ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 червня 2024 року 
м. Київ

справа № 814/2448/14
адміністративне провадження № К/990/16457/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Мезінова О.Г.,
представника Відповідача: Коперсака М.С.,
розглянувши у судовому засіданні у режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» 
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2024 року (судді Танасогло Т.М., Крусян А.В., Шляхтицький О.І.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» 
до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення скасування податкового повідомлення-рішення від 14 серпня 2014 року №0000643720,
ВСТАНОВИВ
ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» (далі також - ТОВ «МГЗ», Позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників (далі також - контролюючий орган, податковий орган, Відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 серпня 2014 року № 0000643720.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, Позивач стверджував про протиправність відповідного індивідуального акта з покликанням на те, що висновки про порушення Позивачем норм податкового законодавства України є хибними та необґрунтованими, зроблені без урахування всіх обставин, що мають значення. Висновок про неправомірне завищення складу податкового кредиту сум ПДВ, сплачених ТОВ «Газтрейдінвест» у складі ціни за придбаний природний газ, на думку Позивача, є необґрунтованим, оскільки твердження про те, що закупівля природного газу здійснювалась Позивачем через низку проміжних угод з посередниками при нібито наявності прямих контактів з виробниками, імпортерами газу та виключно з метою штучного завищення податкового кредиту є не вмотивованим, суперечливим, не ґрунтується на доказах.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
18 вересня 2014 року Миколаївський окружний адміністративним судом прийняв постанову, якою позов задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 14 серпня 2014 року № 0000643720. 
Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25 червня 2015 року  постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2014 року залишив без змін.
Висновки судів про задоволення позову були обґрунтовані тим, що наявними в матеріалах справи первинними документами, які були досліджені в ході перевірки Позивача, в повному обсязі підтверджувався реальний зміст господарських операцій. Висновки контролюючого органу, зроблені на підставі актів перевірок, проведених відносно контрагента Позивача - ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ» та його постачальника - ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011», не можуть бути підставою для притягнення до відповідальності Позивача.
Верховний Суд своєю постановою від 14 лютого 2020 року рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасував, а справу направив на новий розгляд.
Ухвалюючи постанову, Верховний Суд вказав, що          суди попередніх інстанцій:
- не надали оцінку доводам контролюючого органу щодо закупівлі Позивачем природного газу через низку проміжних угод з посередниками за наявності прямих контактів з виробниками або імпортерами газу з метою перевірки наявності у ТОВ «МГЗ» ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарських операцій із ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ» та, як наслідок, обґрунтованості права Позивача на податкову вигоду;
- не надали оцінку повідомленим Відповідачем обставинам з приводу того, що у зазначених посередників відсутні матеріальні ресурси та виробничі потужності для зберігання та транспортування газу, а товар фактично постачався по газотранспортній системі України від виробника до кінцевого споживача. Крім того, з огляду на зазначене, судами помилково не враховано доводи контролюючого органу щодо наявної інформації, а саме протоколи допиту свідків - директорів ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011» ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , отримані в межах кримінального провадження № 32012110100000073 від 30 листопада 2012 року. Згідно з поясненнями вказаних осіб вони заперечували свою причетність до фінансово-господарської діяльності підприємства, діяльність якого була спрямована на проведення транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій із надання податкової вигоди з метою штучного формування податкового кредиту;
- не перевірили належним чином наявність у Позивача розумних економічних причин для укладення договору поставки природного газу саме з таким постачальником (ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ»), при цьому з урахуванням суттєвої різниці між ціною придбання природного газу українського видобутку Позивачем та ціною продажу природного газу українського видобутку виробниками.
За наслідками нового розгляду справи Миколаївський окружний адміністративний суд 2 жовтня 2023 року ухвалив рішення, яким позов задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 14 липня 2014 року № 0000643720.
Обґрунтовуючи висновок щодо протиправності відповідного індивідуального акта, суд першої інстанції вказав, що:
-          доводи Відповідача про те, що операції Позивача з придбання природного газу у ТОВ «Східгазнерено» були вчинені без ділової мети через нібито наявність у Позивача прямих контактів з виробниками або імпортерами газу є безпідставними;
-          ТОВ «Євро-ТЕК 2011» є реально діючим господарюючим суб`єктом та декларує результати своєї діяльності, матеріали кримінального провадження щодо відпрацювання ТОВ «Євро-ТЕК 2011» виділено в окреме провадження № 32014100100000119, яке в подальшому закрито в порядку частини першої пункту 2 статті 284 Кримінального процесуального кодексу України, за відсутністю складу злочину;
-          покликання Відповідача на відсутність у посередників у ланцюгах постачання природного газу матеріальних ресурсів та виробничих потужностей для зберігання та транспортування газу, є недоречними в цілому, оскільки Відповідач самостійно в акті перевірки вказує, що транспортування газу здійснювалось Дочірньою компанією «Укртрансгаз» Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України» та її філіями.
