ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 травня 2024 року	Львів	Справа № 380/26795/23 пров. № А/857/3857/24	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді          Шавеля Р.М.,
суддів                              Бруновської Н.В. та Хобор Р.Б.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15.01.2024р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Західєвробуд» до Головного управління ДПС у Львівській обл. та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: ОСОБА_1 , час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 15.01.2024р, м.Львів; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: не зазначена),-

В С Т А Н О В И В:

19.06.2023р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції) позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Будівельна компанія /БК/ «Західєвробуд» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив:
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління /ГУ/ ДПС у Львівській обл. № 9354657/43136922 від 15.08.2023р.;
зобов`язати Державну податкову службу /ДПС/ України зареєструвати податкову накладну № 4 від 09.05.2023р., складену ТзОВ «БК «Західєвробуд» в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ датою її подання (а.с.1-16).

Розгляд справи здійснено судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами (а.с.141 і на звороті).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15.01.2024р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДПС у Львівській обл. № 9354657/43136922 від 15.08.2023р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 09.05.2023р. в ЄРПН; зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну ТзОВ «БК «Західєвробуд» № 4 від 09.05.2023р. в ЄРПН датою подання її на реєстрацію.; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській обл. та ДПС України на користь ТзОВ «БК «Західєвробуд» судовий збір у розмірі по 2684 грн. з кожного відповідача (а.с.144-151).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ДПС України, який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (а.с.165-173).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що позивачем виписано спірну податкову накладну, яку надіслано до ДПС для реєстрації. Однак, відповідно до квитанції реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена на підставі п.201.16 ст.201 Податкового кодексу /ПК/ України по причині того, що обсяг постачання товару/послуги 43.99 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Водночас апелянт зазначив, що зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація податкової накладної, податковому органу невідомий. Тобто, сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції. У квитанціях чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, за яким здійснено моніторинг податкових накладних та зупинено їх реєстрацію.
У квитанції запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Для підтвердження реєстрації податкових накладних ТзОВ «БК «Західєвробуд» були надані пояснення та ряд документів.
Однак, позивачем в порушення вимог п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, не надано копій: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.
Також позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН слід розцінювати як втручання у дискреційні повноваження відповідача, при цьому така виходить за межі завдань адміністративного судочинства.

Позивачем ТзОВ «БК «Західєвробуд» скеровано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення (а.с.201-206).

Інший учасник справи не подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Відповідно до ухвали апеляційного суду від 15.04.2024р. апеляційну скаргу ГУ ДПС у Львівській обл. на рішення суду від 15.01.2024р. у справі № 380/26795/23 повернуто цьому відповідачу по причині неусунення її недоліків у встановлений строк (а.с.228-231).

