ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

20 червня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 808/2844/14	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Бендес А.Г., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19.12.2023 року (суддя Максименко Л.Я., м. Запоріжжя, повний текст рішення складено 23.01.2024 року) в справі №808/2844/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий  комбінат» до  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в:
28.04.2014 року Державне підприємство «Запорізький титано-магнієвий  комбінат»  (далі по тексту – позивач або ДП «ЗТМК») звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів, в якому просило скасувати податкове повідомлення – рішення №0000294720 від 15.04.2014 року щодо нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість за грудень 2013 року у розмірі 137806724 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 34451681 грн., скасувати податкове повідомлення – рішення №0000304720 від 15.04.2014 року щодо зменшення суми бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2013 року на 4230903 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 2115451,5 грн.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 17.06.2014 року позов Державного підприємства «Запорізький титано – магнієвий комбінат» залишено без задоволення.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.02.2015 року скасовано постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 17.06.2014 року, прийнято нову постанову про задоволення позовних вимог.
Ухвалою Верховного Суду від 26.06.2023 року допущено заміну відповідача Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби правонаступником - Східним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, допущено заміну позивача у справі Державне підприємство «Запорізький титано-магнієвий комбінат» правонаступником - Товариством з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» (ТОВ «ЗТМК»).
Постановою Верховного Суду від 29.06.2023 року постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 17.06.2014 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.02.2015 року скасовано; справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. 
У постанові Верховного Суду від 29.06.2023 року, вказано, що судами попередніх інстанцій під час розгляду справи не надано оцінки, які податкові правопорушення згідно акту податкової перевірки (за виключенням епізоду щодо передачі майнового комплексу) слугували підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, враховуючи що за висновками акта перевірки в податкові порушення (окрім епізоду щодо передачі майнового комплексу) покладені висновки контролюючого органу, що зумовили зменшення бюджетного відшкодування, а також, полягають у завищенні податкового кредиту за грудень 2013 року на загальну суму 99437 грн, внаслідок документального не підтвердження позивачем реальності господарських відносин Державного підприємства «Запорізький титано-магнієвий комбінат» із ПВКН «Ніколь», без дослідження цих обставин передчасно скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.04.2014 року №0000304720.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19.12.2023 року позов ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення – рішення №0000294720 від 15.04.2014 та №0000304720 від 15.04.2014.
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків не погодившись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило рішення суду скасувати та у задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що  СДПІ у м. Запоріжжі, правонаступником якої є Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «ЗТМК» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за грудень 2013 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з ПДВ, що декларувалось у листопаді 2013 року, за результатами якої зафіксовано порушення  п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст.14, п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п.198.3, п.198.6 ст. 198, п. 200.1, 200.3, 200.4а ст. 200 ПК України в результаті чого завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2013р. на 4230903 грн., зафіксовано порушення п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст.14, п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п.200.1, п.200.2 ст.200 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість за грудень 2013р. у розмірі 137806724грн. 31.12.2013 року Фондом державного майна України майновий комплекс ТОВ «ЗТМК» передано до статутного капіталу ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» загальною вартістю 749164000грн., передачу майнового комплексу здійснено відповідно до постанов Кабінету міністрів України від 23 січня 2012 року № 243 «Деякі питання титанової галузі» та від 03 жовтня 2012 року № 955 «Деякі питання утворення товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано магнієвий комбінат» та Договору про заснування товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» від 22 лютого 2013 року № 85, додаткової угоди про заснування  Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» від 18 жовтня 2013 року. Апелянт вказував, що зобов`язання та власний капітал ДП ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» передаються відповідно до передавального акту, складеного в процесі реорганізації ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» шляхом приєднання до ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» згідно з постановою КМУ від 03.10.2012 року №955 «Деякі питання утворення товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат». Апелянт вказував, що суд першої інстанції не прийняв той факт, що станом на 31.12.2013 року передавальний акт у процесі реорганізації складено не було. Відповідно до ч. 2 ст. 107 Цивільного кодексу України, передавальний акт складається комісією з припинення юридичної особи після закінчення строку для пред`явлення вимог кредиторами та задоволення чи відхилення цих вимог. В Єдиний державний реєстр юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців не внесено запис щодо правонаступництва ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат». Відповідно до змісту акту приймання-передачі майнового комплексу від 31.12.2013 року зобов`язання та власний капітал ДП «ЗТМК» передаються відповідно до передавального акту, складеного в процесі реорганізації ДП «ЗТМК» шляхом приєднання до ТОВ «ЗТМК», самим актом приймання-передачі підтверджується, що об`єктом операції є зобов`язання і власний капітал саме ДП «ЗТМК», і підприємство здійснює їх податковий і бухгалтерський облік. Цілісний майновий комплекс ДП «ЗТМК» використовується підприємством в процесі виробництва продукції. Апелянт вказував, що всі операції з майном ДП «ЗТМК» підлягають відображенню в податковому та бухгалтерському обліку саме ДП «ЗТМК» як окремої юридичної особи - платника податків, а не в обліку його засновника. Також, положення статуту ДП «ЗТМК» прямо вказують на те, що відчуження майна здійснюється самим підприємством (за погодженням із уповноваженим органом) а не будь-якими третіми особами (включаючи Фонд державного майна України). Відповідно до поданої ДП «ЗТМК» фінансової звітності за 2013 рік, станом на 01.01.2013 року відображена наявність у ДП «ЗТМК» основних засобів, відповідно до даних тієї ж звітності, станом на 31.12.2013 року відображена відсутність у ДП «ЗТМК» будь-яких матеріальних активів. Абзацом «а» п. 185.1 ст. 185 Податкового Кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю. Апелянт вказував, що операція з передачі майна ДП «ЗТМК» до статутного капіталу ТОВ «ЗТМК» є операцією по безоплатній передачі права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади, яка згідно ст. 185, п. п. 14.1.191 ст. 14 ПК України підлягає оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за ставкою 20 %.  Апелянт вказував, що ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» в порушення п.п. 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України безпідставно віднесено до складу податкового кредиту за грудень 2013 року суми ПДВ по операціям з придбання послуг у ПВКП «Ніколь», по якому відсутній факт реального вчинення господарських операцій в розмірі 99437,49 грн. Згідно отриманих первинних документів встановлено, що ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» в періоді, що перевіряється, було укладено з ПВКП «Ніколь» договір на капітальний ремонт локомотиву ТГМ4А №871 від 02.10.2013 року. У відповідь на запит ГОВ СДПІ від 25.01.2014 року №527/10/07-40 Криворізьке локомотивне депо листом від 28.01.2014р. №5 повідомило, що у 2013 року не мало взаємовідносин з підприємством ПВКП «Ніколь». Згідно листа ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 28.10.2013 року №13 локомотив ТГМ4А №2627 був прийнятий на зберігання в Криворізьке локомотивне депо з 21.10.2013 року по 04.11.2013 року та його подавання на територію депо по відомості №22100298 на загальну суму 1139,10 грн. по акту виконаних робіт №1181 від 25.11.2013 року, згідно листа ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 30.10.2013 року №14 Криворізьким локомотивним депо були виконані послуги по огляду локомотива ТГМ4А №2627 у недіючому стані згідно акту виконаних робіт №1117 від 01.11.2013 року на суму 314,89 грн., інших послуг Криворізьке локомотивне депо ТОВ «Дизельмашсервіс КР» не надавало. Встановлено фактичну відсутність господарських операцій капітального ремонту тепловозу ТГМ4А між  ПВКП «Ніколь» та ДП «ЗТМК».