П`ятий апеляційний  адміністративний суд 14 лютого 2024 року ухвалив постанову, якою рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 2 жовтня 2023 року скасував й ухвалив нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ "МГЗ" відмовив повністю.
Ухвалюючи рішення, суд апеляційної інстанції вказав, що:
-          закупівля Позивачем газу природного українського походження здійснювалась через низку проміжних угод з посередниками. При цьому, згідно з наявною у Відповідача податковою інформацією, у зазначених посередників відсутні матеріальні ресурси та виробничі потужності для зберігання та транспортування газу. Транспортування газу у перевіряємий період здійснювалось Дочірньою компанією «Укртрансгаз» Національної акціонерної компанії «Нафтогаз Україна» та її філіями.
-          постачальником ТОВ «Газтрейдінвест» ТОВ «Євро - тек 2011» договори на транспортування взагалі не укладались, також відсутні договори на зберігання газу, що свідчить про імітацію проведення розрахунків та створення видимості господарської діяльності по придбанню та реалізації природного газу;
-          в рамках кримінального провадження № 32012110100000073 директор та головний бухгалтер ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011» повідомив, що зареєстрував це підприємство за грошову винагороду та не має відношення до фінансово-господарської діяльності підприємства, з представниками підприємств-контрагентів, в тому числі з ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011», не зустрічався, договорів не укладав та не підписував, печаткою підприємства не володіє, податкову звітність не формував, не підписував та до податкових органів не подавав, довіреностей на ведення фінансово-господарської діяльності підприємства не видавав та не підписував, місцезнаходження офісного приміщення та документів фінансово-господарської діяльності ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011» не відоме;
-          ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011»  не знаходиться за фактичною адресою реєстрації, відсутні офісні приміщення, основні засоби, фінансово-господарська документація та співробітники, що унеможливлює здійснювати реальну фінансово-господарську діяльність, встановлену чинним законодавством;
-           в актах приймання-передачі природного газу не вказано: в яких саме пунктах приймання-передачі (як це було передбачено умовами Договору) передавався природний газ від Продавця ТОВ «Газтрейдінвест» Покупцю ТОВ «МГЗ»;  обсягу природного газу; на підставі яких даних вузлів обліку зафіксовано в актах саме такі обсяги природного газу; відсутні також передбачені умовами договорів заявки на планові обсяги споживання газу на кожен наступний місяць;
-          в матеріалах справи на підтвердження господарських операцій з транспортування газу містяться лише «технічні акти про обсяги спожитого та протранспортованого газу», в яких не вказано в якому пункті прийому-передачі газу в магістральні трубопроводи «Управління магістральних газопроводів «Харківтрансгаз» Публічного акціонерного товариства «Укратрансгаз»  було прийнято природний газ Замовника, тобто ТОВ «МГЗ», який останній купив у ТОВ «Газтрейдінвест». Немає також доказів, на підставі яких даних вузлів обліку зафіксовано транспортування саме цього обсягу природного газу, зафіксованого в кожному з цих Технічних актах;
-          постачальник природного газу Позивачеві ТОВ «Газтрейдінвест» не є виробником природного газу, а закупівля природного газу саме постачальником Позивача була здійснена через низку проміжних угод, та в цьому ланцюгу приймало участь 5-6 контрагентів, першим з яких у ланцюгу постачання було «ТОВ «Євро-тек 2011». Проте, ніяких доказів на підтвердження транспортування природного газу від ТОВ «Євро-тек 2011» до ТОВ «Газтрейдінвест» в матеріалах справи немає;
-          з наданих актів приймання-передачі природного газу від ТОВ «Газтрейдінвест» Позивачеві також неможливо встановити, що ним поставлявся саме (та дійсно) отриманий від ТОВ «Євро-тек 2011» природний газ. Згідно з умовами Договорів від 19 грудня  2012 та від 31 серпня 2012 року, укладених Позивачем з ТОВ «Газтрейдінвест», право власності на газ переходить від Продавця Покупцю в пунктах приймання-передачі. В матеріалах відсутні технічні угоди щодо порядку обліку газу з газотранспортними або газовидобувними, або газорозподільчими підприємствами, як це було також узгоджено умовами укладених вище наведених Договорів, за якими Позивач придбавав у спірні періоди природний газ.
