ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 червня 2024 р.	Справа № 440/17822/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Щурової К.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.03.2024, (головуючий суддя І інстанції: М.В. Довгопол, повний текст складено 29.03.24 року) по справі № 440/17822/23
за позовом       Товариства з обмеженою відповідальністю  «Укртатнафтасервіс»  
до        Головного управління ДПС у Полтавській області                    
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Укртатнафтасервіс" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 24.08.2023 № 7712/0406 про застосування до ТОВ "Укртатнафтасервіс" штрафу у розмірі 2 157 913,35 грн.
В обґрунтування позову зазначило, що податковий орган безпідставно застосував до позивача штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених у травні-червні 2022 р., оскільки не врахував неможливість виконання ТОВ "Укртатнафтасервіс" податкових обов`язків з огляду на ракетні обстріли приміщень підприємства, що призвело до зіпсування офісного обладнання, знеструмлення підприємства, про що ТОВ "Укртатнафтасервіс" подавало відповідачу заяву із переліком підтверджуючих документів. Зауважувало, що податковий орган не розглянув у встановлені терміни заяву та рішення, передбачене Порядком від 29.07.2022 № 225 не прийняв.
Також, звертало увагу на відсутність його вини у несвоєчасній реєстрації податкових накладних через відсутність ліміту на електронному рахунку. Зазначило, що здійснити реєстрацію податкових накладних за травень – червень 2022 року, яка мала відбуватись в звичному режимі за рахунок стандартного (позитивного) ліміту, сформованого накладних постачальників товарів, не було можливості з огляду на від`ємні реєстраційні ліміти. При цьому позивач не мав об`єктивної можливості здійснити переказ необхідної суми коштів у грошовій формі зі свого поточного рахунку на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість з метою збільшення реєстраційної суми через непомірний розмір необхідної суми та відсутність  фінансової можливості.
Просило врахувати, що п.89 та п. 90 підр. 2 р. XX «Перехідні положення» ПК України, які діють протягом всього строку дії воєнного стану, у тому числі і на момент проведення камеральної перевірки та прийняття податкового повідомлення-рішення передбачено збільшені граничні строки реєстрації податкових накладних в ЄРПН та зменшені розміри штрафних санкцій за порушення строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування на період дії воєнного стану (2%, 5%, 10% 15%), однак всупереч вказаному контролюючим органом застосовано штрафні санкції в інших (більших) розмірах відповідно до ст. 120-1 ПК України, що у свою чергу є порушенням п. 11 підроз. 10 роз. XX «Перехідні положення» ПК України.
Крім того, вважало, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не можуть бути застосовані до позивача в силу приписів п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким встановлено мораторій на їх застосування на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). 
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 позов задоволено.
ГУ ДПС у Полтавській області (далі – відповідач), не погодившись із судовим рішенням, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправомірного висновку, просило його скасувати та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що звільнення платника податків від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в період воєнного стану на підставі п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України наступає лише за наявності рішення податкового органу відносно такого платника про неможливість виконання податкових зобов`язань.
Вказує, що 29.09.2022 ТОВ «Укртатнафтасервіс» подало ГУ ДПС у Полтавській області заяву про неможливість виконання податкових зобов`язань, проте за даними АІС «Податковий блок» по останньому відсутнє Рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податку свого податкового зобов`язання.
З урахуванням наведеного, ТОВ «Укртатнафтасервіс» не звільнено від відповідальності за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних за травень, червень 2022 року відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Учасники справи про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином.
Відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 1 ст. 308 КАС України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційної скарги, фіксування судового процесу за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, апеляційну скаргу, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що у липні 2023 р.  ГУ ДПС у Полтавській області проведена камеральна перевірка ТОВ «Укртатнафтасервіс» щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено акт № 7543/16-31-04-06-03-01/42426820 від 25.07.2023 (т. 1 а.с. 25-29).
За висновками акту, платником зареєстровано 120 податкових накладних з порушенням термінів, передбачених п. 201.10. ст. 201 ПК України, згідно додатку № 1 до акту, що тягне відповідальність, передбачену п. 120-1.1. ст. 120-1 ПК України.
ТОВ «Укртатнафтасервіс» подало заперечення на акт перевірки, за результатами розгляду яких 25.08.2023 ГУ ДПС у Полтавській області прийняло рішення про залишення висновків акту камеральної перевірки від 25.07.2023 без змін, а заперечення без задоволення (т. 1 а.с. 33 – 34).
