-19-07-01/43435264 необхідно викласти в наступній редакції: «п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст. 198, п. 201.1, п.201.7 ст.201 ПК України, оскільки ТОВ «Берг Фрут»: завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) періоду в загальній сумі 14686,24 грн., в тому числі по періодах: за січень 2023 року на суму 1468624 грн.; заниженого суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього на суму 6035567 грн., в тому числі по періодах: за квітень 2022 року по 2972910 грн., за січень 2023 року на 3062657 грн.».
На підставі акта перевірки від 02.05.2023 №4895/09-19-07-01/43435264 відповідач прийняв: податкове повідомлення-рішення форми «Р» №005543/0701 від 07.06.2023, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 3828321,00 грн., з них: 3062657,00 грн. основне зобов`язання та 765664,00 грн. штрафні санкції; податкове повідомлення-рішення форми «В4» №005541/0701 від 07.06.2023, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1468624,00 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся в суд першої інстанції з позовом.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень форми «Р» №005543/0701 від 07.06.2023 та форми «В4» №005541/0701 від 07.06.2023.
Суд апеляційної інстанції не погоджується з таким висновком з огляду на наступне.
Згідно із ч. 2  ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює  Податковий кодекс України  (ПК України).
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися  Конституції України  та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти  21.1.1,  21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Відповідно до п. 188.1. ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт-етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін.
Згідно з пп. 14.1.71 -п. 14.1 ст. 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
Ринковою ціною є ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за наступних умов: продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі; обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично; володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14.1.219 ПК України).
Ідентичними товарами є товари, що мають однакові характерні для них основні ознаки. При цьому, під ідентичними товарами розуміються товари, що мають однакові ознаки з оцінюваними товарами, у тому числі такі, як фізичні характеристики, якість та репутація на ринку, країна виробництва (походження), виробник ( пп. 14.1.80 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Відповідно до пп. 14.1.159. ПК України пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв: а) для юридичних осіб: одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків.
Оглядаючи матеріали справи, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до наявних інформаційних баз даних ДПС ТОВ «Т.Б. ФРУТ» та ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» є пов`язаним особами. Підтвердженням пов`язаності зазначених СГ є те, що згідно інформаційних баз даних засновником ТОВ «БЕРГ ФРУТ» із часткою 90 % та ТОВ «Т.Б. ФРУТ», ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» із часткою 100% є ТОВ "ХОЛДИНГ ЕЛСІМ" (код ЄДРПОУ 44343740).
Виходячи із зазначеного перевіркою контролюючого органу встановлено пов`язаність ТОВ «БЕРГ ФРУТ» із ТОВ «Т.Б. ФРУТ» та ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» та їх можливість впливати на умови або економічні результати їх діяльності.
Враховуючи зазначене, реалізацію готової продукції здійснено пов`язаним СГД за ціною нижче звичайної, що свідчить про обізнаність у здійсненні господарських операцій при реалізації такої продукції та наявна інформація свідчить про юридичну та фактичну залежність між ТОВ «БЕРГ ФРУТ» та ТОВ «Т.Б. ФРУТ», ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» (в контексті норм ст. 118 Господарського кодексу України, пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
З урахуванням зазначених обставин, апеляційний суд вважає, що застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в даних фінансово-господарських операціях між ТОВ «БЕРГ ФРУТ» та ТОВ «Т.Б. ФРУТ», ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» суперечить вимогам пп. 14.1.71 пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК України.
Крім того, апеляційний суд зазначає, що ТОВ «БЕРГ ФРУТ» протягом періоду з 01.04.2021 по 31.01.2023 реалізовувало готову продукцію пов`язаним особам ТОВ «Т.Б. ФРУТ» та ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» за ціною нижче звичайної (ринкової) ціни в результаті чого занижено об`єкт оподаткування податком на додану вартість в сумі - 18367505 грн., та занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 3673501 грн.
Відповідно до пп.14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.п. 14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Таким чином, колегія суддів вважає, що в результаті реалізації продукції за цінами нижче ринкових/звичайних, розумна економічна причина (ділова мета) у ТОВ «БЕРГ ФРУТ» відсутня.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Податковим кодексом термін.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 N 1307 (зі змінами та доповненнями, діючими в перевіряємому періоді), визначено, що у разі якщо база оподаткування визначається, зокрема, виходячи із звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг і перевищує суму постачання таких товарів/послуг. необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною ціною.
У податковій накладній, яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до п. 8 Порядку N 1307 (17 - Складена на суму перевищення звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається.