-          з досліджених під час апеляційного перегляду справи доказів не вбачається постачання природного газу у перевіряємому періоді ТОВ «Євро-тек 2011» до ТОВ  «Газтрейдінвест», та відповідно у подальшому ТОВ «МГЗ», а навпаки, підтверджуються доводи контролюючого органу про те, що природний газ постачався по газотранспортній системі України від виробника до кінцевого споживача, минаючи такого посередника як ТОВ «Євро-тек 2011».
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2024  року та залишити в силі рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від   2 жовтня 2023 року.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу просить касаційну скаргу ТОВ «МГЗ» залишити без задоволення, а постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2024 року у справі № 814/2448/14 - без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
За результатами проведеної Відповідачем перевірки Позивача складено акт від  1 серпня 2014 року № 37/28-10-37-20/33133003. 
Згідно з висновками акта перевірки Позивач допустив порушення вимог підпунктів 14.1.18, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.6, 201.7, 201.10 статті 201, пунктів 200.1, 200.3, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі також - ПК України), в результаті чого завищив суму бюджетного відшкодування на 65 850 020,07 грн.
На підставі акта перевірки Відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 14 серпня 2014 року № 0000643720 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 72 427 807,98 грн, з яких 55 975 302,96 грн основного зобов`язання та 16 462 505,02 грн штрафу.
Відповідно до висновків, викладених у акті перевірки, Відповідач вважає протиправним включення Позивачем до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених ТОВ «Газтрейдінвест» у складі ціни за придбаний природний газ, на підставі того, що:
- закупівля здійснювалась через низку проміжних угод з посередниками при наявності прямих контактів з виробниками або імпортерами газу виключно з метою штучного завищення податкового кредиту;
- Позивач купував газ у ризикових постачальників ТОВ «Газтрейдінвест», ТОВ «Євро-Тек 2011», ТОВ «Укренергоринок», ТОВ «Українська нафто-газова компанія»;
- між підприємствами 3-4 ланки в ланцюгу постачання газу існувала різниця між ціною придбання та ціною продажу (націнка), що свідчить про завищення податкового кредиту в частині цієї націнки;
- у посередників в ланцюгу постачання відсутні матеріальні ресурси та виробничі потужності для зберігання та транспортування природного газу, що свідчить про імітацію проведення розрахунків та створення видимості господарської діяльності по придбанню газу; 
- посередники у ланцюгу постачання ТОВ «Газтрейдінвест», ТОВ «Євро-Тек 2011» вчинили нікчемні (фіктивні) правочини по продажу природного газу.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Підставами касаційного оскарження Позивач визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України).
Стверджує, що при вирішенні спору суд апеляційної інстанції допустив порушення норм матеріального права підпунктів 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті  14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, статті 1, частини першої статті  9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» й ухвалив рішення без врахування висновків щодо  застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 12 листопада 2020 року у справі № 820/19277/14, від 17 листопада 2020 року у справі № 816/5040/14, від 16 жовтня 2020 року у справі № 820/2587/15, від 16 червня 2020 року у справі № 808/3342/14, від 24 червня 2020 року у справі № 805/4971/15-а, від 26 березня 2020 року у справі № 805/3728/15-а, від 13 лютого 2020 року у справі № 0670/2919/12, від 27 жовтня 2022 року у справі № 805/559/17-а, від 8 листопада 2022 року у справі № 805/4848/15-а, від 4 липня 2023 року у справі № 813/4218/16, від 27 червня 2023 року у справі № 805/4344/15-а, від 13 вересня 2022 року у справі № 803/970/16, від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, від 27 жовтня 2022 року у справі № 805/559/17-а, від 23 листопада 2021 року у справі № 816/3961/15, від 16 січня 2018 року у справі № 826/1398/14, від 15 травня 2018 року у справі № 810/4391/16, від 11 вересня 2018 року у справі № 804/4787/16, від 17 лютого 2020 року у справі № 826/2926/14, від 17 жовтня 2023 року у справі № 826/11304/18, від 21 квітня 2023 року у справі № П/811/3574/15, від 2 травня 2023 року у справі № 440/9643/21, від 2 травня 2023 року у справі № 820/8918/15.
