ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 червня 2024 р. 	Справа № 440/5003/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Калиновського В.А.,
Суддів: Кононенко З.О. ,  Мінаєвої О.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.01.2024 та на додаткове рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2024, головуючий суддя І інстанції: О.В. Гіглава, м. Полтава, по справі № 440/5003/23
за позовом                Товариства з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО"  
до                Головного управління ДПС у Полтавській області ,                Державної податкової служби України                        
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО", звернувся до суду з позовом, в якому просив:
- №8330191/44305134 від 23.02.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №12 від 18.10.2022 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №12 від 18.10.2022 на суму 19645693,54 грн, в тому числі ПДВ 3274282,26 грн, датою її фактичного подання;
- №8330192/44305134 від 23.02.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 17.10.2022 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №15 від 17.10.2022 на суму 4544035,20 грн, в тому числі ПДВ 757339,20 грн, датою її фактичного подання;
- №8330193/44305134 від 23.02.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №19 від 18.10.2022 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №19 від 18.10.2022 на суму 20722174,64 грн, в тому числі ПДВ 3453695,77 грн, датою її фактичного подання.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 31.01.2024 задоволено позов.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 23.02.2023 №8330191/44305134 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 18.10.2022 №12.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 18.10.2022 №12, складену та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО", датою її подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 23.02.2023 №8330192/44305134 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 17.10.2022 №15.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 17.10.2022 №15, складену та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО", датою її подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 23.02.2023 №8330193/44305134 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 18.10.2022 №19.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 18.10.2022 №19, складену та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО", датою її подання на реєстрацію.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Полтавській області витрати зі сплати судового збору у розмірі 8052,00 грн.
Додатковим рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2024 клопотання представника позивача про ухвалення додаткового судового рішення у справі №440/5003/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО" до Головного управління ДПС України у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено частково.
Стягнут за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АДР-СЕРВІС АГРО" судові витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 20000,00 грн.
У задоволенні іншої частини клопотання відмовлено.
Відповідач, Головне управління ДПС України у Полтавській області, не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначив, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних відповідають вимогам пункту 11 Порядку №1165. З витягу з протоколу №39 від 23.02.2023 щодо відмови реєстрації податкових накладних ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" слідує, що: - згідно податкової накладної від 18.10.2022 № 12, складеної щодо надання послуг з обробітку землі, встановлено, що до повідомлення платником надано акт прийманняпередачі робіт (послуг) від 18.10.2022 №2, згідно якого не можливо ідентифікувати період наданих послуг, а саме, в акті відсутня розшифровка періодів виконання зазначених видів робіт. Згідно наданого пакету документів встановлено придбання послуг обробітку землі від TOB "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" (34630924), але згідно даних ЄРПН, платником не подано на реєстрацію податкові накладні на зазначені послуги, чим порушено п. 201.1 та п. 201.7 статті 201 ПКУ; - згідно податкової накладної від 18.10.2022 №19, складеної на реалізацію незавершеного виробництва посівів соняшника, встановлено, що до повідомлення платником надано первинні документи, згідно яких встановлено, що податкова накладна виписана на різницю між попередніми оплатами та фактом реалізації. Згідно акту звірки взаєморозрахунків та банківських виписок встановлено попередні оплати від 10.01.2022, 07.02.2022, 18.03.2022, 06.04.2022, але згідно даних ЄРПН, платником не подано на реєстрацію податкові накладні на отримані попередні оплати, чим порушено п. 201.1 та п. 201.7 статті 201 ПКУ та свідчить про розбіжність між наданими первинними документами та даними ЄРПН, отже ці операції не дають можливості підтвердити суму різниці, на яку виписана податкова накладна від 18.10.2022 №19. Платником надано акт надання послуг від 18.03.2022 №185, який не містить обов`язкових реквізитів, передбачених Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996-XIV від 16.07.1999 та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995, а саме, відсутня розшифровка підпису від замовника. Таким чином, оскільки встановлено факт придбання послуг обробітку землі ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" від TOB "Агрофірма "Труд. Земля.Капітал", а також попередні оплати від 10.01.2022, 07.02.2022, 18.03.2022, 06.04.2022 - не складання податкових накладних є прямим порушенням норм законодавства. Поряд з цим, з витягу з протоколу №39 від 23.02.2023 щодо відмови реєстрації податкової накладної ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" слідує, що згідно податкової накладної від 17.10.2022 №15, складеної по отриманій попередній оплаті на реалізацію незавершеного виробництва посівів соняшника, встановлено, що до повідомлення платником надано банківську виписку на попередню оплату від 17.10.2022, в графі "призначенні платежу" якої вказано - оплата згідно договору №9 від 03.02.2022, але зазначений договір не надано. Таким чином, надаючи платіжне доручення, у якому зазначено договір №9 та не надаючи його, позивач ставить під сумнів здійснення господарської операції. Також судом не враховано наявність дискреційних повноважень ДПС України в частині вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.
Також, Головне управління ДПС України у Полтавській області, не погодився з додатковим рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні заяви про ухвалення додаткового рішення, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. 
Відповідно до п. 3 ч. 1 ч. 1 ст. 311 КАС України, справа розглядається в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" зареєстровано у якості юридичної особи, код ЄДРПОУ 40029453, утворене шляхом виділу з ТОВ "АДР-Сервіс" та є його правонаступником, що учасниками справи не заперечується.