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю, з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, ввезення товарів на митну територію України тощо. Постановою від 23.01.2012 року №  243 «Деякі питання титанової галузі» Кабінет Міністрів України погодився з пропозицією Фонду державного майна України та Міністерства промислової політики щодо передачі майнового комплексу Державного підприємства «Запорізький титано-магнієвий комбінат» (підприємство) в управління позивача, визначив позивачеві подати пропозиції щодо утворення за участю недержавних учасників товариства, а також поклав на позивача обов`язок після прийняття Кабінетом Міністрів України рішення про погодження зазначених пропозицій виступити від імені держави засновником товариства. Кабінет Міністрів України погодився з пропозицією позивача щодо утворення товариства з державною часткою в статутному капіталі товариства не менш як 51 відсоток шляхом внесення до статутного капіталу товариства з боку держави майнового комплексу підприємства, реорганізації підприємства шляхом приєднання до товариства, Фонд державного майна України вносить вклад до статутного капіталу товариства шляхом передачі у власність протягом тридцяти робочих днів з дня реєстрації товариства майнового комплексу підприємства.  Фонд державного майна України сплачує частку у статутному капіталі товариства шляхом передачі товариству у власність, як вклад до статутного капіталу товариства, майнового комплексу підприємства загальною вартістю 749164000,00 грн згідно з висновком про вартість майнового комплексу підприємства (станом на 30.06.2013), погодженим позивачем 30.08.2013 року, що в перерахунку згідно з встановленим Національним банком України офіційним курсом гривні до долару США станом на 18.10.2013 (7,993 грн за один долар США) відповідає 93727  511,57 доларів США. Передбачено, що в разі розірвання договору майновий комплекс підприємства повертається державі в особі Фонду державного майна України як учаснику товариства, оскільки рішенням Господарського суду Запорізької області від 04.08.2021 року у справі №910/1245/17, залишеним без змін постановою Центрального апеляційного господарського суду від 30.11.2021 року та постановою Верховного суду від 23.05.2022 року, розірвано договір про заснування Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» № 85 від 22.02.2013 року, укладений між Фондом державного майна України та Компанією «Толексіс Трейдінг Лімітед» в повному обсязі та зобов`язано Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» повернути до сфери управління Фонду державного майна України майно, визначене в «Акті приймання-передачі майнового комплексу Державного підприємства «Запорізький титано-магнієвий комбінат» до статутного капіталу Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» від 31.12.2013 року з додатками №№ 1-5 і передавальному акті від 30.09.2015 року № 284 з додатком № 1 (передавальний баланс). Суд першої інстанції вказував, що 31.12.2013 року між Фондом державного майна України та ТОВ «ЗТМК» підписаний акт приймання-передачі майнового комплексу підприємства вартістю 749164000,00 грн до статутного капіталу товариства. Фонд державного майна України 15.10.2015 року затвердив передавальний акт №  284, згідно з яким комісія передала майновий комплекс, що належить до державної власності, з балансу підприємства на баланс товариства за даними передавального балансу станом на 30.09.2015 року. ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» яке реорганізувалось шляхом приєднання, при передачі частини майна за передавальним балансом до іншої юридичної особи не повинно було здійснювати нарахування податкових зобов`язань виходячи з вартості товарів/послуг, необоротних активів, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку. Суд першої інстанції вказував, що обов`язковою умовою включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених (нарахованих) в складі ціни за товари (роботи, послуги), відповідно до пункту  198.6 статті 198 Податкового кодексу України, є наявність податкової накладної, виданої продавцем. Згідно з пунктом  198.6 статті 198 Податкового кодексу  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11 статті 201  цього  Кодексу. Чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів у останніх. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. Суд першої інстанції зазначав, що у довідці з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України (ЄДРПОУ) АА №899282 зазначені види діяльності ПВКП  Ніколь  - 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення; 33.17 Ремонт і технічне обслуговування інших транспортних засобів. ПВКП  «Ніколь»  мало право надавати послуги з капітального ремонту тепловозу, зауважень щодо оформлення податкової накладної, отриманої від ПВКП «Ніколь» у перевіряючих не було. Податкова накладна була виписана ПВКП «Ніколь», яке на той час був зареєстрований платником податку на додану вартість і задекларував податкові зобов`язання у відповідному податковому періоді на підставі вказаної податкової накладної.= Послуги з ремонту, фактично надані ПВКП «Ніколь», отримані з метою використання тепловозу ДП «ЗТМК» в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, що підтверджується первинними документами, наданими для перевірки. Державним підприємством «ЗТМК» податковий кредит звітного періоду визначено відповідно до вимог  Податкового кодексу України, тому відсутнє з боку позивача  порушення п.198.3, п.198.6 ст. 198 ПК України.