Представник Позивача у касаційній скарзі стверджує, що позиція податкового органу щодо порушення Позивачем податкового законодавства ґрунтувалась на аналізі взаємовідносин контрагента останнього з ТОВ «Євро-Тек 2011», стосовно службових осіб якого порушено кримінальну справу за ознаками злочину, передбаченого статтями 205, 209 та 212 КК України.
Разом з тим, правовідносини контрагента із третьою особою, з яким Позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі за відсутності інших об`єктивних та підтверджених відомостей про порушення Позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин, які є предметом дослідження у цій справі. Звертає увагу на те, що Позивач сформував податкові вигоди за наслідками операцій та на підставі первинних документів, здійснених та виданих контрагентом - ТОВ «Укр Енерго Холдінг», яке не визнане фіктивним, а посилання у згадуваній кримінальній справі на обставини щодо фіктивного підприємництва стосуються іншого господарюючого суб`єкта - ТОВ «Євро-Тек 2011». 
Також  представник Позивача наголошує на тому  що при розгляді справи №810/3043/14 Київський окружний адміністративний суд встановив наявність документів на підтвердження придбання ТОВ «Євро-Тек 2011» природного газу у контрагентів-постачальників та подальшої його реалізації у тому числі в межах договору комісії.
Також вважає, що відсутність матеріальних та трудових ресурсів не завжди виключає можливість реального виконання суб`єктом господарювання господарської операції, оскільки залучення відповідних ресурсів та працівників є можливим за договорами цивільно- правового характеру. До того ж, фактично контрагент Позивача виступав посередником в операціях з постачання газу, безпосередня доставка здійснювалась Рівненським лінійним виробничим управлінням магістральних газопроводів, а відтак доводи податкового органу про необхідність значних ресурсів для поставки газу не є такими, що спростовують встановлені судами попередніх інстанцій обставини щодо фактичного постачання обумовлено договором товару.
За наведеними у касаційній скарзі твердженнями відсутні докази того, що Позивач діяв недобросовісно, був обізнаним з можливою протиправною поведінкою інших юридичних осіб, які приймали участь у господарських операціях з постачання природного газу, або діяв злагоджено з ним, з метою незаконного отримання податкової вигоди. Тож висновок суду про завищення Позивачем податкового кредиту з посиланням на вищевказані норми, які застосовані неправильно, є помилковим.
Зауважує також на наявності у Позивача податкових накладних на суму ПДВ в розмірі 65 850 020,07 грн, а також наявності усіх первинних бухгалтерських документів, підтверджуючих проведення господарських операцій, які не мають будь-яких недоліків; оплату грошових коштів за придбаний газ, в т.ч. ПДВ у вказаній сумі; наявності чинної реєстрації платником ПДВ ТОВ "Газтрейдінвест" на момент виписки податкових накладних та формування на їх підставі податкового кредиту Позивачем.
Таким чином, за наведеними у касаційній скарзі твердженнями Позивач виконав всі умови та дотримався усіх вимог чинного законодавства України для віднесення сплачених у ціні за придбаний природний газ у «ТОВ «Газтрейдінвест» сум ПДВ до податкового кредиту, а тому висновок суду у оскаржуваному рішенні про протилежне є невірним.
Так, у оскаржуваній постанові суд послався на недоліки та відсутність окремих документів у Позивача, якими підтверджуються господарські операції з постачання природного газу. Однак ні у акті перевірки, ні у жодному з процесуальних документів, поданих Відповідачем у справі, жодних доводів та заперечень стосовно недоліків та відсутності документів у Позивача наведено не було. Відповідно, стосовно вказаних обставин у Позивача не було можливості надати свої пояснення, доводи чи заперечення, чим порушено принцип змагальності сторін.
Що ж до  висновків Верховного Суду в постанові від 14 лютого 2020 року,  то Позивач вважає, що  якщо Відповідач посилається на вчинення Позивачем господарських операцій з ТОВ «Газтрейдінвест» без ділової мети, то він повинен був довести належними, достатніми та допустимими доказами факт наявності у Позивача в період купівлі (або раніше) природного газу у ТОВ «Газтрейдінвест» прямих контактів з виробниками або імпортерами природного газу, які згідно  з актом перевірки постачали газ за нижчими, ніж у ТОВ «Газтрейдінвест» цінами (надати відомості та підтверджуючі документи про укладені договори на постачання природного газу, первинні бухгалтерські та інші документи, якими підтверджується виконання таких договорів). Однак таких доказів Відповідач не надав.
3.2. Доводи Відповідача (наведені у відзиві на касаційну скаргу)
Представник Відповідача у відзиві на касаційну скаргу  наполягав на безпідставності викладених у касаційній скарзі доводів.
Фактично наведені у відзиві на касаційну скаргу доводи представника Відповідача відтворюють викладені у рішенні суду апеляційної інстанції обставини та нормативне їх регулювання. 
Так, представник контролюючого органу стверджує, що закупівля природного газу українського походження здійснювалась через низку посередників, щоб штучно завищити податковий кредит. Значне підвищення ціни відбулося через посередників, зокрема ТОВ «Євро-тек 2011», яке  створене на підставну особу без мети здійснення господарської діяльності. Газ транспортувався газотранспортною системою України без залучення посередників, які не мали матеріальних ресурсів і виробничих потужностей для зберігання та транспортування газу.  Транспортування газу здійснювала Дочірня компанія «Укртрансгаз» Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України» та її філії. ТОВ «Євро-тек 2011» не укладало договори на транспортування та зберігання газу, що свідчить про імітацію господарської діяльності. Відсутність податкових наслідків угод встановлена за результатами перевірки безпосереднього постачальника ТОВ «МГЗ» - ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ» та постачальника останнього - ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011». Акт перевірки від 29 квітня 2014 року № 1137/22-13/37145536 свідчить, що керівник останнього стверджує про свою непричетність до діяльності цього суб`єкта господарювання.
Також у відзиві на касаційну скаргу Відповідач наводить доводи, відповідно до яких засновника  та директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія», який був ще одним постачальником ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ», ухвалою Червонозаводського районного суду міста Харкова від 7 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті  27 та частиною першою статті  205 КК України, у зв`язку із закінченням строків давності.
З покликанням на відповідні висновки Верховного Суду  представник Відповідача вважає, що рішення суду апеляційної інстанції  ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
3.3. Позиція Позивача, наведена в додаткових поясненнях 
Представник Позивача, спростовуючи викладені у відзиві доводи Відповідача, стверджує, що останній  не заперечує обставин  щодо:
1) використання придбаного Позивачем газу в його господарській діяльності;
2) наявності у Позивача податкових накладних, на суму ПДВ в розмірі 65 850 020,07 грн;
3) наявності усіх первинних бухгалтерських документів, підтверджуючих проведення господарських операцій,  які не мають будь-яких недоліків; 
4)  оплату грошових коштів за придбаний газ, в т.ч. ПДВ у вказаній сумі;
5) наявності чинної реєстрації платником ПДВ ТОВ "Газтрейдінвест" на момент виписки податкових накладних та формування на їх підставі податкового кредиту Позивачем.
Таким чином, на  думку Позивача, він виконав всі умови та дотримався усіх вимог чинного законодавства України для віднесення сплачених у ціні за придбаний природний газ у ТОВ «Газтрейдінвест» сум ПДВ до податкового кредиту.
Також зазначає, що доводи акта перевірки, на підставі якого прийнято оскаржуване у справі податкове повідомлення-рішення, ґрунтуються виключно на податковій інформації щодо  прямого контрагента Позивача (ТОВ «Газтрейдінвест»), постачальника цього контрагента (ТОВ «Євро-Тек 2011») та інших підприємств у ланцюгу постачання природного газу про те, що документально не підтверджується реальність господарських операцій та відповідно правомірність формування податкового кредиту та податкових зобов`язань з ПДВ між такими контрагентами-постачальниками, що впливає на права та обов`язки інших платників податків, які були учасниками відповідних операцій, тобто Позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій між Позивачем та ТОВ «Газтрейдінвест», які мали місце у періоді, що перевірявся. Водночас Відповідачу при проведенні перевірки були надані Позивачем усі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, та Відповідачем у акті перевірки, а також під час судового розгляду не наводилися доводи щодо ненадання/не повного надання, відсутності чи недостатності наданих Позивачем первинних документів, якими підтверджується факт придбання природного газу у ТОВ «Газтрейдінвест», щодо складення їх з порушенням законодавства, наявності у них суттєвих недоліків, щодо підписання таких документів неуповноваженими особами тощо. Також Відповідач у ході проведення перевірки не направляв Позивачу запитів про витребування додатково не наданих/відсутніх під час перевірки документів та не складав відповідних актів про їх не надання.