06.04.2018 ТОВ "АДР-Сервіс" (у якості Виконавця) з Філією ПАТ "УКРГАЗВИДОБУВАННЯ" БУРОВЕ УПРАВЛІННЯ "УКРБУРГАЗ" (у якості Замовника) було укладено договір про виконання сільськогосподарських робіт (послуг) №УБГ223/035-18 /том 1 а.с. 167-180/.
Відповідно до пункту 1.1. договору Виконавець зобов`язується своїми силами, засобами та обладнанням та на свій ризик виконати роботи по вирощуванню сільськогосподарських культур на Об`єкті Замовника, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи.
Згідно з укладеним договором (Додаткова угода №12 від 31.12.2021) результатом виконання робіт є отримання Замовником Продукції (незавершеного виробництва сільськогосподарської продукції посівів пшениці на площі Об`єкта - 1907,2 га та посівів кукурудзи на площі Об`єкта 1003,9848 га), що підтверджується підписаним Сторонами Актом приймання- передачі робіт (послуг) /том 1 а.с. 181-185/.
Згідно з укладеним договором (Додаткова угода №14 від 08.09.2022) результатом виконання робіт є отримання Замовником Продукції (незавершеного виробництва сільськогосподарської продукції посівів пшениці на площі Об`єкта - 1907,2 га та посівів соняшника на площі Об`єкта 1003,9848 га), що підтверджується підписаним Сторонами Актом приймання-передачі робіт (послуг) /том 1 а.с. 189-191/.
За результатами виконання умов договору про виконання сільськогосподарських робіт (послуг) №УБГ223/035-18, з урахуванням додаткових угод до нього, між замовником та виконавцем 18.10.2022 було підписано акт приймання-передачі робіт (послуг) №2, яким підтверджено передачу виконавцем на користь замовника таких сільськогосподарських робіт як: дискування; глибоке рихлення; оранка; боронування; внесення мін-добрив, з урахуванням вартості добрив; культивація; внесення ЗЗР, з урахуванням вартості ЗЗР; посів з одночасним внесенням мінеральних добрив та ЗЗР, з урахуванням вартості насіння, добрив та ЗЗР; коткування, на загальну суму 19645693,54 грн, в тому числі ПДВ 3274282,26 грн /том 1 а.с. 192-193/.
Згідно із положеннями пункту 187.1 статті 187 ПК України, у зв`язку із складенням акту приймання-передачі робіт (послуг) від 18.10.2022 №2, у ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" виникло податкове зобов`язання з ПДВ та обов`язок скласти і зареєструвати податкову накладну.
Позивачем складено податкову накладну №12 від 18.10.2022 на суму 19645693,54 грн, в тому числі ПДВ 3274282,26 грн, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 1 а.с. 31-32/.
15.11.2022 ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" отримало через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.46" квитанцію /том 1 а.с. 33/, у якій, крім іншого, зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена.". Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 18.10.2022 №12 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково: показник D=.0000%, P=0.
Згідно повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 17.02.2023 №2 позивач через ДПІ у м. Полтаві надав податковому органу пояснення разом з копіями документів /том 1 а.с. 34-67/.
23.02.2023 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №8330191/44305134 про відмову в реєстрації податкової накладної від 18.10.2022 №12 у ЄРПН з огляду на надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Так, до повідомлення платником надано акт приймання-передачі робіт (послуг) від 18.10.2022 №2, згідно якого не можливо ідентифікувати період наданих послуг, а саме, в акті відсутня розшифровка періодів виконання зазначених видів робіт. Згідно наданого пакету документів встановлено придбання послуг обробітку землі від ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" (34630924), але згідно даних ЄРПН, платником не подано на реєстрацію податкові накладні на зазначені послуги, чим порушено п. 201.1 та п. 201.7 статті 207 ПКУ /том 1 а.с. 68-69/.
В результаті оскарження вказаного рішення в адміністративному порядку ДПС України залишило скаргу платника податку без задоволення, а рішення без змін /том 1 а.с. 70-88/.
Між тим, для виконання сільськогосподарських робіт згідно договору №УБГ223/035-18 від 06.04.2018, зокрема, щодо вирощування посівів соняшника, ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" залучало ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" (код ЄДРПОУ 34630924) на підставі укладеного договору про надання послуг №02/02-1 від 02.02.2022 /а.с. 203-205/.
В межах виконання умов договору про надання послуг №02/02-1 від 02.02.2022 ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" надало ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" наступні послуги по вирощуванню посівів соняшника: дискування; глибокорозпушування; оранка; боронування; внесення мін-добрив, з урахуванням вартості добрив; культивація; внесення ЗЗР, з урахуванням вартості ЗЗР; посів з внесенням мін-добрив, з урахуванням вартості насіння та добрив; коткування. Загальна вартість виконаних робіт склала 20431451,74 грн.
За фактом наданих послуг між сторонами були складені акти здачі-приймання робіт (надання послуг) від 18.10.2022 №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13, №14, №15 /том 1 а.с. 206-214/.
У подальшому, після визрівання врожаю соняшника до необхідної стадії ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" придбало у ПРАТ "Укргазвидобування" незавершене виробництво посіви соняшнику на відповідних земельних ділянках врожаю.