Згідно матеріалів справи, фахівцями СДПІ з обслуговування ВП у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів в період з 14.03.2014 року по 27.03.2014 року проведено позапланову виїзну документальну перевірку ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника податку у банку за грудень 2013 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з ПДВ, що декларувалось у листопаді 2013 року, за результатами якої складено акт перевірки №120/28-04-47-10/00194731 від 28.03.2014 року.  Висновками акту зафіксовано порушення п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст.14, п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п.198.3, п.198.6 ст. 198, п. 200.1, 200.3, 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2013року на 4230903 грн.; п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст.14, п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п.200.1, п.200.2 ст.200 ПК України в результаті чого занижено суму податку на додану вартість за грудень 2013 року у розмірі 137806 724 грн.; п. 200.4 б ст. 200 ПК України в результаті чого завищено залишок від`ємного значення з податку на додану вартість (рядок 24 Декларації за грудень 2013р.) на загальну суму 7894605 грн., у тому числі: - на суму 429289 грн. (від`ємне значення квітня 2011р.); на суму 2474367 грн. (від`ємне значення травня 2011р.); - на суму 3359796 грн. (від`ємне значення червень 2011р.); - на суму 1631153 грн. (від`ємне значення липня 2011р.).  Обґрунтовуючи висновки акту, податковий орган вказував, що Фонд державного майна України є засновником ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» і всі операції з майном підлягають відображенню в податковому та бухгалтерському обліку, операція з передачі майна ДП «ЗТМК» до статутного капіталу ТОВ «ЗТМК» є операцією по безоплатній передачі права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади, яка згідно ст. 185, пп. 14.1.191 ст. 14 ПК України підлягає оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за ставкою 20 %. Підставою для висновків акту, на думку податкового органу, є нереальність здійснення господарських відносин з ПВКП «Ніколь», встановлено відсутність придбання послуг, що не були реалізовані. 
15.04.2014 року на підставі акту перевірки від 28.03.2014 року №120/28-04-47-20/00194731 Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів складено податкові повідомлення-рішення: за формою «В1» №0000304720, яким зменшено суму бюджетного відшкодування за грудень 2013 року  на суму 4230903,00 грн., застосовано штрафні санкції 2115451,50 грн.; за формою «Р» №0000294720, яким визначено до сплати податок на додану вартість у сумі 172258405,00 грн., з яких 137806724,00 грн. основний платіж, сума штрафних санкцій 34451681 грн.; за формою «В4» №0000314720 на суму 7894605 грн.
          Встановлено, що постановою Кабінету Міністрів України від 23.01.2012 року №  243 «Деякі питання титанової галузі» Кабінет Міністрів України погодився з пропозицією Фонду державного майна України та Міністерства промислової політики щодо передачі майнового комплексу Державного підприємства «Запорізький титано-магнієвий комбінат» (підприємство) в управління ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат».
          Постановою Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 року №  955 «Деякі питання утворення Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» Кабінет Міністрів України погодився з пропозицією товариства щодо його утворення а з державною часткою в статутному капіталі товариства не менш як 51 відсоток шляхом внесення до статутного капіталу товариства з боку держави майнового комплексу підприємства, реорганізації підприємства шляхом приєднання до товариства. Вирішено забезпечити передачу до статутного капіталу товариства майнового комплексу підприємства. 
22.03.2013 року між Фондом державного майна України та Компанією «Толексіс Трейдінг Лімітед» укладено договір №  85 про заснування Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат». За умовами договору Фонд державного майна України вносить вклад до статутного капіталу товариства шляхом передачі у власність протягом тридцяти робочих днів з дня реєстрації товариства майнового комплексу підприємства. Приєднання підприємства до товариства здійснюється протягом року з дня державної реєстрації товариства.
Встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» утворено шляхом внесення до статутного капіталу товариства з боку держави майнового комплексу підприємства, що реорганізується шляхом приєднання до товариства. 
31.12.2013 року між Фондом державного майна України та ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» підписаний акт приймання-передачі майнового комплексу підприємства вартістю 749164000,00 грн до статутного капіталу товариства. В акті визначено, що зобов`язання та власний капітал підприємства передаються відповідно до передавального акту, складеного в процесі реорганізації підприємства шляхом приєднання до товариства.
15.10.2015 року Фонд державного майна України затвердив передавальний акт №  284, згідно з яким товариству передано майновий комплекс, що належить до державної власності, з балансу підприємства на баланс товариства за даними передавального балансу станом на 30.09.2015 року.
Пунктом 20.8 вищевказаного договору № 85 передбачено, що в разі розірвання договору майновий комплекс підприємства повертається державі в особі Фонду державного майна України як учаснику товариства.
Рішенням Господарського суду Запорізької області від 04.08.2021 у справі №910/1245/17, залишеним без змін постановою Центрального апеляційного господарського суду від 30.11.2021 року та постановою Верховного суду від 23.05.2022 року, розірвано договір про заснування Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» № 85 від 22.02.2013 року, укладений між Фондом державного майна України та Компанією «Толексіс Трейдінг Лімітед» в повному обсязі та зобов`язано Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» повернути до сфери управління Фонду державного майна України майно, визначене в «Акті приймання-передачі майнового комплексу Державного підприємства «Запорізький титано-магнієвий комбінат» до статутного капіталу Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» від 31.12.2013 з додатками №№ 1-5 і передавальному акті від 30.09.2015 № 284 з додатком № 1 (передавальний баланс).
Слід звернути увагу, що рішенням Господарського суду Запорізької області від 04.08.2021 у справі №910/1245/17, залишеним без змін постановою Центрального апеляційного господарського суду від 30.11.2021 року та постановою Верховного суду від 23.05.2022 року встановлено, що майновий комплекс отримано Товариством з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» від держави, не від Державного підприємства «Запорізький титано-магнієвий комбінат».
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків обґрунтовує свою позицію тим, що ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» при реорганізації та приєднанні до ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» передало частину свого майна – майновий комплекс, отже повинне було оплакувати операцію ПДВ, здійснити нарахування податкових зобов`язань виходячи з вартості товарів/послуг, необоротних активів.
          Відповідно до ст. 22, п. 23.1, п. 23.2 ст. 23 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.
          Згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
          Згідно п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Операція з передачі Фондом державного майна України Товариству з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» майнового комплексу, який перебував у державній власності не слід вважати такою, що підлягає оподаткуванню у розумінні п. 185.1 ст. 185 ПК України. Не є операцією з постачання товарів або послуг від одного суб`єкта до іншого.
Внесення основних засобів, нематеріальних активів, капітальних інвестицій, оборотних фондів до статутного капіталу ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» здійснювала держава в особі Фонду державного майна України, не ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат». Власником майна державних підприємств залишається держава, в особі органу влади, до сфери управління якого входить державне комерційне підприємство.
ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» як державне підприємство не здійснювало безоплатну передачу, відчуження майна. 
Кабінет Міністрів України п. 3 постанови № 955 від 03.10.2012 року «Деякі питання утворення товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано магнієвий комбінат» зобов`язав Фонд державного майна забезпечити передачу до статутного капіталу Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано магнієвий комбінат» майновий комплекс Державного підприємства «Запорізький титано-магнієвий комбінат».
          Згідно із ч. 2 ст. 73 Господарського кодексу України орган державної влади до сфери управління якого входить державне комерційне підприємство, є представником власника (тобто держави) і виконує його функції у межах, визначених цим Кодексом та іншими нодавчими актами, а саме: державні комерційні підприємства, наділені правом повного господарського відання, правом оперативного управління, отримують певну сукупність прав та обов`язків, щодо закріпленого за ними майна.