Розгляд справи в апеляційному порядку здійснено в порядку письмового провадження за правилами ст.311 КАС України без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами.
Водночас, колегія суддів не убачає підстав для задоволення клопотання апелянта про розгляд справи в присутності сторін (а.с.173), оскільки відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Апелянт подав апеляційну скаргу, в якій детально та послідовно обґрунтував свою правову позицію по справі; у свою чергу, позивач скерував відзив на подану апеляційну скаргу; будь-яких нових доказів по справі сторони не представили; клопотань про їх витребування від останніх не надходило. Рішення суду прийнято за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін (в порядку письмового провадження).
Звідси, правових підстав для висновку про те, що справу необхідно розглядати в судовому засіданні, колегія суддів не убачає.
Окрім цього, Європейський суд з прав людини визнав явно необґрунтованим і тому неприйнятним звернення у справі «Varela Assalino contre le Portugal» (пункт 28, № 64336/01) щодо гарантій публічного судового розгляду. У цій справі заявник просив розглянути його справу в судовому засіданні, однак характер спору не вимагав проведення публічного розгляду. Фактичні обставини справи вже були встановлені, а скарги стосувалися питань права. Європейський суд вказав на те, що відмову у проведенні публічного розгляду не можна вважати необґрунтованою, оскільки під час провадження у справі не виникло ніяких питань, які не можна було вирішити шляхом дослідження письмових доказів.
У випадках, коли мають бути вирішені тільки питання права, то розгляд письмових заяв, на думку Європейського суду, є доцільнішим, ніж усні слухання; розгляд справи на основі письмових доказів є достатнім.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, позивач ТзОВ «БК «Західєвробуд» зареєстрований в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Міністерства юстиції України як юридична особа за юридичною/податковою адресою: 79018, м.Львів, вул.Героїв УПА, буд.71, оф.301; код ЄДРПОУ 43136922; позивач є платником податку на додану вартість /ПДВ/; основним видом економічної діяльності позивача 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; інші види діяльності: 32.30 Виробництво спортивних товарів, 16.23 Виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів, 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет, 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах, 41.10 Організація будівництва будівель, 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у., 43.11 Знесення, 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику, 43.39 Інші роботи із завершення будівництва, 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.
З метою виконання будівельних робіт ТзОВ «БК «Західєвробуд» використовує послуги спецтехніки, які надаються ТзОВ «Балтом Україна» на підставі договору про надання послуг спецтехніки № 22/09 від 22.09.2021р., зокрема:
коток марки Stavostroj, модель VSH 102 (свідоцтво про реєстрацію машини серії НОМЕР_1 );
коток марки HAMM, модель HD 130 (свідоцтво про реєстрацію машини серії НОМЕР_2 );
коток марки BOMAG, модель BW 219-D-4 (свідоцтво про реєстрацію машини серії НОМЕР_3 );
трактор колісний Zetor 16145;
автогрейдер марки HBM Nobas, модель BG160-TA3 (свідоцтво про реєстрацію великотонажного транспортного засобу або іншого технологічного транспортного засобу серії НОМЕР_4 );
машина поливально-мийна марки ЗИЛ, модель 138 А (свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_5 );
асфальтоукладач DYNAPAC, модель F2C (свідоцтво про реєстрацію машини серії НОМЕР_6 );
фреза дорожня Wirgten 2100DC (свідоцтво про реєстрацію машини серії НОМЕР_7 );
бульдозер марки NEW HOLLAND, модель D180 (свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_8 );
екскаватор марки JCB, модель 4CX (свідоцтво про реєстрацію великотонажного транспортного засобу або іншого технологічного транспортного засобу серії НОМЕР_9 );
екскаватор марки JCB, модель 3CX (свідоцтво про реєстрацію великотонажного транспортного засобу або іншого технологічного транспортного засобу серії НОМЕР_10 );
погрузчик фронтальний марки JCB, модель 416 (свідоцтво про реєстрацію великотонажного транспортного засобу або іншого технологічного транспортного засобу серії НОМЕР_11 );
автомобіль за маніпулятором марки КАМАЗ, модель 5320 (свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_12 );
автомобіль самоскид марки МАЗ, модель 5551 (свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_13 ) ( зворот а.с.42, а.с.43-44).
Для можливості здійснювати господарську діяльність ТзОВ «БК «Західєвробуд» має у користуванні нежитлові виробничі приміщення «Цех точного литва літ. «М-1» загальною площею 200 кв.м, які знаходяться за адресою: Львівська обл., Жовківський р-н, смт.Куликів, вул.Шевченка, 65 (а.с.34).
Користування здійснюється на підставі договору оренди майна № 01/03-3 від 01.10.2021р., який укладено із ТзОВ «Ливарний завод» (код ЄДРПОУ 13823051) (а.с.34-35).
Факт користування підтверджується актом надання послуг № 15 від 15.05.2023р. та платіжною інструкцією № 669 від 15.05.2023р. (а.с.87 і на звороті).
Інформацію про наявне у користуванні нерухоме майно позивачем відображено та зафіксовано у повідомленнях про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП від 17.07.2023р.

У користуванні ТзОВ «БК «Західєвробуд» перебуває наступне рухоме майно: 
вантажний спеціалізований самоскид марки IVECO, модель MAGIRUS, державний номер НОМЕР_14 ; користування здійснюється на підставі договору про оренду транспортного засобу № 13/3ор. від 01.10.2022р., який укладено із ТзОВ «Торгово-промислова компанія «Будспорт» (код ЄДРПОУ 41729921); факт користування підтверджується актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОуТД-00002 від 31.05.2023р. та виписками по банківському рахунку; інформацію про даний транспортний засіб позивачем відображено та зафіксовано у повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП від 23.11.2022р. (а.с.39, зворот а.с.58, а.с.93);
вантажний спеціалізований автомобіль марки ТАТА, модель LPT 613, державний номер НОМЕР_15 (свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_16 ); користування здійснюється на підставі договору про оренду транспортного засобу № 12/2ор. від 01.09.2022р., який укладено з ТзОВ «Торгово-промислова компанія «Будспорт»; факт користування підтверджується актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОуТД-00001 від 31.05.2023р. та виписками по банківському рахунку; інформацію про даний транспортний засіб позивачем відображено та зафіксовано у повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП від 21.09.2022р. (зворот а.с.40, а.с.41, 58, 92).

Загальна облікова кількість найманих працівників ТзОВ «БК «Західєвробуд» становить 15 осіб, що відображено у штатному розписі, який затв. наказом № 04-шт.р. від 02.04.2023р. (а.с.94 і на звороті).