В свою чергу, 06.01.2022 між ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" (Постачальник) і ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" (Покупець) було укладено договір поставки №8, з урахуванням додаткової угоди до нього №1 від 07.04.2022 /том 1 а.с. 215-216/.
Згідно з п.1.1 укладеного договору №8, з урахуванням додаткової угоди до нього №1 від 07.04.2022, Постачальник зобов`язується поставити, а Покупець - прийняти та оплатити Товар, а саме - посіви соняшника на площі 1003,9848 га, врожаю 2022 року /том 1 а.с. 217/.
Пунктом 1.3 договору №8, з урахуванням додаткової угоди до нього №1 від 07.04.2022, передбачено, що орієнтовна вартість товару складає 25000000,00 грн /том 1 а.с. 217/.
Відповідно до пункту 3.1 договору оплата товару здійснюється покупцем у грошовій формі у порядку попередньої оплати на підставі рахунків Постачальника протягом 5 банківських днів з дня їх отримання. У рахунку повинно бути зазначено вид товару за який проводиться попередня оплата, його кількість та вартість.
ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" згідно банківської виписки від 17.10.2022 в рахунок оплати посівів соняшника здійснило передплату на банківський рахунок ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" на суму 4 544035,20 грн /том 1 а.с. 195/.
Згідно із положеннями пункту 187.1 статті 187 ПК України, у зв`язку із отриманням 17.10.2022 попередньої оплати в сумі 4544035,20 грн, у ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" виникло податкове зобов`язання з ПДВ та обов`язок скласти і зареєструвати податкову накладну.
Позивачем складено податкову накладну №15 від 17.10.2022 на суму 4544035,20 грн, у тому числі ПДВ 757339,20 грн, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 1 а.с. 89-90/.
16.11.2022 ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" отримало через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.46" квитанцію /том 1 а.с. 91/, у якій, крім іншого, зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена.". Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 17.10.2022 №15 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково: показник D=.0000%, P=0.
Поряд з цим, 18.10.2022 між ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" (виконавець) і ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" (Покупець) підписано акт надання послуг №185, яким підтверджено виконання виконавцем на користь покупця робіт з незавершеного виробництва посівів соняшника на загальну суму 25477507,84 грн, в тому числі ПДВ 4246251,31 грн /том 1 а.с. 250/.
Згідно із положеннями пункту 187.1 статті 187 ПК України, у зв`язку із підписанням 18.10.2022 акту надання послуг №185 на суму 25477 507,84 грн, в тому числі ПДВ 4246251,31 грн, у ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" виникло податкове зобов`язання з ПДВ та обов`язок скласти і зареєструвати податкову накладну.
Як наслідок, позивачем складено податкову накладну №19 від 18.10.2022 на суму 20722174,64 грн, у тому числі ПДВ 3453695,77 грн (за вирахуванням передоплат на суму 4755333,20 грн, здійснених станом на 18.10.2022), яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 1 а.с. 92-93/.
16.11.2022 ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" отримало через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.46" квитанцію /том 1 а.с. 94/, у якій, крім іншого, зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена.". Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 18.10.2022 №19 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково: показник D=.0000%, P=0.
Згідно повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 17.02.2023 №3 позивач через ДПІ у м. Полтаві надав податковому органу пояснення разом з копіями документів стосовно податкових накладних від 17.10.2022 №15 та від 18.10.2022 №19 /том 1 а.с. 95-137/.
23.02.2023 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №8330192/44305134 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.10.2022 №15 у ЄРПН з огляду на ненадання платником податку копій документів договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, а саме, до повідомлення платником надано банківську виписку на попередню оплату від 17.10.2022, в графі "призначення платежу" якої вказано оплата згідно договору №9 від 03.02.2022, але зазначений договір не надано /том 1 а.с. 140-141/.
Поряд з цим, 23.02.2023 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №8330193/44305134 про відмову в реєстрації податкової накладної від 18.10.2022 №19 у ЄРПН з огляду на надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Так, до повідомлення платником надано первинні документи, згідно яких встановлено, що податкова накладна виписана на різницю між попередніми оплатами та фактом реалізації. Згідно акту звірки взаєморозрахунків та банківських виписок встановлено попередні оплати від 10.01.2022, 07.02.2022, 18.03.2022, 06.04.2022, але згідно даних ЄРПН, платником не надано на реєстрацію податкові накладні на отримані попередні оплати, чим порушено п.201.1 та п.201.7 статті 207 ПКУ та свідчить про розбіжність між наданими первинними документами та даними ЄРПН, отже дані операції не дають можливості підтвердити суму різниці, на яку виписана податкова накладна від 18.10.2022 №19. Платником надано акт надання послуг від 18.10.2022 №185, який не містить обов`язкових реквізитів, передбачених Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-ХІV від 16.07.1999 та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995, а саме, відсутня розшифровка підпису від замовника /том 1 а.с. 138-139/.
В результаті оскарження вказаних рішень в адміністративному порядку ДПС України залишило скарги платника податку без задоволення, а рішення без змін /том 1 а.с. 142-166/.
Позивач, вважаючи рішення від 23.02.2023 №8330191/44305134, №8330192/44305134 та №8330193/44305134 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржувані рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якими відмовлено у реєстрації податкової накладної є необґрунтованими, а тому підлягають скасуванню. З метою належного захисту прав позивача суд першої інстанції дійшов висновку щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні датою їх подання.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з наступних підстав.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
За змістом п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі за текстом - Порядок №1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 (далі за текстом - Порядок № 1165).