Тобто правова позиція Відповідача у справі полягала не у запереченні належного документального підтвердження факту придбання Позивачем природного газу, а у оспорюванні дотримання податкової дисципліни третіми особами - ТОВ «Газтрейдінвест», ТОВ «Євро-Тек 2011» та іншими підприємствами у ланцюгу постачання природного газу, а також у запереченні реального руху природного газу  між вказаними постачальниками.
Відповідач не заперечував повноту надання та правильне оформлення вищевказаних первинних документів, а отже вони повною мірою підтверджують рух активів та зміну зобов`язань та власного капіталу Позивача.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Верховний Суд, заслухавши представників Позивача та Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву та додаткових пояснень, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, й на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.
Спірні правовідносини врегульовані положеннями ПК України.
Так, відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.
За змістом положень пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктом 198.3 статті  198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду
Як визначено пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає й вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.
Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту  наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Такі висновки зроблені Верховним Судом у низці постанов, до прикладу (але не виключно) у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 28 жовтня 2019 року у справі № 280/5058/18, від 26 лютого 2020 року у справі № 826/1308/18, від 6 травня 2020 року у справі № 640/4687/19. Схожі за змістом висновки викладені й у постановах Верховного Суду, на які посилається Позивач у касаційній скарзі, зокрема, від 12 листопада 2020 року у справі № 820/19277/14, від 17 листопада 2020 року у справі № 816/5040/14, від 16 жовтня 2020 року у справі № 820/2587/15, від 16 червня 2020 року у справі № 808/3342/14, від 24 червня 2020 року у справі № 805/4971/15-а, від 26 березня 2020 року у справі № 805/3728/15-а, від 13 лютого 2020 року у справі № 0670/2919/12, від 27 жовтня 2022 року у справі № 805/559/17-а, від 8 листопада 2022 року у справі № 805/4848/15-а, від 4 липня 2023 року у справі № 813/4218/16, від 27 червня 2023 року у справі № 805/4344/15-а, від 13 вересня 2022 року у справі № 803/970/16, від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, від 27 жовтня 2022 року у справі № 805/559/17-а, від 23 листопада 2021 року у справі № 816/3961/15, від 16 січня 2018 року у справі № 826/1398/14, від 15 травня 2018 року у справі № 810/4391/16, від 11 вересня 2018 року у справі № 804/4787/16, від 17 лютого 2020 року у справі № 826/2926/14, від 17 жовтня 2023 року у справі № 826/11304/18, від 21 квітня 2023 року у справі № П/811/3574/15, від 2 травня 2023 року у справі № 440/9643/21, від 2 травня 2023 року у справі № 820/8918/15.
У постанові Великої Палати Верховного Суду від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).
Верховний Суд неодноразово звертав увагу на те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. За своєю правовою суттю господарською операцією є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підтверджують факт її проведення.
Отже, оцінюючи обґрунтованість заявленої податкової вигоди адміністративний суд має оцінити обставини вчинення відповідних господарських операцій в їх сукупності та дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
Як встановили суди попередніх інстанцій, між TOB «МГЗ» та ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ" укладено договори купівлі-продажу природного газу вітчизняного походження. На підтвердження фактичної поставки виписано податкові накладні та складено акти приймання-передачі природного газу.
ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ" не є виробником природного газу та придбавало газ українського походження у ТОВ «Євро-тек 2011», яке придбавало газ у ТОВ "УКРАЇНСЬКА НАФТО-ГАЗОВА КОМПАНІЯ", ТОВ "ЕСКО-ПІВНІЧ", ТОВ "УКРЕНЕРГОРИНОК", Договору про спільну діяльність від 10 червня 2002  року № 3 - уповноважена особа ТОВ "КАРПАТИГАЗ". В ланцюгу постачань від останніх до Позивача прослідковується різниця між ціною придбання та реалізації їх Позивачу від 153,5 грн до 2 470,85 грн за 1 тис. м куб.
Як підтверджується змістом рішення суду апеляційної інстанції, його висновки щодо  допущення порушень Позивачем ґрунтуються, зокрема, на тому, що постачальник безпосереднього контрагента Позивача ТОВ "ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ" - ТОВ «Євро-тек 2011»:
- не мав достатньої кількості матеріальних ресурсів та виробничих потужностей для зберігання та транспортування газу. Транспортування газу здійснювалось Дочірньою компанією «Укртрансгаз» Національної акціонерної компанії «Нафтогаз Україна» та її філіями;
- договори на транспортування взагалі не укладав, також відсутні договори на зберігання газу, що свідчить про імітацію проведення розрахунків та створення видимості господарської діяльності по придбанню та реалізації природного газу; 
- не є реальним суб`єктом підприємницької діяльності, адже за змістом акта про неможливість проведення звірки ТОВ "ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ" допитаний засновник, директор та головний бухгалтер ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011» повідомив, що зареєстрував ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011» за грошову винагороду та не має відношення до фінансово-господарської діяльності підприємства, з представниками підприємств-контрагентів, в тому числі з ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011», не зустрічався, договорів не укладав та не підписував, печаткою підприємства не володіє, податкову звітність не формував, не підписував та до податкових органів не подавав, довіреностей на ведення фінансово - господарської діяльності підприємства не видавав та не підписував, місцезнаходження офісного приміщення та документів фінансово-господарської діяльності ТОВ «ЄВРО-ТЕК 2011» ОСОБА_2 не відоме;
- не знаходиться за фактичною адресою реєстрації, не має офісних приміщень, основних засобів, фінансово-господарської документації та співробітників, що унеможливлює здійснювати реальну фінансово-господарську діяльність, встановлену чинним законодавством;
Разом з тим, як зазначила Велика Палата Верховного Суду  у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Обґрунтовуючи обізнаність Позивача щодо протиправного характеру діяльності його контрагентів у ланцюгу постачання як однієї з підстав, що вказує на протиправне формування Позивачем податкової вигоди, суд апеляційної інстанції зазначив, що згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «Газтрейдінвест» та ТОВ «Євро-тек 2011» визнані банкрутами.
Однак апеляційний суд не звернув увагу на те, що відповідні правовідносини із ТОВ «Газтрейдінвест» Позивач мав до липня 2013 року, тоді як відповідні провадження у справах про банкрутства цих підприємств у ланцюгу постачання  порушені у 2014 році.
Це вказує на передчасність відповідних висновків суду апеляційної інстанції щодо незаконного формування Позивачем податкового кредиту з підстав недотримання принципу належної обачності при виборів контрагентів. 
Крім того, обґрунтовуючи свої твердження щодо нездійснення господарських операцій між Позивачем та його безпосереднім контрагентом, суд апеляційної інстанції вказав, що:   
- у актах приймання-передачі природного газу не вказано в яких саме пунктах приймання-передачі (як це було передбачено умовами договору) передавався природний газ від ТОВ «Газтрейдінвест» ТОВ «МГЗ», не вказано обсягу природного газу й на підставі яких даних вузлів обліку зафіксовано в актах саме такі обсяги природного газу, відсутні також передбачені умовами договорів заявки на планові обсяги споживання газу на кожен наступний місяць;
- в матеріалах справи на підтвердження цих господарських операцій транспортування газу магістральними трубопроводами філії «Управління магістральних газопроводів «Харківтрансгаз» Публічного акціонерного товариства «Укратрансгаз»  містяться лише «технічні акти про обсяги спожитого та транспортованого газу», в яких не вказано в якому пункті прийому-передачі газу в магістральні трубопроводи цього газотранспортного підприємства було прийнято природний газ Замовника, тобто ТОВ «МГЗ», який останній купив у ТОВ «Газтрейдінвест». Немає також доказів, на підставі яких даних вузлів обліку зафіксовано транспортування саме цього обсягу природного газу, зафіксованого в кожному з цих Технічних актах.
- з наданих актів приймання-передачі природного газу від ТОВ «Газтрейдінвест» Позивачеві також неможливо встановити, що ним поставлявся саме (та дійсно) отриманий від ТОВ «Євро-тек 2011» природний газ. Згідно  з умовами  Договорів, укладених Позивачем з ТОВ «Газтрейдінвест», право власності на газ переходить від Продавця Покупцю в пунктах приймання-передачі. Однак в матеріалах справи відсутні технічні угоди щодо порядку обліку газу з газотранспортними або газовидобувними, або газорозподільчими підприємства, як це було також узгоджено умовами укладених вище наведених договорів, за якими Позивач придбавав у спірні періоди природний газ.
Однак, зміст акта перевірки, як відповідний доказ у справі, а також інші дані, що лягали в основу висновків контролюючого орану про протиправність відображення Позивачем в податковому обліку наслідків операцій з ТОВ «Газтрейдінвест», не дають підстав вважати що саме цими обставинами Відповідач обґрунтовував зменшення бюджетного відшкодування на підставі спірного у справі індивідуального акта.