У господарській діяльності ТзОВ «БК «Західєвробуд» використовує обладнання, приладдя та інструменти (верстати, зварювальні апарати, ножиці гільйотинні, пристрої для зварки труб, трубогиб, укладальник поліуретанового покриття, бетономішалки, бензопилу, вібратор глибинний, дриль, електростанцію, шліф машини, пилу дискову, перфоратори, шуруповерт, лопати, міксери для фарб, пензлі, шпателі тощо), інформацію про які відображено та зафіксовано в оборотно-сальдових відомостях по рахунку 10 за 31.12.2022р., по рахунку 1122 за 19.05.2023р. і по рахунку 221 за період з 01.04.2023р. по 20.06.2023р. (зворот а.с.37, а.с.38 і на звороті).

04.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» (підрядник) та Приватним підприємством /ПП/ «Львівська Британія» (замовник) було укладено договір підряду № 17/05/23, згідно умов п.1.1. якого замовник доручає, а підрядник забезпечує виконання будівельно-монтажних робіт з облаштування перил сходових кліток на об`єкті «Будівництво середнього загальноосвітнього навчального закладу 1-2 ступеня та спортивного корпусу з вбудованими приміщеннями громадського призначення, підземним паркінгом, апартаментами та даховою котельнею на вул.Олени Степанівни, 8, зі знесенням існуючих споруд на ділянці споруд» у м.Львові, І черга «Будівля спортивного комплексу з вбудованими приміщеннями громадського призначення, підземним паркінгом, апартаментами та даховою котельнею» (зворот а.с.62, а.с.63-67).
Відповідно до п.2.3 цього договору розрахунки за товар здійснюються замовником у безготівковій формі шляхом перерахування попередньої оплати в розмірі 60 % на поточний рахунок виконавця протягом 3-х банківських днів з моменту підписання даного договору; решту суми замовник оплачує після підписання актів виконаних робіт (послуг) протягом 15 календарних днів, якщо інше не буде обумовлене сторонами.

08.05.2023р. ТзОВ «БК «Західєвробуд» у відповідності до п.2.3. вказаного договору підряду направлено на адресу ПП «Львівська Британія» рахунок на оплату № 25 від 08.05.2023р. на загальну суму 259989 грн., із ПДВ, щодо авансового платежу по наступних роботах: будівельно-монтажні роботи з облаштування перил сходових кліток на об`єкті «Будівництво середнього загальноосвітнього навчального закладу 1-2 ступеня та спортивного корпусу з вбудованими приміщеннями громадського призначення, підземним паркінгом, апартаментами та даховою котельнею на вул.Олени Степанівни, 8» (зворот а.с.70).
09.05.2023р. ПП «Львівська Британія» у відповідності до п.2.3. договору підряду та на підставі рахунку на оплату № 25 від 08.05.2023р. було перераховано на розрахунковий рахунок ТзОВ «БК «Західєвробуд» в якості авансового платежу грошові кошти в сумі 259989 грн., із ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією № БЛСВ-97 від 09.05.2023р. (а.с.71).

Також встановлено, що ТзОВ «БК «Західєвробуд» придбавав товари та послуги у різних суб`єктів господарювання, зокрема:
09.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «АВ метал груп» було підписано видаткову накладну № 5181918 від 09.05.2023р. на загальну суму 36237 грн. 60 коп., в т.ч. ПДВ, згідно якої ТОВ «АВ метал груп» було передано, а позивачем прийнято наступний товар: смуга 50 мм 4.0 мм, S235 JR 6 м (7214911000) у кількості 36 пог. м; труба профільна 40х40 мм 2.0 мм 6 м (7306) у кількості 216 пог. м; труба профільна 60х60 мм 3.0 мм 6 м (7306) у кількості 12 пог. м; труби ДСТУ 8936 ду 50 3.0 мм 6 м (7306) у кількості 12 пог. м. (зворот а.с.71).
15.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «АВ метал» було підписано видаткову накладну № 5191614 від 15.05.2023р. на загальну суму 23265 грн. 10 коп., в т.ч. ПДВ, згідно якої ТзОВ «АВ метал груп» було передано, а позивачем прийнято наступний товар: арматура 10 мм А 500 С, міра (7214) у кількості 150 пог. м; ґрунт-емаль по іржі 3 в 1 2,8 кг Delfi, сіра (3208) у кількості 1 шт.; петля 20 90 мм, покращена, АВ (8302) у кількості 2 шт.; смуга 25 мм 4,0 мм S235 JR 6 м (7214911000) у кількості 6 пог. м; труба профільна 20х20 мм 2,0 мм, 6 м (7306) у кількості 24 пог. м; труба профільна 30х20 мм 1,8 мм, 6 м (х/к) (7306) у кількості 48 пог. м; труба профільна 40х20 мм 2,0 мм, 6 м (7306) у кількості 54 пог. м; труба профільна 40х40 мм 2,0 мм, 6 м (7306) у кількості 6 пог. м; труба профільна 60х40 мм 2,0 мм, 6 м (7306) у кількості 24 пог. м; труба профільна 80х80 мм 2,0 мм, 6 м (7306) у кількості 14 пог. м; швелер № 12У міра 12,00 м (7216) у кількості 1,5 пог. м. (а.с.72).
16.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «АВ метал груп» було підписано видаткову накладну № 5195040 від 16.05.2023р. на загальну суму 58028 грн. 18 коп., в т.ч. ПДВ, згідно якої ТзОВ «АВ метал груп» було передано, а позивачем прийнято наступний товар: смуга 30 мм 4,0 мм S235 JR 6 м (7214911000) у кількості 12 пог. м; труба профільна 30х20 мм 1,8 мм, 6 м (х/к) (7306) у кількості 222 пог. м; труба профільна 40х25 мм 2,0 мм, 6 м (7306) у кількості 444 пог. м. (зворот а.с.72).
10.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «АВ метал груп» було підписано видаткову накладну № 5185429 від 10.05.2023р. на загальну суму 21601 грн. 44 коп., в т.ч. ПДВ, згідно якої ТзОВ «АВ метал груп» було передано, а позивачем прийнято наступний товар: смуга 50 мм 4,0 мм S235 JR 6 м (7214911000) у кількості 12 пог. м; труба профільна 30х20 мм 1,8 мм, 6 м (х/к) (7306) у кількості 78 пог. м; труба профільна 40х25 мм 2,0 мм, 6 м (7306) у кількості 162 пог. м. (а.с.73). 
Позивачем було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «АВ метал груп» товар, що підтверджується випискою по банківському рахунку за період з 09 по 31.05.2023р. (зворот а.с.73).

16.05.2023р. ТзОВ «Дніпро Фарба Трейд» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок-фактуру № ДФ-000682 від 16.05.2023р. на загальну суму 2659 грн. 61 коп., в т.ч. ПДВ, щодо наступного товару: грунтовка антикороз. з модифікат. іржі «КОРАБЕЛЬНАЯ» ПФ-010М (12 кг) (сіра) у кількості 2 шт.; розчинник / ан уайт-спіриту для фарб, емалей та лаків ТМ «FAZENDA» (4л) безбарвний у кількості 2 шт. (а.с.74).
Того ж дня ТзОВ «Дніпро Фарба Трейд» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято товар, визначений в рахунку-фактурі № ДФ-000682 від 16.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № ДФ-00175 від 16.05.2023р. (зворот а.с.74).
Факт поставки товару підтверджується товарно-транспортною накладною № ТТН00175 від 16.05.2023р. (а.с.78).
22.05.2023р. ТзОВ «Дніпро Фарба Трейд» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок-фактуру № ДФ-000685 від 22.05.2023р. на загальну суму 2943 грн. 82 коп., в т.ч. ПДВ, щодо наступного товару: ґрунтовка антикороз. з модифікат. іржі «КОРАБЕЛЬНАЯ» ПФ-010М (12 кг) (сіра) у кількості 2 шт.; розчинник/ануайт-спіриту для фарб, емалей та лаків ТМ «FAZENDA» (4л) безбарвний у кількості 4 шт. (а.с.75).
Того ж дня ТзОВ «Дніпро Фарба Трейд» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято товар, визначений в рахунку-фактурі № ДФ-000685 від 22.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № ДФ-00178 від 22.05.2023р. (зворот а.с.75).
Факт поставки товару підтверджується товарно-транспортною накладною № ТТН00178 від 22.05.2023р. (зворот а.с.77).
09.05.2023р. ТзОВ «Дніпро Фарба Трейд» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок-фактуру № ДФ-000667 від 09.05.2023р. на загальну суму 2363 грн. 94 коп., в т.ч. ПДВ. щодо наступного товару: ґрунтовка антикороз. з модифікат. іржі «КОРАБЕЛЬНАЯ» ПФ-010М (2,8 кг) (сіра) у кількості 7 шт.; розчинник / ануайт-спіриту для фарб, емалей та лаків ТМ «FAZENDA» (4л) безбарвний у кількості 3 шт. (зворот а.с.76). 
Того ж дня ТзОВ «Дніпро Фарба Трейд» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд»  прийнято товар, визначений в рахунку-фактурі № ДФ-000667 від 09.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № ДФ-00162 від 09.05.2023р (а.с.76).
Факт поставки товару підтверджується товарно-транспортною накладною № ТТН00162 від 09.05.2023р. (а.с.77).
Позивачем було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Дніпро Фарба Трейд» товар, що підтверджується випискою по банківському рахунку (зворот а.с.78).