При цьому, у рядках такої податкової накладної, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.
Таблична частина таких податкових накладних заповнюється відповідно до п. 16 Порядку N 1307.
Враховуючи вищезазначене, при продажу самостійно виробленої продукції, придбаних товарів (послуг), реалізованих нижче їх звичайної (ринкової) ціни, чи покупної ціни, постачальник складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної (договірної) ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни, чи покупної ціни над фактичною (договірною) ціною.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що ТОВ «БЕРГ ФРУТ» порушено пп.14.1.36, пп. 14.1.71, пп. 14.1.80. пп. 14.1.219 п.п. 14.1.231, п.14.1 ст.14, п.187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188 ПК України, п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 з урахуванням змін та доповнень, п. 201. 1 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ на суму 18367505 грн. та відповідно, заниження суми податкових зобов`язань на 3673501 грн., в т.ч. за грудень 2021 року на 2744000 грн., за березень 2022 року на 2794 грн., за липень 2022 року на 205448 грн., за грудень 2022 року на 315203 грн., за січень 2023 року на 406056 грн.
Щодо попередньої оплати відображеної в бухгалтерських проведеннях, колегія суддів зазначає наступне.
В ході перевірки встановлено, що згідно даних головної книги, оборотно-сальдових відомостей по рахунку бухгалтерського обліку «Розрахунки з вітчизняними покупцями», «Розрахунки за авансами одержаними» та банківських виписок ТОВ «БЕРГ ФРУТ» на отримані в липні 2022 року від покупця готової продукції ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» суми попередньої оплати в розмірі 21120540 грн. за сік яблучний натуральний концентрований згідно Договору купівлі продажу №03/12/2021/ВР від 03.12.2021 року (відвантаження продукції по отриманій попередній оплаті в подальшому не відбувалось, а такі суми отриманих грошових коштів повернуто ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ») не складено податкові накладні та не нараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 3520090 грн., в тому числі за липень 2022 року.
В бухгалтерському обліку ТОВ «БЕРГ ФРУТ» попередня оплата відображена бухгалтерським проведенням, на відповідні суми, зокрема: 11.07.2022 року від ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» отримано 7600000 грн., в т.ч. ПДВ - 1166666,67 грн., платіжне доручення № 1181 від 11.07.2022 року; 11.07.2022 року від ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» отримано 7000000 грн., в т.ч. ПДВ - 1266666,67 грн., платіжне доручення № 1179 від 11.07.2022 року; 11.07.2022 року від ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» отримано 433450 грн., в т.ч. ПДВ - 72256,67 грн., платіжне доручення № 1183 від 11.07.2022 року; 11.07.2022 року від ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» отримано 6087000 грн., в т.ч. ПДВ - 1014500 грн., платіжне доручення № 1180 від 11.07.2022 року.
Повернення коштів ТОВ «БЕРГ ФРУТ» відображено бухгалтерським проведенням на відповідні суми, зокрема: 12.07.2022 року перераховано ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» кошти 5730000 грн., в т.ч. ПДВ - 955000 грн., платіжне доручення № 295 від 12.07.2022 року, призначення платежу «Повернення помилкової оплати за сік яблучний натуральний концентрований від 11.07.2022 року згідно Договору N03/12/2021/ВЕ від 03.12.2021р.; 12.07.2022 року перераховано ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» кошти 5730000 грн., в т.ч. ПДВ - 955000 грн., платіжне доручення № 296 від 12.07.2022 року, призначення платежу «Повернення помилкової оплати за сік яблучний натуральний концентрований від 11.07.2022 року згідно Договору N03/12/2021/ВР від 03.12.2021р.; 12.07.2022 року перераховано ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» кошти 3930540 грн., в т.ч. ПДВ - 655090 грн., платіжне доручення № 298 від 12.07.2022 року, призначення платежу «Повернення помилкової оплати за сік яблучний натуральний концентрований від 11.07.2022 року згідно Договору N03/12/2021/ВР від 03.12.2021р.; 12.07.2022 року перераховано ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» кошти 5730000 грн., в т.ч. ПДВ - 955000 грн., платіжне доручення № 297 від 12.07.2022 року, призначення платежу «Повернення помилкової оплати за сік яблучний натуральний концентрований від 11.07.2022 року згідно Договору №03/12/2021/ВР від 03.12.2021р.
Перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) за період з 01.04.2021 року по 31.01.2023 року встановлено його завищення на 310600 грн., в тому числі по періодах: за серпень 2021 року - 186100 грн., за вересень 2021 року - 64400 грн., за вересень 2022 року - 60100 грн. (без врахування показників, відображених у р.16 Декларацій «від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного (звітного) податкового періоду»), що призвело до завищення на суму 310600 грн. показника рядка 19 Декларації, в тому числі за серпень 2021 року - 186100 грн., за вересень 2021 року - 64400 грн., за вересень 2022 року - 60100 грн.
Оскільки було завищено на 310600 грн. показник у рядку 10.1 (колонка Б) Декларації внаслідок врахування всупереч пп. «а» п. 198.1 ст. 198, абзаців першого - третього п. 198.2, абзаців першого - другого п. 198.3 і абзацу третього п. 198.6 ст.198 та абзаців другого - третього п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу, при його визначенні, нереальних операцій з придбання у: ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» (код ЄДРПОУ 40414498) за період з 01.04.2021 року по 31.01.2023 року послуг з монтажу обладнання, виконаних робіт (роботи щодо модернізації цеху по переробці овочів та фруктів з вигрузкою сировини, бункерами зберігання сировини та градирнею), товарно-матеріальних цінностей (ворота, рама ВВУ) на загальну суму 5 225 520 грн., в тому числі податок на додану вартість 870 920 грн.
В ході перевірки ТОВ «БЕРГ ФРУТ» по взаємовідносин із ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» надано: договір надання послуг від 02.07.2021 року № 02/07/21, згідно якого: ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ», в особі директора Зубка Владислава Вікторовича, що діє на підставі Статуту (далі - Виконавець), з однієї сторони та ТОВ «БЕРГ ФРУТ», в особі Генерального директора Краснопортка Євгена Григоровичі та Операційного директора ОСОБА_1 , що діють на підставі Статуту.
Згідно баз даних ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» (код ЄДРПОУ 40414498) зареєстровано 08.04.2016 за №13951020000001582, перебуває на обліку в ГУ ДПС у Львівській області (Городоцький район), код ДПІ 1316, юридична адреса: 81500, Львівська область, Городоцький район, м. Городок, вул. Івасюка, буд. 2 Г, вид діяльності - 28.93-виробництво машин і устаткування для виготовлення харчових продуктів і напоїв, перероблення тютюну, стан платника 0- платник податків за основним місцем обліку, штатна кількість працівників згідно звіту ЄСВ у серпні 2022 року - грудні 2022 року 1 особа, відомості про об`єкти згідно 20 -ОПП - цех (за адресою: Україна, Львівська обл., Городоцький Район, м. Городок, вулиця Івасюка. буд. 2Г), згідно поданої за 2022 роки фінансової звітності відсутні основні засоби, виробничі потужності, обладнання, платник ПДВ з 01.05.2016 року.
Проведеним аналізом інформаційних баз даних контролюючого органу встановлено: відсутність виробничих потужностей, кваліфікованого персоналу в ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ», що не дає можливості проводити господарську діяльність, щодо надання послуг з монтажу обладнання, робіт щодо модернізації цеху по переробці овочів та фруктів з вигрузкою сировини, бункерами зберігання сировини та градирнею, постачання товарів (ворота, рама ВВУ) для ТОВ «БЕРГ ФРУТ» власними силами та відсутнє залучення товариством виробничих потужностей (оренда, найм), інших виконавців для надання таких робіт (послуг).
Відсутність у ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» кваліфікованого персоналу, виробничих потужностей, основних засобів, обладнання, механізмів необхідних для надання послуг (робіт) з монтажу обладнання, постачання товарів вказує на неможливість проведення чи здійснення ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» діяльності з надання таких послуг та виконання умов та предмету договору від 02.07.2021 року №02/07/21 та від 15.08.2022 року № 15/08/22. Крім того, згідно даних єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» не встановлено придбання у постачальників/контрагентів товарів за номенклатурою ворота, рама ВВУ. Також, ТОВ «БЕРГ ФРУТ» до перевірки не надано товарно - транспортні накладні на поставку чи інші первинні документі які засвідчують факт переміщення зазначених ТМЦ.
Наведена у акті №4895/09-19-07-01/43435264 від 02.05.2023р. податкова інформація, яка наявна в інформаційних базах ДПС та зібрана в рамках організації і проведення даної документальної перевірки, у тому числі представлена платником, та результати її опрацювання є, відповідно до пп. 191.1.46 п. 191.1 ст. 191, п.74.3 ст.74, пп.83.1.2 п.83.1 ст.83 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-УІ із змінами та доповненнями, підставою для зазначених нижче висновків.