За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п.п. 3-5 Порядку № 1165 податкова накладна, яка не відповідає критеріям (ознакам) безумовної реєстрації, підлягає перевірці на предмет ризиковості господарських операцій в аспекті наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання податкового обов`язку.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
В силу приписів п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Аналіз наведених норм права дозволяє дійти висновку, що у випадку прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та включенням його до відповідного переліку, реєстрація всіх надісланих ним податкових накладних буде зупинена.
Пунктом 11 Порядку № 1165 регламентовано, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік інформації, обов`язкової для фіксації у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.
За визначенням п.6 Порядку № 1165 документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Аналогічний перелік документів визначено пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі по тексту Порядок № 520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, надіслані позивачу квитанції щодо зупинення реєстрації спірних податкових накладних містять посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. 
У квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних відсутня інформація про те, чому позивач визначений ризиковим або які саме його операції стали причиною для визнання його ризиковим. Нечітке формулювання п. 8 Критеріям ризиковості платника податку унеможливлює встановлення конкретних ознак ризиковості платника.
Також, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних відсутнє посилання на відповідне рішення щодо віднесення позивача до ризикових платників.
Крім того, наявність такого рішення хоча і є передумовою для зупинення реєстрації податкової накладної відповідно до п. 6 Порядку № 1165, проте не створює безумовних підстав для відмови у реєстрації такої податкової накладної у ЄРПН.
Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Водночас, квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містили пропозиції щодо надання конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, що позбавляло позивача можливості надати документи на підтвердження обґрунтованості складення відповідних податкових накладних, які, на думку контролюючого органу, є достатніми для реєстрації податкових накладних.
Вирішуючи питання щодо законності рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, суд вказує, що зупинення її реєстрації за своїм змістом є передумовою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів зазначає, що наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішення.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної / розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного переліку документів, які позивач має надати, без наведення такого переліку рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.
Верховний Суд у справах № 640/11321/20, № 320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
У постанові від 29.06.2022 у справі № 380/5383/21 Верховний Суд прийшов до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.
Згідно з висновком Верховного Суду принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Верховний Суд у постанові від 20.04.2023 також зазначив, що висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. Так, якщо контролюючий орган і вважав, що є обставини, які унеможливлювали врахування таблиці даних платника податків, поданою платником податку, то відповідні обставини повинні бути чітко зазначені у рішенні.
Квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містять обґрунтованих причин зупинення їх реєстрації та конкретного переліку документів, які позивач мав надати контролюючому органу.
Крім того, колегія суддів зазначає, що в апеляційній скарзі відсутні доводи про відсутність будь якого конкретного документа, на який посилається позивач та суд першої інстанції.
Крім того, вищевказані квитанції також не містять і розрахунків щодо обсягів постачання товарів/послуг, обсяг яких дорівнює або перевищує величину придбання такого товару/послуги, що також стало підставою зупинення спірних податкових накладних.
Натомість, у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Оскільки у тексті квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не було точно зазначено, які саме документи вимагаються від платника податку, позивач діяв на власний розсуд і підготував пояснення щодо господарської операції із копіями документів, керуючись нормами ПК України, Порядками № 520 та № 1165.
Колегія суддів враховує, що позивачем після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних 17.02.2023 були надіслані податковому органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості їх складення /том 1 а.с. 34-67, 95-137/.
З витягу з протоколу №39 від 23.02.2023 щодо відмови реєстрації податкових накладних ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" слідує, що згідно податкової накладної від 18.10.2022 №12, складеної щодо надання послуг з обробітку землі, встановлено, що до повідомлення платником надано акт прийманняпередачі робіт (послуг) від 18.10.2022 №2, згідно якого не можливо ідентифікувати період наданих послуг, а саме, в акті відсутня розшифровка періодів виконання зазначених видів робіт. Згідно наданого пакету документів встановлено придбання послуг обробітку землі від TOB "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" (34630924), але згідно даних ЄРПН, платником не подано на реєстрацію податкові накладні на зазначені послуги, чим порушено п. 201.1 та п. 201.7 статті 201 ПКУ.
З цього приводу суд вважає за доцільне зазначити, що відповідно до приписів статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Таким чином, факт здійснення господарських операцій повинен підтверджуватися первинними документами (накладними, актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), тощо), які містять відомості про такі господарські операції та повинні відповідати вимогам частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Акт приймання передачі робіт (послуг) від 18.10.2022 №2, складений між замовником АТ "Укргазвидобування" БУ "Укрбургаз" та виконавцем ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО", містить такі обов`язкові реквізити, як: назва документа; дата складання; назва підприємств, від імені яких складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис та печатки, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
При цьому, виходячи зі змісту договору №УБГ223/035-18 від 06.04.2018, строки та якість виконання окремих етапів робіт, які входять до комплексу робіт, погоджених сторонами на річний цикл (2022 рік), окремо замовником не приймаються та не контролюються. Натомість, замовник приймає виконану роботу з її результатами незавершеним виробництвом посівів соняшника.
ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України (дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку), був зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних, а отже правомірно вчинив такі дії.