24.05.2023р. ТзОВ «Олдіо» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок на оплату № 1012 від 24.05.2023р. на загальну суму 8524 грн., в т.ч ПДВ, щодо наступного товару: рукавиці захисні шкіра PILOT у кількості 8 шт.; рівень Mastertool 800мм 37-0803 у кількості 1 шт.; сверло по плитці, склу d=12 мм L=97 мм STANLEY у кількості 10 шт.; шліфмашина кутова 125 мм 1150 Вт. STANLEY у кількості 1 шт.; шліфшкурка № 60 ширина 200 мм у кількості 1,2 м; шліфшкурка № 80 ширина 200 мм у кількості 2 м; плашка М 8х1,25 у кількості 3 шт.; сверло 4,0 HSS PRO IRWIN у кількості 10 шт.; сверло 5,0 HSS PRO IRWIN у кількості 10 шт.; сверло 8,0х200 мм ц/х P6M5 довга серія у кількості 5 шт.; бур Sds Plus 10x210 мм, Granite у кількості 3 шт.; викрутка слюсарна 6х200 мм MasterTool у кількості 2 шт.; замок навісний 60 мм у кількості 2 шт.; наконечник E-Cu_M6_D 1,0/6,0/25 мм 140.0253 у кількості 10 шт.; сверло 3,0 ц/х с/с Р6М5К5 А1 ЗІЗ у кількості 10 шт. (а.с.81).
Того ж дня ТзОВ «Олдіо» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято товар, визначений в рахунку на оплату № 567 від 24.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № 567 від 24.05.2023р. (зворот а.с.80).
05.05.2023р. ТзОВ «Олдіо» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок на оплату № 947 від 05.05.2023р. на загальну суму 6427 грн., в т.ч. ПДВ, щодо наступного товару: фарба аерозольна NEW TON біла, 400мм у кількості 2 шт.; пістолет гарячого повітря, 2000 Вт STANLEY у кількості 1 шт.; дриль ударна 8000Вт, 13 мм ключ, 0-3000 об/хв STANLEY у кількості 1 шт.; шліфмашина кутова 125мм 900вт STANLEY у кількості 1 шт.; молоток слюсарний 400 гр Сталь у кількості 1 шт.; ручка до молотка 0,3-0,7кг 32 см у кількості 2 шт.; коронка алмазна трубчаста 12 мм HAISSER у кількості 1 шт. (а.с.82).
08.05.2023р. ТзОВ «Олдіо» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято товар, визначений в рахунку на оплату № 947 від 05.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № 492 від 08.05.2023р. (зворот а.с.81).
ТзОВ «БК «Західєвробуд» було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Олдіо» товар, що підтверджується випискою по банківському рахунку (зворот а.с.82).

15.05.2023р ТзОВ «Метал Холдінг Трейд» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок на оплату № ЛЛВ-0007480 від 15.05.2023р. щодо наступного товару – труба 30х10х1,5 (6,05-8645 08кп/пс/1-3пс) у кількості 1,345 т на загальну суму 80207 грн. 74 коп., в т.ч. ПДВ (зворот а.с.83).
Того ж дня ТзОВ «Метал Холдінг Трейд» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято товар, визначений в рахунку на оплату № ЛЛВ-0007480 від 15.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № ЛЛВ-0005359 від 15.05.2023р. (а.с.83).
ТзОВ «БК «Західєвробуд» було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Метал Холдінг Трейд» товар, що підтверджується випискою по банківському рахунку (а.с.84).

12.05.2023р. ТзОВ «Профіцентр Квітка» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок на оплату № ПКЗК-016184 від 12.05.2023р. щодо товару – губка шліф. 4-х ст. 69х97х26 Р 60-Р80 Medium у кількості 50 шт. на загальну суму 1260 грн., в т.ч. ПДВ (а.с.86).
15.05.2023р. ТзОВ «Профіцентр Квітка» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято товар, визначений в рахунку на оплату № ПКЗК-016184 від 12.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № ПКРК-016093 від 15.05.2023р. (зворот а.с.85).
12.05.2023р. ТзОВ «Профіцентр Квітка» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок на оплату № ПКЗК-016175 від 12.05.2023р. на загальну суму 2778 грн., в т.ч. ПДВ, щодо наступного товару: круг відрізний 125х1,2х22,23 А14 метал, NOVOABRASIVE у кількості 50 шт.; круг пелюст. 125 мм Р 40 STAND корунд. вип., NOVOABRASIVE у кількості 60 шт.; рукавиці з ПВХ вкрап. трикот. 10 Standart чорні (індив. пак), BLUETOOLS у кількості 30 пар. (а.с.85). 
15.05.2023р. ТзОВ «Профіцентр Квітка» було передано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято товар, визначений в рахунку на оплату № ПКЗК-016175 від 12.05.2023р., про що було підписано видаткову накладну № ПКРК-016095 від 15.05.2023р. (зворот а.с.84).
ТзОВ «БК «Західєвробуд» було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Профіцентр Квітка» товар, що підтверджується випискою по банківському рахунку (зворот а.с.86).