А відтак, знайшли своє підтвердження наведені  у касаційній скарзі доводи  про те, що стосовно вказаних обставин у Позивача не було можливості надати апеляційному суду свої пояснення, доводи чи заперечення, чим порушений принцип змагальності сторін.
Верховний Суд, направляючи цю справу на новий розгляд до суду першої  інстанції згідно з  постановою від 14 лютого 2020 року, зазначив, що при розгляді справи судами попередніх інстанцій не надано оцінку доводам Відповідача про те, що, серед іншого, Позивач закуповував природний газ через низку проміжних угод з посередниками, з урахуванням суттєвої різниці між ціною придбання природного газу українського видобутку Позивачем та ціною продажу природного газу українського видобутку виробниками, за наявності прямих контактів з виробниками або імпортерами газу з метою перевірки наявності у ТОВ «МГЗ» ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарських операцій із ТОВ «ГАЗТРЕЙДІНВЕСТ» та, як наслідок, обґрунтованості права Позивача на податкову вигоду. За висновком Верховного Суду при попередньому розгляді цієї справи  зазначені вище повідомлені контролюючим органом фактичні обставини ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій Позивача з ТОВ «Газтрейдінвест» та ці обставини підлягають перевірці при новому розгляді справи.
Відповідно до частини п`ятої  статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.
Однак зміст рішення суду апеляційної інстанції дає підстави вважати, що ці твердження проаналізовані лише в контексті дотримання Позивачем належної обачності при виборі контрагентів без того аспекту, на який вказував Верховний Суд при попередньому розгляду ції справи.
Наведене вище в сукупності вказує про неврахування судом апеляційної інстанції відповідних правових висновків  Верховного Суду та не дослідження апеляційним судом доказів у справі. 
Так, за змістом частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Як передбачено частинами першою, другою та третьою статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Кожна особа, яка звернулася за судовим захистом, розпоряджається своїми вимогами на свій розсуд, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Таким правом користуються й особи, в інтересах яких подано позовну заяву, за винятком тих, які не мають адміністративної процесуальної дієздатності.
Межі перегляду судом апеляційної інстанції визначені статтею 308 КАС України.
За змістом частин першої та другої цієї статті суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Отже визначені КАС України межі перегляду справи апеляційним судом передбачають перевірку рішення суду першої інстанції лише в тій частині, в котрій воно було оскаржене, і лише з урахуванням наведених у апеляційний скарзі доводів. Вихід за межі апеляційної скарги можливий лише у разі порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Переглядаючи у апеляційному порядку рішення суду першої інстанції, апеляційний суд має виконувати передбачене частиною першою статті 2 КАС України завдання щодо справедливого вирішення спору з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Утім, з урахуванням обмежених повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), колегія суддів змушена визнати, що неврахування апеляційним судом судової практики суду касаційної інстанції, проведення апеляційного розгляду справи з порушенням визначених КАС України правил призвело, зокрема, до не дослідження зібраних у справі доказів, що не дає ані можливості, ані правових підстав суду касаційної інстанції підтримати аргументи, викладені в касаційній скарзі, щодо необхідності скасування рішення суду апеляційної інстанції та залишення в силі рішення суду першої інстанції.
На думку Суду, правова оцінка відповідних порушень, що лягли в основу спірного індивідуального акта, апеляційним судом за відповідними правилами КАС України (глава 1 розділ ІІІ), вимагає ретельної перевірки на підставі відповідних доказів з урахуванням викладених в апеляційній скарзі підстав та доводів.
Задоволення поставлених у касаційній скарзі вимог, з огляду на наведені вище порушення апеляційного суду, вимагає встановлення обставин у справі та оцінки відповідних доказів. Однак суд касаційної інстанції не наділений такими повноваженнями  за відповідними нормами КАС України.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Крім того, стаття 2 та частина четверта статті 242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню  адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб.
За правилами частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Згідно з частиною четвертою статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Позиція, яку висловив Верховний Суд у відповідь на питання, порушені в касаційній скарзі, дає підстави для скасування рішення суду апеляційної інстанції  й направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» задовольнити частково.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2024 року скасувати.
Справу передати на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                            Н.Є. Блажівська

Судді                                                                                О.В. Білоус

                                                                                І.Л. Желтобрюх