Отже, платник податку ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, встановлених підпунктом "б" пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, склав та подав на реєстрацію податкову накладну від 18.10.2022 №12.
Контролюючим органом не заперечується фактичне надання позивачем зазначеного акту разом з повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 17.02.2023 №2.
Що ж стосується посилань контролюючого органу на неподання на реєстрацію податкових накладних на послуги обробітку землі від TOB "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" (34630924), що є порушенням п. 201.1 та п. 201.7 статті 201 ПКУ, то суд вважає, що позивач не може бути відповідальним за дії іншого платника податків, а тому вказане не може слугувати підставою для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної від 18.10.2022 №12 у ЄРПН.
Колегія суддів зауважує, що згідно з інформаційним листом від 02.03.2023 №02.03/1 ТОВ "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" не зареєструвало податкові накладні за фактом підписання актів про надання послуг за договором №02/02-1 від 02.02.2022, у зв`язку з недостатністю ліміту реєстрації. Разом з тим, зазначені податкові зобов`язання з ПДВ були належним чином задекларовані ТОВ "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2022 року у відповідності із Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 /том 1 а.с. 259-260/.
Водночас, на переконання суду, реальність здійснення спірної господарської операції контролюючим органом мала перевірятися безпосередньо в ході проведення відповідної документальної перевірки, а не під час здійснення платником дій з реєстрації податкової накладної від 18.10.2022 №12 в ЄРПН.
Також з витягу з протоколу №39 від 23.02.2023 щодо відмови реєстрації податкової накладної ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" слідує, що згідно податкової накладної від 17.10.2022 №15, складеної по отриманій попередній оплаті на реалізацію незавершеного виробництва посівів соняшника, встановлено, що до повідомлення платником надано банківську виписку на попередню оплату від 17.10.2022, в графі «призначенні платежу» якої вказано - оплата згідно Договору №9 від 03.02.2022, але зазначений Договір не надано. Таким чином, надаючи платіжне доручення, у якому зазначено Договір №9 та не надаючи його, позивач ставить під сумнів здійснення господарської операції.
З цього приводу суд вважає за доцільне вказати на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати аналіз господарської операцій позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення документальної перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Матеріалами справи підтверджується, що ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" згідно банківської виписки від 17.10.2022 в рахунок оплати посівів соняшника здійснило передплату на банківський рахунок ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" на суму 4544035,20 грн.
Згідно із положеннями підпункту "а" пункту 187.1 статті 187 ПК України, у зв`язку із отриманням 17.10.2022 попередньої оплати в сумі 4544035,20 грн, у ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" виникло податкове зобов`язання з ПДВ та обов`язок скласти і зареєструвати податкову накладну.
Як наслідок, позивачем складено податкову накладну №15 від 17.10.2022 на суму 4544035,20 грн, у тому числі ПДВ 757339,20 грн, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Учасниками справи не заперечується та обставина, що копія банківської виписки за 17.10.2022 надавалася платником контролюючому органу під час реєстрації податкової накладної від 17.10.2022 №15.
Згідно з випискою банку за 17.10.2022 попередня оплата в сумі 4544035,20 грн була здійснена ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" згідно з платіжним дорученням №1513 від 17.10.2022 з призначенням платежу: "Оплата за незавершене виробництво посіви соняшника згідно дог. №9 від 03/02/2022 р., рах. №137 від 13/10/2022 р. у т.ч. ПДВ 20% 757339,20 грн" /том 1 а.с. 195/.
Разом з тим, згідно з листом №27/10-1 від 27.10.2022 ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" повідомило ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" про уточнення призначення платежу за платіжним документом №1513 від 17.10.2022 на наступне: "Оплата за незавершене виробництво посіви соняшника згідно дог. №8 від 06/01/2022 р., рах.№137 від 13/10/2022 р. у т.ч. ПДВ 20% 757 339,20 грн" /том 1 а.с. 261/.
Вказаний лист додавався позивачем до скарги на рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних №15 від 17.10.2022 та №19 від 18.10.2022 (том 1 а.с. 160-164).
Отже, матеріалами справи підтверджено, що TOB "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" фактично проводило попередню оплату в сумі 4544035,20 грн за договором №8 від 06.01.2022, а не згідно з договором №9 від 03.02.2022.
Тобто, з боку ТОВ "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал" була допущена технічна помилка при наборі платіжного доручення, яка у подальшому була усунута.
При цьому, суд зауважує, що примірник договору №8 від 06.01.2022 надавався платником як до контролюючого органу під час реєстрації спірних накладних у ЄРПН, так і до матеріалів позовної заяви у цій справі /том 1 а.с. 113/.
Крім цього, фактичне здійснення попередньої оплати в сумі 4544035,20 грн згідно з платіжним дорученням №1513 від 17.10.2022 визнається й безпосередньо самим контролюючим органом у додаткових поясненнях /том 2 а.с. 87/, враховуючи відповідь на запит АТ "Полтава-банк", якою підтверджується здійснення платежу на суму 4544035,20 грн /том 2 а.с. 90-91/.