26.06.2023р. ПП «Еліт Тір Сервіс» було направлено на адресу ТзОВ «БК «Західєвробуд» рахунок на оплату № 237 від 26.06.2023р. щодо наступної послуги: технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів на загальну суму 48312 грн. 98 коп., в т.ч. ПДВ (зворот а.с.59).
Того ж дня ПП «Еліт Тір Сервіс» було надано, а ТзОВ «БК «Західєвробуд» прийнято послугу, визначену в рахунку на оплату № 237 від 26.06.2023р., про що було підписано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 227 від 26.06.2023р. (а.с.60).
ТзОВ «БК «Західєвробуд» було в повному обсязі оплачено надану ПП «Еліт Тір Сервіс»» послугу, що підтверджується платіжною інструкцією № 879 від 26.06.2023р. (а.с.61).
26.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «Інтекс Інвест» було підписано видаткову накладну № 0036/0000747 від 26.05.2023р., згідно якої ТзОВ «Інтекс Інвест» було передано, а позивачем прийнято товар – дизпаливо у кількості 350 л на загальну суму 15400 грн., в т.ч. ПДВ (а.с.88).
Позивачем було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Інтекс Інвест» товар, що підтверджується платіжною інструкцією № 725 від 25.05.2023р. (зворот а.с.90).
19.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «Інтекс Інвест» було підписано видаткову накладну № 0036/0000718 від 19.05.2023р., згідно якої ТзОВ «Інтекс Інвест» було передано, а позивачем прийнято товар - дизпаливо у кількості 300 л на загальну суму 13200 грн., в т.ч. ПДВ (зворот а.с.88).
ТзОВ «БК «Західєвробуд» було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Інтекс Інвест» товар, що підтверджується платіжною інструкцією № 691 від 19.05.2023р. (а.с.90).
12.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «Інтекс Інвест» було підписано видаткову накладну № 0036/0000690 від 12.05.2023р., згідно якої ТзОВ «Інтекс Інвест» було передано, а позивачем прийнято товар - дизпаливо у кількості 150 л на загальну суму 6600 грн., в т.ч. ПДВ (а.с.89).
Позивачем було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Інтекс Інвест»» товар, що підтверджується платіжною інструкцією № 666 від 12.05.2023 (зворот а.с.91).
10.05.2023р. між ТзОВ «БК «Західєвробуд» та ТзОВ «Інтекс Інвест» було підписано видаткову накладну № 0036/0000668 від 10.05.2023р., згідно якої ТзОВ «Інтекс Інвест» передано, а позивачем прийнято наступний товар - дизпаливо у кількості 200 л на загальну суму 8800 грн., в т.ч. ПДВ (зворот а.с.89).
ТзОВ «БК «Західєвробуд» було в повному обсязі оплачено поставлений ТзОВ «Інтекс Інвест» товар, що підтверджується платіжною інструкцією № 633 від 09.05.2023р. (а.с.91).

На виконання податкових зобов`язань за наслідками вказаної господарської операції позивачем за правилом першої події складено податкову накладну № 4 від 09.05.2023р. на загальну суму 259989 грн., в тому числі ПДВ - 43331 грн. 50 коп. (а.с.18).
За результатами перевірки зазначеної податкової накладної відповідач ДПС України направив позивачу квитанцію від 02.06.2023р. про зупинення реєстрації податкової накладної № 4 від 09.05.2023р. (а.с.19). 
У зазначеній квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної повідомлено позивача про те, що документ збережено, однак відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної № 4 від 09.05.2023р. в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.99 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано платнику надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»=6.0936%, «Р»=0 (а.с.19).

Після отримання позивачем квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної ТзОВ «БК «Західєвробуд» направлено до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, № 1 від 09.08.2023р. з долученням до таких відповідних копій документів, що стосуються зупиненої податкової накладної; кількість додатків – 22 (зворот а.с.20).

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів Комісія ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняла рішення № 9354657/43136922 від 15.08.2023р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 09.05.2023р. (зворот а.с.19, а.с.20).
Відповідно до вказаного рішення підставою відмови в реєстрації податкової накладної у ЄРПН слугувало надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивач стверджує, що ним дотримано усіх вимог щодо формування та реєстрації податкової накладної, надано додаткові пояснення та додаткові документи на вимогу відповідача. Вважає, що йому протиправно відмовлено у реєстрації податкової накладної, у зв`язку з чим він звернувся із розглядуваним позовом до суду.

Приймаючи рішення по справі та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що у квитанції про зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних міститься лише загальне посилання на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, без зазначення конкретних обставин, за наявності яких можна віднести обсяг постачання до переліку ризикових, а також без визначення конкретного переліку документів, який слід представити контролюючому органу.
Вказана обставина свідчить про необґрунтованість віднесення розглядуваних господарських операцій до відповідного критерію, що визначений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН не спростовує фактів здійснення платником податків господарських операцій, наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складаються податкові накладні/розрахунки коригування.
Оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Львівській обл. про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН містить лише загальні підстави для відмови в реєстрації податкової накладної, однак не розкриває конкретних причин та підстав прийняття такого рішення.
Матеріалами справи підтверджено і не спростовано відповідачами того, що представлені позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по спірній податковій накладній. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, судом не встановлено.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН.