ТОВ «БЕРГ ФРУТ» протягом періоду з 01.04.2021 року по 31.01.2023 року безпідставно відобразило в податковому обліку операції по оформлених документах на придбання робіт (послуг) з монтажу обладнання, товарно - матеріальних цінностей від ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» та сформувало податковий кредит в сумі 310600 грн., в тому числі по періодах: за серпень 2021 року - 186100 грн., за вересень 2021 року - 64400 грн., за вересень 2022 року - 60100 грн.
Таким чином, всі вищенаведені факти спростовують реальність здійснення господарських операцій (реальність фактичного отримання товару) ТОВ «БЕРГ ФРУТ» із вищезазначеним контрагентом за період з 01.04.2021 року по 31.01.2023 року з наступних причин.
Відповідно до вимог ПК України: п. 198.1. ст.198 «до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг»; п.198.2 ст.198 «датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг»; п. 198.3 ст.198 «податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг»; п.198.6 ст.198 «не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу»; п.201.1 ст.201 «на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.»; п.201.7 ст.201 «податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс)...».
Апеляційний суд зазначає, що відображенню у податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, а не та, зміст якої лише відображений на первинних документах, відповідно тоді така господарська операція, яка фактично відбулась і створює відповідні податкові наслідки для платника шляхом формування ним складу податкового кредиту та валових витрат.
Відповідно до Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» від 24.05.1995 № 88, господарські операції - це факти підприємницької діяльності та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Отже, основою формування бухгалтерського, а відтак податкового обліку є господарська операція, яка впливає на стан зобов`язань, в тому числі і податкових.
Таким чином, відображенню у податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, а не та, зміст якої лише відображений на первинних документах, відповідно тоді така господарська операція, яка фактично відбулась і створює відповідні податкові наслідки для платника шляхом формування ним складу податкового кредиту та бюджетного відшкодування ПДВ у подальшому.
Виходячи із викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Згідно п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п. 44.2 ст. 44 ПКУ для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Аналізуючи наведене, колегія суддів вважає, що наявність у покупця видаткових та податкових накладних та сплати коштів не є безумовним підтвердженням того, що поставка товару мала місце. Отже, відображенню у податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, а не та, зміст якої лише відображений на первинних документах, відповідно тоді така господарська операція, яка фактично відбулась і створює відповідні податкові наслідки для платника шляхом формування ним витрат та податкового кредиту. Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку, навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Вимогами Податкового кодексу України, зокрема нормами ст.16, ст.36 встановлений обов`язок для платника податків щодо дотримання норм чинного податкового законодавства, в тому числі обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом.
З врахуванням вказаного та законодавчих норм та фактів, за результатами документальної перевірки встановлено неможливість ТОВ «БЕРГ ФРУТ» реального здійснення господарських операцій протягом періоду з 01.04.2021 року по 31.01.2023 року саме з ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ». Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Відсутність реально здійсненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів не дозволяє формувати дані податкового обліку.
На думку апеляційного суду, в даному випадку платник податків допустив умисне порушення норм чинного податкового законодавства, оскільки мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, однак вказаного не здійснив та не виконав свого податкового обов`язку, зокрема завищивши податковий кредит з податку на додану вартість по проведених безтоварних/нереальних господарських операції по взаємовідносинах із ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ» протягом періоду з 01.04.2021 року по 31.01.2023 року в частині придбання товарно-матеріальних цінностей без мети настання реальних наслідків, а з метою безпідставного завищення податкового кредиту по ПДВ, ТОВ «БЕРГ ФРУТ» відображено в податковому обліку податкові накладні, за операціями, які фактично не відбулися, а лише відображені в первинних документах.
Відтак, свідоме завищення податкового кредиту з податку на додану вартість вказує на умисність дій платника податків та порушення обов`язку платника податків з урахуванням норм ст.16, ст.36 Податкового кодексу України.
Проте, суд першої інстанції не врахував вищенаведене та дійшов помилкового висновку про задоволення позову.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги заслуговують на увагу, суд першої інстанції не вірно встановив обставини справи, неправильно   застосував норми матеріального та процесуального права, відтак рішення суду першої інстанції слід скасувати, а в позові відмовити.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до    статті 317  КАС України підставами для скасування рішення або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, невідповідність висновків суду обставинам справи та порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.
Керуючись ст.ст. 243,  250,  308,  310,  315,  317,  321,  322,  325, 328,  329 КАС України, суд, 

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області задовольнити.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2023 року у справі № 300/3949/23 скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	І. І. Запотічний  	
Повне судове рішення складено 15.05.24