З витягу з протоколу №39 від 23.02.2023 щодо відмови реєстрації податкових накладних ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" слідує, що згідно податкової накладної від 18.10.2022 №19, складеної на реалізацію незавершеного виробництва посівів соняшника, встановлено, що до повідомлення платником надано первинні документи, згідно яких встановлено, що податкова накладна виписана на різницю між попередніми оплатами та фактом реалізації. Згідно акту звірки взаєморозрахунків та банківських виписок встановлено попередні оплати від 10.01.2022, 07.02.2022, 18.03.2022, 06.04.2022, але згідно даних ЄРПН, платником не подано на реєстрацію податкові накладні на отримані попередні оплати, чим порушено п. 201.1 та п. 201.7 статті 201 ПКУ та свідчить про розбіжність між наданими первинними документами та даними ЄРПН, отже дані операції не дають можливості підтвердити суму різниці, на яку виписана податкова накладна від 18.10.2022 №19. Платником надано акт надання послуг від 18.03.2022 №185, який не містить обов`язкових реквізитів, передбачених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999 та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995, а саме, відсутня розшифровка підпису від замовника. Таким чином, так як було встановлено факт придбання послуг обробітку землі ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" від TOB "Агрофірма "Труд. Земля.Капітал", а також попередні оплати від 10.01.2022, 07.02.2022, 18.03.2022, 06.04.2022 - не складання податкових накладних є прямим порушенням норм законодавства.
З цього приводу суд вважає за доцільне зазначити, що перевірка реальності здійснення господарської операції за процедурою реєстрації податкової накладної у ЄРПН фактично є неможливою, адже платник податків не залучається до роботи комісії податкового органу з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а члени комісії не здійснюють вихід на підприємство з метою з`ясування фактичних обставин ведення платником податків господарської діяльності.
Судовим розглядом встановлено, що акт надання послуг від 18.10.2022 №185, складений між замовником TOB "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" та ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО", містить такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис та печатки, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції.
Посилання ж контролюючого органу на відсутність у представленому акті надання послуг від 18.03.2022 №185 розшифровки підпису від замовника, як на підставу для відмови у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 18.10.2022 №19, судом оцінюються критично, оскільки з досліджених додаткової угоди №1 від 07.04.2022 до договору поставки від 06.01.2022 №8 та акту надання послуг від 18.03.2022 №185 судовим розглядом встановлено, що вони від імені замовника підписані однією і тією ж особою, якою згідно даних додаткової угоди є директор TOB "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" Шаповалов Д.Б. /том 1 а.с. 217, том 2 а.с. 25/.
Водночас, на переконання суду, такий неістотний недолік в оформленні, як відсутність ПІП у графі "від замовника" у акті надання послуг від 18.03.2022 №185 жодним чином не є підставою для невизнання господарської операції контролюючим органом ще на стадії реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Крім того, зазначений недолік було усунуто шляхом розшифрування підпису директора TOB "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" Шаповалов Д.Б. згідно листа №2402/2 від 24.02.2023 /том 1 а.с. 249, 250/.
Що стосується неподання позивачем на реєстрацію податкових накладних за фактом отримання попередніх оплат 10.01.2022, 07.02.2022, 18.03.2022, 06.04.2022, що підтверджується відповідними банківськими виписками, то, на переконання суду, така обставина не може слугувати підставою для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної від 18.10.2022 №19 у ЄРПН.
Як слідує зі змісту позову, ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" не зареєструвало податкові накладні за фактом отримання попередніх оплат від ТОВ "Агрофірма "Труд. Земля. Капітал" 10.01.2022 (ПН №1 на суму 42540,00 грн), 10.01.2022 (ПН №2 на суму 55436,00 грн), 07.02.2022 (ПН №3 на суму 38600,00 грн), 18.03.2022 (ПН №4 на суму 39910,00 грн), 06.04.2022 (ПН №5 на суму 34812,00 грн) у зв`язку з недостатністю ліміту реєстрації.
Разом з тим, зазначені податкові зобов`язання з ПДВ були належним чином задекларовані позивачем у податкових деклараціях з ПДВ за січень, лютий, березень та квітень 2022 року у відповідності з Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016 /том 1 а.с. 222-245/.
Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних.
Головним управлінням ДПС у Полтавській області у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації спірних податкових накладних, складених позивачем, у ЄРПН.
Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних щодо оформлення квитанцій прямо вказує на те, що рішення, які прийнято на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законним.
Суд зазначає, що сумніви контролюючого органу щодо здійсненої операції не можуть вирішуватися шляхом блокування податкових накладних.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції висновку, що відповідач мав правові підстави для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України прийняти і зареєструвати датою фактичного подання виписані "АДР-СЕРВІС АГРО" податкові накладні  №12 від 18.10.2022, №15 від 17.10.2022, №19 від 18.10.2022  в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає, що зазначена вимога є похідною та також підлягає задоволенню.
Відповідно до підпункту 201.16.4. пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій: а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності “небезпідставної заяви” за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути “ефективним” як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі “Афанасьєв проти України” від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Отже, “ефективний засіб правого захисту” в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція – це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями – органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями – вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття “дискреційні повноваження” суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки – зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України прийняти і зареєструвати датою первісного подання виписана ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" податкові накладні №12 від 18.10.2022, №15 від 17.10.2022, №19 від 18.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду № 360/2460/20 від 03.11.2021 р., № 140/14282/20 від 17.05.2023 р.
Згідно з висновком Великої Палати Верховного Суду, викладеним у постанові від 30.01.2019 по справі № 755/10947/17, суди при вирішенні спорів мають враховувати останню правову позицію Верховного Суду.