Сформовані судом першої інстанції висновки колегія суддів вважає такими, що відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст.201 ПК України (у редакції, чинній з 31.12.2017р.) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМ України.
Редакція п.201.16 ст.201 ПК України змінена на підставі Закону України № 2245-VIII від 07.12.2017р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році».
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень вказаного Закону доручено КМ України до 01.03.2018р. визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

На час виникнення спірних відносин порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюється постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Відповідно до п.п.4, 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з п.п.6 і 7 цього Порядку у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
В разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Із наведеного слідує, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Згідно з п.10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р.
Пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій зазначає про відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Сформована та надіслана позивачу квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної визначає таку підставу зупинення як обсяг постачання товару/послуги 43.99 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Аналіз п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, щоб встановити наявність у господарської операції ознаки ризиковості слід встановити визначені цим пунктом передумови, а для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію належить навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку.
Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у п.1 Додатку № 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарських операцій до відповідного критерію, що визначений п.1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Відтак, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї приписами п.11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Крім того, у квитанції не зазначено, які саме конкретні документи слід надати платнику податків та яких обставин повинні стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою.

Щодо зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відомостей про те, що обсяг постачання товару/послуги 43.99 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, то такі твердження податкового органу не відповідають дійсності і спростовуються матеріалами справи.
Код УКТЗЕД 43.99 стосується інших спеціалізованих будівельних робіт, н.в.і.у.
У ході судового розгляду відповідачами не спростовано факту здійснення позивачем на постійній основі діяльності, яка зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, як один з видів економічної діяльності ТзОВ «БК «Західєвробуд».

Відповідно до п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019р., перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Наведена норма визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку.
Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета розгляду господарської операції, згідно якої оформлено ПН чи РК.

Отже, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Як встановлено зі змісту квитанції про зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної, контролюючий орган вказав, що господарська операція платника податків відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Натомість, відповідач запропонував надати позивачу пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

У розглядуваному випадку підставою для відмови в реєстрації податкових накладних слугувало надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства; додаткова інформація: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

У свою чергу, позивач ТзОВ «БК «Західєвробуд» подав до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів для здійснення реєстрації спірної податкової накладної.
Надані позивачем документи складені з дотриманням вимог діючого законодавства, є достатніми для реєстрації податкової накладної № 4 від 09.05.2023р., водночас обставин, які б унеможливлювали її реєстрацію в ЄРПН, під час судового розгляду не встановлено.

Крім того, спірна податкова накладна виписана в рамках виконання умов договору підряду № 17/05/23 від 04.05.2023р. щодо виконання будівельно-монтажних робіт з облаштування перил сходових кліток на об`єкті «Будівництво середнього загальноосвітнього навчального закладу 1-2 ступеня та спортивного корпусу з вбудованими приміщеннями громадського призначення, підземним паркінгом, апартаментами та даховою котельнею на вул.Олени Степанівни, 8 зі знесенням існуючих споруд на ділянці споруд» у м.Львові І черга «Будівля спортивного комплексу з вбудованими приміщеннями громадського призначення, підземним паркінгом, апартаментами та даховою котельнею»; на виконання податкових зобов`язань за наслідками господарських операцій позивачем за правилом першої події складено податкову накладну № 4 від 09.05.2023р.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (п.201.7 ст.201 ПК України). При цьому у разі часткової попередньої оплати товарів різної номенклатури платники податку (контрагенти за операцією) самостійно на підставі договорів та первинних (бухгалтерських) документів визначають, за який товар в межах договору здійснюється така попередня оплата.
Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. 

Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. 
В разі первісного зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. 
У випадку відвантаження товару/надання послуг на адресу продавця/замовника, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть видаткові накладні, акти виконаних робіт, а також відповідні договори, що підтверджують наявність правових підстав для поставки товару.
Отже, саме названі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Таким чином, на підставі настання однієї з подій, у позивача виник визначений законом обов`язок складання податкової накладної № 4 від 09.05.2023р., реєстрацію якої було зупинено контролюючим органом.

Слід зазначити, що конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 5 Порядку № 520, може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Отже, вищезазначені документи вказують на виконання обов`язків сторонами за договором; первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та в суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах відомостей про господарські операції.
Незважаючи на надіслані позивачем повідомлення та додані до них первинні документи, Комісія ГУ ДПС у Львівській обл. прийняла оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної без зазначення мотивів неврахування поданих позивачем документів. 
Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної за умови, що інші документи підтверджують проведення господарської операції.