На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.08.2023 № 7712/0406, яким до ТОВ «Укртатнафтасервіс» застосовано штраф у сумі 2 157 913,35 грн (т. 1 а.с. 35-36).
Позивач оскаржив податкове повідомлення – рішення від 24.08.2023 в адміністративному порядку, за наслідками розгляду якого рішенням ДПС України від 09.11.2023 скаргу залишено без задоволення, а рішення ГУ ДПС у Полтавській області – без змін (т. 1 а.с. 38-40).
Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з позовом до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що спірне податкове повідомлення – рішення прийняте відповідачем не на підставі, не в спосіб та не в межах повноважень, встановлених ПК України.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно абз. 4 п. 201.10 ст. 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У відповідності до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Таким чином, продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування з урахуванням граничних строків для виконання платником податків свого податкового обов`язку. У разі ж порушення строків реєстрації до платника податків застосовуються штрафні санкції.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Згідно п. 120-1.1 ст. 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів.
Отже, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Судом встановлено, що ТОВ «Укртатнафтасервіс» складено та зареєстровано податкові накладні в період травень-червень 2022 р.:
- № 50 від 31.05.2022, № 52 від 31.05.2022, № 74 від 31.05.2022, № 49 від 31.05.2022, № 53 від 31.05.2022, № 63 від 31.05.2022, № 62 від 31.05.2022, № 54 від 31.05.2022, № 57 від 31.05.2022, № 59 від 31.05.2022, № 61 від 31.05.2022, № 48 від 31.05.2022, № 73 від 31.05.2022, № 44 від 31.05.2022, № 65 від 31.05.2022, № 64 від 31.05.2022, № 72 від 31.05.2022, № 75 від 31.05.2022, № 51 від 31.05.2022, № 42 від 31.05.2022, № 70 від 31.05.2022, № 47 від 31.05.2022, № 71 від 31.05.2022, № 69 від 31.05.2022, № 67 від 31.05.2022, № 68 від 31.05.2022, № 46 від 31.05.2022, № 60 від 31.05.2022, № 45 від 31.05.2022, № 66 від 31.05.2022, № 58 від 31.05.2022, № 55 від 31.05.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 61 день, а саме 14.09.2022;
- № 43 від 31.05.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 31 день, а саме 15.08.2022;
- № 56 від 31.05.2022, № 9 від 30.06.2022, № 7 від 30.06.2022, № 16 від 30.06.2022, № 13 від 30.06.2022, 3 21 від 30.06.2022, № 40 від 30.06.2022, № 6 від 30.06.2022, № 20 від 30.06.2022, № 22 від 30.06.2022, № 15 від 30.06.2022, № 48 від 30.06.2022, № 25 від 30.06.2022, № 44 від 30.06.2022, № 36 від 30.06.2022, № 3 від 30.06.2022, № 23 від 30.06.2022, № 35 від 30.06.2022, № 32 від 30.06.2022, № 37 від 30.06.2022, № 46 від  30.06.2022,  № 2 від 30.06.2022, № 8 від 30.06.2022, № 33 від 30.06.2022, № 38 від 30.06.2022, № 1 від 30.06.2022, № 5 від 30.06.2022, № 45 від 30.06.2022, № 14 від 30.06.2022, № 39 від 30.06.2022, № 31 від 30.06.2022, № 34 від 30.06.2022, № 47 від 30.06.2022, № 4 від 30.06.2022, № 10 від 30.06.2022, № 12 від 30.06.2022, № 11 від 30.06.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 62 дні, а саме 15.09.2022
- № 30 від 30.06.2022, № 41 від 30.06.2022, № 56 від 30.06.2022, № 62 від 30.06.2022, № 26 від 30.06.2022, № 59 від 30.06.2022, № 57 від 30.06.2022, № 67 від 30.06.2022, № 27 від 30.06.2022, № 43 від 30.06.2022, № 29 від 30.06.2022, № 65 від 30.06.2022, № 54 від 30.06.2022, № 28 від 30.06.2022, № 69 від 30.06.2022, № 42 від 30.06.2022, № 58 від 30.06.2022, № 50 від 30.06.2022, № 49 від 30.06.2022, № 55 від 30.06.2022, № 61 від 30.06.2022, № 60 від 30.06.2022, № 64 від 30.06.2022, № 53 від 30.06.2022, № 51 від 30.06.2022, № 68 від 30.06.2022, № 66 від 30.06.2022, № 63 від 30.06.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 227 днів, а саме 27.02.2023;
- № 24 від 30.06.2022, № 19 від 30.06.2022, № 17 від 30.06.2022, № 18 від 30.06.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 89 днів, а саме 12.10.2022;
- № 82 від 30.06.2022, № 71 від 30.06.2022, № 70 від 30.06.2022, № 81 від 30.06.2022, № 73 від 30.06.2022, № 80 від 30.06.2022, № 74 від 30.06.2022, № 83 від 30.06.2022, № 72 від 30.06.2022, № 78 від 30.06.2022, № 79 від 30.06.2022, № 77 від 30.06.2022, № 75 від 30.06.2022, № 76 від 30.06.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 224 дні, а саме 24.02.2023;
- № 86 від 30.06.2022, № 84 від 30.06.2022, № 85 від 30.06.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 300 днів, а саме 11.05.2023;
- № 52 від 30.06.2022 поза межами граничного строку реєстрації в 200 днів, а саме 31.01.2023, що підтверджується розрахунком штрафних санкцій (т. 1 а.с. 30-32).