Так, відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.
Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.
Доводи апеляційної скарги є безпідставними , не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що постанова суду першої інстанції є незаконною, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права,      зміст апеляційної скарги , який повністю дублює заперечення на позов, подані до суду першої інстанції, містить виключно суб`єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано      в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що зміст апеляційної скарги є ідентичним відзиву на позовну заяву, а отже, доводи, викладені відповідачем в апеляційній скарзі були предметом дослідження суду першої інстанції і не знайшли свого належного підтвердження під час розгляду апеляційної скарги.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Щодо доводів апеляційної скарги про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при ухваленні додаткового рішення, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до статті 16 КАС України учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представництво в суді як вид правничої допомоги здійснюється виключно адвокатом (професійна правнича допомога), крім випадків, встановлених законом.
Пунктом 1 частини третьої статті 132 КАС України визначено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
Статтею 134 КАС України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Згідно з частиною третьою статті 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката, виходячи із положень частини п`ятої статті 134 КАС України, має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Відповідно до частини шостої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина сьома статті 134 КАС України).
Отже, саме заінтересована сторона має вчинити певні дії, спрямовані на відшкодування з іншої сторони витрат на професійну правничу допомогу, а інша сторона має право на відповідні заперечення проти таких вимог.
Відповідно до ст. 30 Закону України "Про адвокатуру і адвокатську діяльність" від 5 липня 2012 року № 5076-VI, гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги.
При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація та досвід адвоката, фінансовий стан клієнта й інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним і враховувати витрачений адвокатом час.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
Cуд також має враховувати чи пов`язані ці витрати з розглядом справи, чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес тощо.
Визначаючись із відшкодуванням понесених витрат на правничу допомогу, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін (пункт 21 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі № 755/9215/15-ц).
Ключовим критерієм під час розгляду питання щодо можливості стягнення "гонорару успіху" у справі яка розглядається є розумність заявлених витрат. Тобто розмір відповідної суми має бути обґрунтованим. Крім того, підлягає оцінці необхідність саме такого розміру витрат.
Судом першої інстанції установлено, що позивачем було подано для підтвердження понесених витрат на оплату правничої допомоги такі документи:
- договір про надання правової (правничої) допомоги №01/21 від 21.09.2022;
- додаткову угоду №3 від 27.03.2023 до договору про надання правової (правничої) допомоги №01/21 від 21.09.2022;
- детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом від 06.02.2024;
- акт приймання-передачі наданої правової (правничої) допомоги №3 від 06.02.2024;
- рахунок №2/25-04 від 25.04.2023;
- ордер на надання правничої (правової) допомоги серія ВІ №1140184.
Згідно з пунктом 1.1 договору про надання правової (правничої) допомоги №01/21 від 21.09.2022 за цим Договором Адвокат Сайтарли А.П. зобов`язується за завданням Клієнта ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" надавати Клієнту правову (правничу) допомогу (далі також - послуги), а Клієнт зобов`язується оплатити надання послуг та фактичні витрати Адвоката, необхідні для виконання цього Договору. Під послугами у цьому Договорі розуміється захист, представництво та надання інших видів правової (правничої) допомоги.
Відповідно до пунктів 4.1, 4.2 договору про надання правової (правничої) допомоги №01/21 від 21.09.2022 гонорар - форма винагороди Адвоката за надання послуг, передбачених цим Договором. Розмір гонорару, який Клієнт сплачує Адвокату за надану в межах цього Договору правову (правничу) допомогу, та порядок його оплати визначається сторонами окремою додатковою угодою, яка є невід`ємною частиною цього Договору. Така додаткова угода може бути викладена у формі додатку до Договору, який набуває чинності з дня його підписання уповноваженими представниками Сторін.
За змістом додаткової угоди №3 від 27.03.2023 до договору про надання правової (правничої) допомоги №01/21 від 21.09.2022, вона визначає розмір та порядок оплати юридичних послуг (гонорару) Адвоката за надання правової (правничої) допомоги у спорі з Головним управлінням ДПС у Полтавській області, Державною податковою службою України про визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Полтавській області №8330191/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №12 від 18.10.2022 року, №8330192/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 17.10.2022 року і №8330193/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №19 від 18.10.2023 року та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №12 від 18.10.2022 року на суму 19645693,54 гри., в тому числі ПДВ 3274282,26 грн., №15 від 17.10.2022 року на суму 4544035,20 грн., в тому числі ПДВ 757339,20 грн., №19 від 18.10.2022 року на суму 20722174,64 грн., в тому числі ПДВ 3453695,77 грн., датою їх фактичного подання.
Адвокат зобов`язується надавати правничу допомогу та захист інтересів Клієнта у суді першої інстанції - Полтавському окружному адміністративному суді.
Вартість послуг (гонорару) Адвоката за надання правової (правничої) допомоги під час підготовки до розгляду справи та під час розгляду справи судом апеляційної інстанції складає 40000,00 грн.
Порядок оплати гонорару: оплата послуг здійснюється за актом приймання-передачі наданої правової (правничої) допомоги протягом 30-ти календарних днів з дня підписання відповідного акту; оплата послуг може здійснюватися також у вигляді передплати або авансу; Клієнт також бере на себе зобов`язання по оплаті судових витрат (в тому числі, але не виключно, судового збору, витрат на проведення судових експертиз тощо).