          Відповідно до пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 ПК України, не є об`єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.
          Платник ПДВ, що реорганізується шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділу відповідно до закону, не здійснює ні нарахування податкових зобов`язань на товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту і які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку, ні зменшення податкового кредиту по операціях з їх придбання.
          Відповідно до п.п 196.1.1. п. 196.1 ст. 196 ПКУ не є об`єктом оподаткування ПДВ операції з випуску (емісії), розміщення у будь-які форми управління та продажу (погашення, викупу) за кошти цінних паперів, що випущені в обіг (емітовані) суб`єктами підприємницької діяльності, включаючи інвестиційні та іпотечні сертифікати, сертифікати фонду операцій з нерухомістю, деривативи, а також корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах,- обміну зазначених цінних паперів та корпоративних прав, виражених в шших, ніж цінні папери, формах, на інші цінні папери, корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах.
          Неможливо оподаткувати операцію яка не відбулась. ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» неповинне було формувати податкові зобов`язання з ПДВ, оскільки операція з передачі Фондом державного майна майнового комплексу може бути прямою інвестицією від держави, а не оплатною чи безоплатною передачею товару, майна, послуг, а отже не є об`єктом оподаткування.
Встановлено, що 02.10.2023 року між ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» (замовник) та ПВКП «Ніколь» (виконавець) було укладено договір капітального ремонту локомотиву №871, за умовами якого замовник доручив, а виконавець зобов`язався у 2013 році надати послуги, визначені у технічних умовах щодо капітального ремонту локомотиву ТГИ4А, замовник з свого боку приймає та оплачує виконані роботи.  
Сторонами договору підписано калькуляцію капітального ремонту КР-2 тепловоза ТГМ-4А. Погоджено росшифровку на капітальний ремонт. 
На виконання умов договору ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» надано ПВКП «Ніколь» технічні умови.
Між ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» та ПВКП «Ніколь» підписано акт надання послуг № 1 від 13.12.2013 року, згідно якого ПВКП «Ніколь» виконало а ДП «Запорізький титано-магнієвий комбінат» прийняло виконані роботи з капітального ремонту тепловоза ТГМ-4А.
Оплата за отримані послуги підтверджується випискою з банківського рахунку, 21.10.2023 року було здійснено передплату на суму 438000,00 грн., 14.01.2014 року сплачено 346624,93 грн.
Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція – це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Колегія суддів вказує, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами ПК України.
Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 – 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Згідно п. 134.1 ст. 134, ст. 135 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134  цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що законодавцем визначається поняття первинних документів, як доказів, які підтверджують реальність здійснення економічної господарської операції, здійснення договірних відносин за результатами яких відбулась зміна майнового стану платника податків та змінились показники податкового зобов`язання такого платника. Первинні документи повинні підтвердити укладання договору між платником податку, у даному випадку позивачем, його виконання, тобто отримання товарів для власної діяльності, здійснення оплати, що передбачає передачу коштів від замовника на рахунок виконавця. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричинити реальні зміни майнового стану платника податків. Позивачем підтверджені витрати, як засіб оплати за отримані від контрагента товари, наявні докази руху коштів, зміна майнового стану та активів позивачем доведена.
Згідно п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 -  200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою  пунктом 193.1  статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.  При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що контрагент позивача на момент виконання договору був зареєстрований як платник податку на додану вартість. Господарські операції для визначення податкового кредиту та зрештою показників бюджетного відшкодування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Колегія суддів враховує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договір, який був укладений між позивачем та ПВКП «Ніколь», щодо наданняпослуг капітального ремонту тепловозу - визнаний судом недійсним або розірваний з ініціативи сторін. Податковий орган не наділений правом визначати які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.  