Факт порушення граничних строків реєстрації вищенаведених податкових накладних не заперечується сторонами по справі.
Разом з тим, як вказував позивач, з твердженням якого погодився суд першої інстанції, підприємство не мало можливості виконати своєчасно податковий обов`язок з огляду на форс-мажорні обставини, викликані воєнним станом на території України, про що повідомляв ГУ ДПС у Полтавській області (т. 1 а.с. 124-125).
Позивач зазначав, що внаслідок влучання ворожих ракет були пошкоджені приміщення ТОВ «Укртатнафтасервіс», орендовані у ПАТ "ТНФП НК Укртатнафта", зіпсоване офісне обладнання, пошкоджено обладнання мережі Інтернет, що підтверджується актами про пожежу, актами списання основних засобів, фотознімками; через руйнацію електропідстанції "Факел" та трансформаторів було знеструмлено, в тому числі ТОВ «Укртатнафтасервіс», що не давало змоги позивачу здійснювати в повному обсязі господарську діяльність, а також виконувати свої податкові обов`язки.
З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.
Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
Законом України від 12.05.2022 № 2260-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану", який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» ПК України (підлягає застосуванню з 27.05.2022) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в редакції Закону № 2260-IX платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Положеннями абз. 18 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в редакції Закону № 2260-IX визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Також, пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, зокрема, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225).
Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов`язків тощо.
Так, пункт 3 розділу ІІ Порядку № 225 визначає, що у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.
Пунктом 1 розділу ІІІ Порядку № 225 установлено, що заява платника податків у довільній формі та відповідні документи (копії документів) розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення.
У разі недостатності документів (копій документів), що підтверджують неможливість виконання у платника податків податкових обов`язків, контролюючий орган направляє попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку за формою, що додається, з пропозицією щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків. Платник податку може подати до контролюючого органу додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем отримання попереднього рішення. Додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання.
Якщо платник податку не надав додаткових документів (копій документів), обґрунтувань / пояснень на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання податкових обов`язків, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення на підставі попередньо поданої платником податків заяви, документів (копій документів) та інформації, що можуть бути використані для підтвердження можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податку своїх податкових обов`язків.
Обов`язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок покладається на контролюючий орган. Контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв`язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку, та керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку за формою, що додається.
Таким чином Порядком № 225 для контролюючого органу, якому платник податку подав заяву про неможливість виконання податкових обов`язків, визначено строк розгляду заяви - 20 календарних днів з дня, наступного за днем отримання заяви (з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення) та рішення, яке приймається за наслідками розгляду такої заяви – «Рішення/попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку» за формою, встановленою Додатком до Порядку № 225.
Судом встановлено та визнається відповідачем у справі, що ТОВ «Укртатнафтасервіс» 29.09.2022, тобто у строк, встановлений пунктом 3 розділу ІІ Порядку № 225 подало заяву про неможливість виконання податкових обов`язків (т. 1 а.с. 124 – 125), до якої додало підтверджуючі документи, зокрема, акти про пожежу від 04.04.2022 та від 18.06.2022, витяги з Єдиного реєстру досудових розслідувань щодо кримінальних проваджень № 22022170000000043 від 02.04.2022 та № 22022170000000092 від 18.06.2022 за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених ч.1 ст. 438 КК України, у зв`язку з потраплянням ворожих ракет по об`єктах нафтогазового комплексу м. Кременчука, технологічні об`єкти Кременчуцького нафтопереробного заводу та Кременчуцької ТЕЦ, листи слідчого відділу УСБУ в Полтавській області, в яких повідомлено про визнання ТОВ «Укртатнафтасервіс» потерпілою стороною в рамках досудового розслідування кримінальних проваджень № 22022170000000043 від 02.04.2022 та № 22022170000000092 від 18.06.2022, фотознімки зруйнованих приміщень, акти списання основних засобів, якими списано комп`ютерну техніку, що була повністю знищена внаслідок ракетних ударів (т. 2 а.с. 3 – 79).