Сплата узгодженої сторонами суми гонорару (послуг) здійснюється Клієнтом в готівковому або безготівковому порядку шляхом перерахування відповідної суми коштів на розрахунковий рахунок Адвоката, реквізити якого зазначаються у відповідному рахунку на оплату гонорару.
Відповідно до рахунку №2/25-04 від 25.04.2023 оплата послуг за надання правової (правничої) допомоги: вивчення матеріалів, правовий аналіз, підготовка необхідних документальних доказів та складання позовної заяви щодо оскарження в адміністративному судочинстві рішень Комісії ГУ ДПС у Полтавській області №8330191/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №12 від 18.10.2022 року, №8330192/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 17.10.2022 року і №8330193/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №19 від 18.10.2023 року та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №12 від 18.10.2022 року на суму 19645693,54 грн., в тому числі ПДВ 3274282,26 грн., №15 від 17.10.2022 року на суму 4544035,20 грн., в тому числі ПДВ 757339,20 грн., №19 від 18.10.2022 року на суму 20722174,64 грн., в тому числі ПДВ 3453695,77 грн., датою їх фактичного подання; складання процесуальних документів, представництво інтересів Товариства в адміністративному судочинстві та комплексне ведення адміністративної справи в суді першої інстанції - Полтавському окружному адміністративному суді.
06.02.2024 між позивачем та адвокатом підписано акт приймання-передачі наданої правової (правничої) допомоги №3 від 06.02.2024, згідно з яким клієнт прийняв наступні послуги: підготовка до розгляду справи; збір доказів; формування правової позиції; надання усних консультацій; складання позовної заяви до Полтавського окружного адміністративного суду про визнання протиправними та скасування рішень Комісії ГУ ДПС у Полтавській області №8330191/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №12 від 18.10.2022 року, №8330192/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 17.10.2022 року і №8330193/44305134 від 23.02.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №19 від 18.10.2023 року та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №12 від 18.10.2022 року на суму 19645693,54 грн., в тому числі ПДВ 3274282,26 грн., №15 від 17.10.2022 року на суму 4544035,20 грн., в тому числі ПДВ 757339,20 грн., №19 від 18.10.2022 року на суму 20722174,64 грн., в тому числі ПДВ 3453695,77 грн., датою їх фактичного подання; представництво та захист інтересів Клієнта під час розгляду справи №440/5003/23 у суді першої інстанції - Полтавському окружному адміністративному суді; складання процесуальних документів, заяв, клопотань, тощо. Загальна вартість послуг складає 40000,00 грн (сорок тисяч гривень 00 копійок) без ПДВ. Підписанням цього Акту Клієнт підтверджує факт належного надання Адвокатом послуг відповідно до умов Договору №01/21 від 21.09.2022 (додаткова угода №3 від 27.03.2023), сторони претензій один до одного не мають.
За змістом наданого до суду детального опису робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом від 06.02.2024, обсяг наданих адвокатом послуг/виконаних робіт та час, витрачений адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг) у справі №440/5003/23 за позовом ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" до Головного управління ДПС у Полтавській області, ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, становить:
27.03.2023-05.04.2023 - попереднє опрацювання (вивчення) матеріалів / збір доказів. Аналіз судової практики у релевантних справах. Формування правової позиції та надання усних консультацій;
06.04.2023-17.04.2023 - складання позовної заяви та подання її до Полтавського окружного адміністративного суду;
01.08.2023-07.08.2023 - складання клопотання про долучення письмових доказів, формування додатків, їх копіювання та надсилання іншим учасникам справи та до Полтавського окружного адміністративного суду;
27.01.2024 - складання та надіслання до суду клопотання про прискорення розгляду справи.
Отже, дійсність юридичного факту понесення витрат на професійну правничу допомогу з боку ТОВ "АДР-СЕРВІС АГРО" підтверджено належними доказами.
Відповідач, не погодившись із заявленою сумою до відшкодування подав до суду першої інстанції заперечення, в яких вказує що сума зазначених судових витрат є завищеною та такою, що не підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань. Також звертає увагу на те, що послуги надані адвокатом в суді першої інстанції не є роботою значного обсягу та значної складності, тож витрати обчислені неспівмірно.
У справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що співмірною є  сума 20000 (двадцять тисяч) грн. для відшкодування витрат на правничу допомогу, а тому дійшов висновку про часткове задоволення заяви про відшкодування витрат на правничу допомогу.
При вирішенні заяви позивача судом першої інстанції було перевірено співмірність розміру витрат на оплату послуг адвокатів із складністю справи та наданих адвокатами послуг, обсягом цих послуг, а також ціною позову, як цього вимагає частина п`ята    статті 134 КАС України. Суд першої інстанції навів мотиви, з яких він виходив при частковому задоволенні заяви, й такі заявником апеляційної скарги не спростовані.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для часткового задоволення заяви позивача про стягнення витрат на правничу допомогу.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційних скарг не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судові рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржувані рішення слід залишити без змін.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору.  
Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 31.01.2024 по справі № 440/5003/23 - залишити без змін. 
Додаткове рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2024 по справі № 440/5003/23 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		В.А. Калиновський 	
Судді	   	З.О. Кононенко    О.М. Мінаєва