Відповідач обґрунтовуючи свою позицію щодо встановлення реальності надання-отримання послуг вказував, що у відповідь на запит СДПІ від 25.01.2014 року №527/10/07-40 Криворізьке локомотивне депо листом від 28.01.2014 року №5 повідомило, що у 2013 року не мало взаємовідносин з підприємством ПВКП «Ніколь». Згідно листа ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 28.10.2013 року №13 локомотив ТГМ4А №2627 був прийнятий на зберігання в Криворізьке локомотивне депо з 21.10.2013 року по 04.11.2013 року та його подавання на територію депо по відомості №22100298 на загальну суму 1139,10 грн. по акту виконаних робіт №1181 від 25.11.2013 року. Згідно листа ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 30.10.2013 року №14 Криворізьким локомотивним депо були виконані послуги по огляду локомотива ТГМ4А №2627 у недіючому стані згідно акту виконаних робіт №1117 від 01.11.2013 року на суму 314,89 грн., інших послуг Криворізьке локомотивне депо ТОВ «Дизельмашсервіс КР» не надавало.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 11.04.2024 року було зобов`язано  ТОВ «Запорізький титано-магнієвий  комбінат»  надати до суду договір, укладений з ПВКН «Ніколь», платіжні доручення щодо здійснення оплати за отримані послуги, податкові накладні, що виписані та зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних ПВКН «Ніколь» на виконання договору на капітальний ремонт локомотиву, пояснення щодо обліку отриманих від ПВКН «Ніколь» послуг. Ухвало також було зобов`язано Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків  надати до суду лист Криворізького локомотивного депо від 28.01.2014 року №5, лист ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 28.10.2013 року №13, лист ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 30.10.2013 року №14.
Клопотанням до суду від 17.05.2024 року Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків повідомило, що не може надати лист Криворізького локомотивного депо від 28.01.2014 року №5, лист ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 28.10.2013 року №13, лист ТОВ «Дизельмашсервіс КР» від 30.10.2013 року №14, на які посилається обґрунтовуючи свою апеляційну скаргу. Відповідачем пояснено, що термі зберігання акті про результати документальної позапланової перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства становить 5 років, акт перевірки, додатками для кого були витребувані судом документи вилучений для знищення.  Акт перевірки разом з додатками знищений відповідно до акту про вилучення та знищення документів, не внесених до Національного архівного фонду від 15.04.2014 року № 1.
ТОВ «Запорізький титано-магнієвий  комбінат» було надано до суду первинні документи щодо господарської операції з ПВКН «Ніколь» (договір, калькуляцію, акт приймання послуг). Відповідно до витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань по кримінальному провадженню № 22023080000000988 від 20.06.2023 року, 20.06.2023 року у період з 01 години 01 хвилини по 01 годину 50 хвилин невстановлені особи з числа військовослужбовців збройних сил російської федерації, діючи умисно, в порушення законів та звичаїв війни, із застосуванням ЗРК С-300, здійснили цільовий обстріл об`єктів цивільної інфраструктури, що розташовані у м. Запоріжжі та Запорізькому районі, в результаті чого пошкоджено та зруйновано будівлі інформаційно-обчислювального центру, головного корпусу заводоуправління ТОВ «Запорізький титано-магнієвий  комбінат».
Колегія суддів враховує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договір, який був укладений між позивачем та ПВКП «Ніколь», щодо наданняпослуг капітального ремонту тепловозу - визнаний судом недійсним або розірваний з ініціативи сторін. Податковий орган не наділений правом визначати які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.  
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що позивачем правомірно віднесено суми сплачені при отриманні послуг від ПВКП «Ніколь» до сум витрат та правомірно сформовано податковий кредит. Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, зміна його активів. Головною ознакою комерційної корисності від придбаних послуг є їх використання у своїй власній діяльності та у кінцевому результаті отримання прибутку.
Аналізуючи докази у справі та законодавство, що регулює спірні правовідносини, колегія суддів вважає, що матеріалами справи доведено реальність господарських операцій позивача з контрагентом, прослідковується мета замовлення та отримання товару, його використання у власній господарській діяльності, наступний перепродаж.
          Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
          Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст.   242, 315, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
          
п о с т а н о в и в:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 грудня 2023 року  в справі №808/2844/14  – залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення у порядку ст.ст. 328 – 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова