ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 червня 2024 року	Львів	Справа № 460/14193/23 пров. № А/857/2200/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                                  Носа С.П.;
суддів:                                                                      Кухтея Р.В., Шевчук С.М.;

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2023 року  у справі № 460/5581/23 (суддя Гудима Н.С., м. Рівне) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Моліс" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-
                                                          ВСТАНОВИВ:
14 червня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Моліс" (далі – позивач, ТОВ "Моліс") звернулося у Рівненський окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі – відповідач-1, ГУ ДПС у Рівненській області), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2, ДПС України), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії від 17.05.2023 №8827541/32168318 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від  26.04.2023 та зобов`язати зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову вказану накладну.
В обґрунтування вимог позовної заяви вказано, що за наслідками господарських відносин позивача з ТОВ «ОЛІСМА» складено та направлено до Єдиного державного реєстру податкових накладних податкову накладну № 3 від 26.04.2023, яка прийнята, а її реєстрацію зупинено відповідачем - 1. Надалі, відповідач-1 безпідставно відмовив в реєстрації вищенаведеної податкової накладної за відсутності конкретних обставин, які б виключали можливість реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Таким чином, фактичні обставини, на думку позивача, свідчать про те, що зупинення реєстрації спірної податкової накладної є протиправним та рішення податкового органу таким, що підлягають скасуванню.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2023 року позов задовольнити повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 17.05.2023 №8827541/32168318 про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 26.04.2023.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 26.04.2023, складену Товариством з обмеженою відповідальністю "Моліс", датою її подання.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Моліс" судові витрати по сплаті судового збору за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області в сумі  1342 грн та за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України - в сумі 1342 грн.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідачем-1, Головним управлінням ДПС у Рівненській області, подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою позов залишити без задоволення.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано, що у комісії регіонального рівня були наявні усі правові підстави для зупинення реєстрації РК, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 77.11 були відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Платнику податків запропоновано надати  пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, належних документів платником податків надано не було, що слугувало підставою для відмови у реєстрації РК в ЄРПН. Апелянт вказує, що оскаржувані рішення є правомірними та відповідають нормам чинного законодавства.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено у справі незначної складності, суд апеляційної інстанції в порядку ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення залишити без змін з таких підстав.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
З матеріалів справи вбачається, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Моліс" (код ЄДРПОУ 32168318), зареєстроване юридичною особою та є платником податків, в т.ч. платником ПДВ. Згідно з КВЕД основний вид економічної діяльності: 16.21 Виробництво фанери, дерев`яних плит і панелей, шпону. Інші: 31.01 Виробництво меблів для офісів і підприємств торгівлі, 31.02 Виробництво кухонних меблів, 31.09 Виробництво інших меблів, 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у., 47.59 Роздрібна торгівля меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому в спеціалізованих магазинах, 49.39 Інший пасажирський наземний транспорт, н.в.і.у., 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування, 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.
01.11.2022 Товариство з обмеженою відповідальністю "Моліс" (Орендодавець) уклало з Малим підприємством Товариством з обмеженою відповідальністю "Олісма" (Орендар) договір оренди №01/11/2, згідно з умовами якого  у порядку та на умовах, визначених цим договором, орендодавець зобов`язується передати орендарю в тимчасове платне володіння і користування транспортні засоби, а орендар зобов`язується прийняти в тимчасове володіння та користування і сплачувати орендодавцю орендну плату. Вартість оренди за цим договором складає 120000 грн. за один місяць користування.
У Додатках до договору від 01.11.2022 визначено транспортні засоби, що передаються в оренду, та орендна вартість: Mitsubishi outlander ідентифікаційний номер JA4AZ2A33HZ060967 (орендна плата 9000 грн/міс), Volvo XC60 ідентифікаційний номер YV4612RK7G2905113 (орендна плата 14000 грн/міс), Ford Escape ідентифікаційний номер 1FMCU9JDXHUC92215 (орендна плата 9000 грн/міс), Dodge Journey ідентифікаційний номер 3C4PDDEGXHT593428 (орендна плата 8000 грн/міс), Subaru Crosstrek ідентифікаційний номер JF2GTAJC3J8267349 (орендна плата 12000 грн/міс), Renault logan ідентифікаційний номер VF17SRKL463823646 (орендна плата 9000 грн/міс), Renault logan ідентифікаційний номер VF17SRKL463629711 (орендна плата 9000 грн/міс), Nissan Sentra ідентифікаційний номер X8NBFAB1753371047 (орендна плата 9000 грн/міс), Volkswagen Tiguan ідентифікаційний номер 3VV2B7AX3JM010884 (орендна плата 16000 грн/міс), Forester ідентифікаційний номер JF2SJAEC2EH411330 (орендна плата 9000 грн/міс), Ygl02A35 ідентифікаційний номер YGL02E001930 (орендна плата 8000 грн/міс), Hyster H4.0FT6 ідентифікаційний номер NYGL02E001930 (орендна плата 8000 грн/міс).
На виконання умов договору  Товариством з обмеженою відповідальністю "Моліс" зазначені вище транспортні засоби були передані Малому підприємству Товариством з обмеженою відповідальністю "Олісма", що підтверджується актами приймання-передачі до договорів оренди від 01.11.2022.
За користування цими автомобілями у квітні 2023 року Мале підприємство Товариство з обмеженою відповідальністю "Олісма" сплатило орендну плату в розмірі 120000 грн, що підтверджується актом надання послуг від 26.04.2023, платіжними інструкціями 1805 від 26.04.2023 та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 за квітень 2023 року.
За наслідками оплати оренди автомобілів Товариство з обмеженою відповідальністю "Моліс" склало та надіслало до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну №3 від 26.04.2023 для реєстрації в ЄРПН.
15.05.2023 ГУ ДПС у Рівненській області надіслало позивачу квитанцію №9112226938 про те, що документ прийнято, однак реєстрація ПН/РК №3 від 26.04.2023 в ЄРПН зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 77.11, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійні основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критерії ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
У зв`язку з зупиненням реєстрації податкової накладної, позивачем були надані письмові пояснення та копії документів на підтвердження надання власних транспортних засобів в оренду Малому підприємству Товариством з обмеженою відповідальністю "Олісма". Подання вказаних пояснень та документів підтверджується повідомленнями контролюючого органу про їх прийняття та не заперечується відповідачем.
17.05.2023 комісією ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН прийнято рішення №8827541/32168318 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 26.04.2023, сформованої Товариство з обмеженою відповідальністю "Моліс".
Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
Статтею 185 ПК України визначено об`єкти оподаткування податком на додану вартість.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування, серед іншого, є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно достатті 186цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю (підпункт а); постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно достатті 186 цього Кодексу (підпункт б).
Згідно пункту 187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.7 ст.201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Згідно приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслана податкова накладна/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (надалі, також - Порядок №1165).
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пунктів 7 та 8 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Згідно з пунктом 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додатку 3 до Порядку №1165) передбачено, що до таких відносять, зокрема, відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 також затверджений Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок розгляду скарг).
Згідно з пунктами 11, 12 Порядку розгляду скарг щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена.
За результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 Кодексу, приймає одне з таких рішень: задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; залишає скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі без змін.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 р. за № 1245/34216 (надалі - також Порядок №520).
Відповідно до пункту 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з пунктом 5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктом 9 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до квитанції податкового органу податкова накладна №3 від 26.04.2023 прийнята, але її реєстрацію зупинено.
Підставу зупинення реєстрації ПН в квитанції вказано: відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 77.11 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вищенаведена квитанція не містять конкретизованого переліку документів, які запропоновано подати платнику податків, а містять загальні пропозиції надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації зазначеної в податковій накладні. Таким чином, пропозиції контролюючого органу ТОВ «Моліс» щодо надання пояснень та документів, на думку суду, носили формальний характер та за своїм змістом дублювали припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку необхідних документів.
З матеріалів справи вбачається, що позивач через електронний кабінет платника направив контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено.
Зокрема, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та документи на підтвердження господарської операції з контрагентами. 
Слід зазначити, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Така правова позиція Верховного Суду, зазначена в постанові від 02.02.2021 за результатами розгляду справи №805/3956/18-а, постанові від 18.06.2019, за результатом розгляду справи № 0740/804/18, та в постанові від 23.10.2018, за результатом розгляду справи № 822/1817/18.
Відтак той факт, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законними.
В оскаржуваного рішення Комісією Головного управління ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, як підставу для прийняття рішень вказано про надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (документи, які не надано, підкреслити).
Із змісту вказаного рішення судом апеляційної інстанції не встановлено, які саме документи було надано позивачем складених із порушенням законодавства, оскільки жодного з перелічених документів не підкреслено.
Верховний Суд в постановах від 01.12.2022 в справі № 160/20895/21 та від 23.09.2022 в справі № 1.380.2019.005516 прийшов до висновку, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні, які можуть бути звичайними описками внаслідок халатності працівників, які їх заповнювали, не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Матеріалами справи підтверджено, що позивач через електронний кабінет платника направив контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено.
В зв`язку із вищенаведеним, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що позивач надав контролюючому органу копії документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520. Такі документи відповідають пункту 5 Порядку № 520 та подані позивачем на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме конкретно документи складено з порушенням законодавства.
Крім того, подані позивачем первинні документи не мають дефекту форми, змісту або походження, котрі в силу статей 198, 201 Податкового кодексу України, частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Колегія суддів зазначає, що  що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Висновок аналогічного змісту викладено у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.
Отже оскаржуване рішення №8827542/32168318 від 17.05.2023 не відповідають критерію «обґрунтованості». 
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Усі належні документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію РК в ЄРПН, були надані.
Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 26.04.2023 суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до частини 4 статті 245 КАС України, у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
Згідно з частиною 2 статті 5 КАС України, захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) у справі "Чуйкіна проти України" (Case of Chuykina v. Ukraine) (Заява N28924/04) констатував: "Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява N48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".
Беручи до уваги вище наведене, та оцінюючи надані сторонами по справі докази в їх сукупності, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що у даному випадку, у ДПС України відсутня дискреція, як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, у зв`язку з чим повний та ефективний захист порушеного права позивача може бути забезпечений шляхом зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію податкової накладної №3 від 26.04.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних з дня її фактичного подання.
Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, суд апеляційної інстанції вважає вірними висновки суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення адміністративного позову.
Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 241, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
                                                         ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2023 року у справі № 460/14193/23 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів. 

Головуючий суддя	 	С. П. Нос 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. М. Шевчук