Отже, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що відповідні документи були надані відповідачам, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про те, що в контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної № 4 від 09.05.2023р.

Водночас, висновки податкового органу щодо ненадання відповідних підтверджуючих документів по спірним господарським операціям спростовуються наявними у справі письмовими доказами.
При цьому, подані ТзОВ «БК «Західєвробуд» для реєстрації податкової накладної документи відповідно до вимог ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підтверджують факт здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної.
Матеріалами справи не спростовано того, що представлені позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій згідно поданої податкової накладної. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, враховуючи те, що представлених контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу в реєстрації такої.

Колегія суддів враховує, що згідно фактичних обставин справи відповідачі в обґрунтування своєї позиції покликалися на ненадання позивачем переліку первинних документів, який наведений у вищевказаних актах.
Однак є цілком зрозумілим, що за різними господарськими операціями можуть складатися і різні первинні документи, а тому необхідність складання тих чи інших первинних документів та можливість їх подання податковому органу залежить перш за все від сутності господарських операцій.
Тому стверджуючи про ненадання певних первинних документів, які зазначені у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, необхідно встановити, які саме первинні документи повинні складатися на підтвердження конкретних господарських операцій.
Однак відповідачі при прийнятті спірного рішення такого аналізу не здійснили.

Між тим, позивачем під час судового розгляду представлено всі необхідні первинні документи на підтвердження здійснення розглядуваних господарських операцій.
Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про те, що в останнього не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної № 4 від 09.05.2023р.

При цьому, приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Також зупинення реєстрації господарських операцій не може підміняти документальну перевірку платника податків, тому висновки комісії контролюючого органу за результатами вивчення поданих платником для реєстрації податкових накладних документів повинні обмежуватися лише попередньою оцінкою наявних первинних документів стосовно господарської операції; повний контроль господарської операції здійснюється контролюючим органом під час проведення документальної перевірки постачальника (виконавця) та покупця (замовника) у порядку, встановленому законом.

Податкова накладна № 4 від 09.05.2023р. виписана по першій події, а саме за результатами відповідної оплати товару.

Аналіз спірної податкової накладної свідчить про її відповідність тим вимогам, які до них висуваються у п.201.1 ст.201 ПК України та у наказі Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015р. «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», і відповідачі не вказують на наявність будь-яких недоліків форми та змісту зазначеної накладної.

Водночас, відповідачі не надали суду будь-якої податкової інформації як щодо позивача, так і його контрагентів, про те, що господарські операції, за результатами яких видано податкову накладну № № 4 від 09.05.2023р., не відбулися. Під час судового розгляду не здобуто доказів того, що комісія досліджувала недоліки оформлення певних документів, робила відповідні запити та отримувала офіційну інформацію у відповідних компетентних державних органів чи позивача саме щодо вказаних обставин. 
При цьому, коли контролюючий орган ставить під сумнів дійсність операцій з постачання товарів/послуг, то такі обставини можуть бути встановлені за результатами проведення документальної перевірки, а не під час реєстрації податкової накладної, за умови, коли платником податків подано первинні документи, що підтверджують підстави її складення.

Застосовуючи такий спосіб відновлення прав позивача, колегія суддів звертає увагу на те, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р.
Зокрема, пунктом 19 цього Порядку визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п.20 вказаного Порядку внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Частиною другою ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (рішення від 21.02.1975р. у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп.2836. Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex Croatia), заява № 58112/00, п.45, від 10.07.2003р., та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia». заява № 48778/99, п.25, ECHR 2002-П)».

За усталеною судовою практикою дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11.03.1980р. на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Відповідачі не наділені повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Крім того, в рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» № 30985/96).

Отже, підсумовуючи викладене в розрізі наведених доводів апелянта, колегія суддів приходить до наступних висновків.

У розглядуваних випадках позивач був позбавлений можливості надати ґрунтовні пояснення і підтверджуючі документи на виконання вимог постанови КМ України № 1165 від 11.12.2019р., яка передбачала перелік документів для аналізу, оскільки не володів повною інформацією про підстави для зупинення реєстрації податкових накладних.
З аналізу даних норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків чи підстави для зупинення реєстрації.
Водночас, позивачем представлено на розгляд податкового органу достатню кількість первинних документів, що дозволяє встановити зміст проведених операцій, через що в останнього не було достатніх підстав для відмови у реєстрації податкової накладної № 4 від 09.05.2023р.

Колегія суддів відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій ним апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а відтак останні не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.

За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову, а тому заявлений позов підлягає до задоволення, з вищевикладених мотивів.
В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ДПС України.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15.01.2024р. в адміністративній справі № 380/26795/23 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Державну податкову службу України.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Дата складання повного тексту судового рішення: 17.05.2024р.