Так, позивач у заяві повідомив податковий орган про триваючу неможливість з червня 2022 року виконання податкових обов`язків, у тому числі неможливість реєстрації накладних, оформлення податкової та іншої документації, зумовленою втратою та зіпсуттям комп`ютерного та іншого обладнання ТОВ «Укртатнафтасервіс», знеструмлення підприємства внаслідок терористичних актів, спричинених військовою агресією Російської Федерації, та просив прийняти рішення про неможливість своєчасного виконання податкових обов`язків.
Разом  з тим, ГУ ДПС у Полтавській області, в строк, встановлений Порядком № 225 не прийняло рішення, передбаченого Порядком № 225, тобто не встановило можливість/неможливість виконання позивачем податкових обов`язків. На час розгляду справи податковим органом не прийнято рішення за заявою позивача. 
Доказів на спростування вищенаведених обставин, відповідач ні суду першої, ні апеляційної інстанції не надав.
В силу пп.112.8.9 п.112 ст.112 ПК України обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є: вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).
Так, форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами (ч.1 ст. 617 ЦК України, ч.2 ст.218 ГК України та ст.14-1 Закону "Про Торгово промислові палати в Україні").
Надзвичайними є ті обставини, настання яких не очікується сторонами при звичайному перебігу справ. Під надзвичайними можуть розумітися такі обставини, настання яких добросовісний та розумний учасник правовідносин не міг очікувати та передбачити при прояві ним достатнього ступеня обачливості.
Невідворотними є обставини, настанню яких учасник правовідносин не міг запобігти, а також не міг запобігти наслідкам таких обставин навіть за умови прояву належного ступеня обачливості та застосуванню розумних заходів із запобігання таким наслідкам. Ключовим є те, що непереборна сила робить неможливим виконання зобов`язання в принципі, незалежно від тих зусиль та матеріальних витрат, які сторона понесла чи могла понести (п.38 постанови Верховного Суду від 21.07.2021 у справі №912/3323/20), а не лише таким, що викликає складнощі, або є економічно невигідним.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що вищезазначені документи підтверджують пошкодження обладнання ТОВ «Укртатнафтасервіс» внаслідок військової агресії РФ та в сукупності беззаперечно свідчать про об`єктивні перешкоди господарській діяльності позивача, що включає в себе і обов`язок реєстрації податкових накладних, тобто форс-мажорні обставини.
Натомість, як вірно зазначив суд першої інстанції, не прийнявши у встановлений законодавством строк вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання ТОВ «Уктатнафтасервіс» свого податкового обов`язку щодо реєстрації податкових накладних за результатами розгляду заяви останнього, контролюючий орган при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення не врахував відповідно обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності платника.
Доводи апелянта про відсутність рішення податкового органу щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання позивачем свого податкового обов`язку колегія суддів вважає такими, що не свідчать про правомірність спірного податкового повідомлення – рішення, оскільки не прийняття такого рішення відбулось не з вини позивача, тоді як ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу. 
Крім того, відповідно до п.112.1 ст.112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Згідно п. 112.2 ст.112 ПК України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Колегія суддів зазначає, що позивач повідомляв контролюючий орган про неможливість своєчасно зареєструвати податкові накладні з огляду на форс-мажорні обставини, спричинені воєнним станом на території України, звертався з відповідною заявою, надав документи в підтвердження неможливості своєчасно  подати податкову звітність, тоді як відповідач вказані обставини не врахував, отже в діях  ТОВ «Уктатнафтасервіс» відсутні порушення діючого законодавства України щодо реєстрації податкових накладних.
Частиною 2 ст. 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, відповідач правомірності прийнятого рішення ні суду першої, ні апеляційної інстанції належним чином не довів.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, спірне податкове повідомлення-рішення не відповідає вимогам чинного законодавства, а отже підлягає скасуванню.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 по справі № 440/17822/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова	
Судді	   	С.П. Жигилій    Т.С. Перцова   	
Повний текст постанови складено  14.06.2024 року