ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 квітня 2024 року 
м. Київ

справа №826/14313/17
касаційне провадження № К/9901/67268/18  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01.11.2018 (головуючий суддя - Лічевецький І.О., судді - Мельничук В.П., Земляна Г.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Скайсід Коммодітіс" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Скайсід Коммодітіс" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.08.2017 №0043521404.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми податкового кредиту були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ «Консул 8» і ФГ «Братерське». Зазначив, що господарські операції із зазначеними контрагентами фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, ґрунтуються лише на припущеннях, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, відтак висновки контролюючого органу про завищення ним задекларованого показника від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу наступного звітного (податкового) періоду, за травень 2017 року у сумі податку 633500,00 грн є безпідставними, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 23.07.2018 у задоволенні позову відмовив повністю.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення рішення з підстав непідтвердження господарських операцій між позивачем та зазначеними вище контрагентами, що вплинуло на безпідставне формування від`ємного значення з податку на додану вартість платника. Суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність формування позивачем податкового кредиту, з огляду на те, що позивач не підтвердив факт оприбуткування товарів на рахунку 28 «Товари», не надав доказів проведення розрахунків з ФГ «Братерське» за отриманий товар, позивач здійснив на користь ТОВ «Консул 8» оплату за товар на загальну суму 1458610,00 грн (з ПДВ), що перевищує вартість фактично поставлених партій товарів за даними відповідних видаткових накладних ТОВ «Консул 8».
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 01.11.2018 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 23.08.2017 № 0043521404.
Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що Товариством  правомірно включило до складу податкового кредиту суми за господарськими операціями із зазначеними вище контрагентами, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків, сприяли отриманню доходу, а відтак зазначене податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, стверджує, що судами залишено поза увагою непідтвердження господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами з підстав ненадання платником первинних документів в підтвердження господарських взаємовідносин із зазначеними вище контрагентами, наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача, відсутності у контрагентів позивача необхідної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів, невідповідність номенклатури реалізованих та придбаних товарів, відсутність інформації по ланцюгу постачання реалізованих товарно-матеріальних цінностей.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 14.01.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 16.04.2024 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 17.04.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено у період з 25.07.2017 по 04.08.2017 Управлінням проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на рахунок платника у банку за травень 2017 року, за результатами якої складено акт від 04.08.2017 № 541/26-15-14-04-01/39447609 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником вимог статей 185, 198, 200, 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за травень 2017 року на суму 633500,00 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про вказані вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов з підстав відсутності деяких первинних документів в підтвердження зазначених господарських операцій, наявності недоліків у первинних документів, наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача, аналізу даних з інформаційних баз за перевіряємий період, відсутності належної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів, невідповідність номенклатури реалізованих та придбаних товарів, відсутність інформації по ланцюгу постачання реалізованих товарно-матеріальних цінностей.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктами «а», «б», пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.
Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, а первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як було установлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, позивач мав господарські взаємовідносини з ФГ «Братерське» за договором від 02.02.2017 №3 предметом якого є постачання кукурудзи 3-го класу, врожаю 2016 року, українського походження, в кількості 600 тон (плюс/мінус 5%) вартістю 2520000,00 грн (в тому числі  ПДВ в сумі 420000,00 грн). Сторони домовились, що постачання товару здійснюється постачальником на умовах EXW («франко завод», «франко-склад»): с. Мусійки Іванківського р-ну, Київської обл., згідно Інкотермс (в редакції 2010 року). Разом товаром постачальник передає покупцю акт приймання-передачі та видаткову накладну.
Також позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Консул 8» за договором від 09.02.2017 №17/09-МД, за умовами якого з урахуванням специфікації від 19.04.2017 №3, ТОВ «Консул 8» зобов`язувалось поставити на адресу позивача партію товару - компосту напівфабрикату, в кількості 290 тон (плюс/мінус 5%) вартістю 1218000,00 грн (в тому числі ПДВ в сумі 203000,00 грн). Сторони домовились, що постачання товару здійснюється постачальником на умовах EXW («франко завод», «франко-склад»): м. Селідове, Донецької обл., згідно Інкотермс (в редакції 2010 року). Разом товаром постачальник передає покупцю акт приймання-передачі та видаткову накладну.
На підтвердження здійснення зазначених господарських операцій позивачем надано до суду  специфікації до договорів поставок, рахунки на оплату; видаткові та податкові накладні,  акти прийому-передачі товару за місцями, вказаними у специфікаціях до договорів поставок,  довіреності, видані своїм працівникам на отримання товарно-матеріальних цінностей (товарів) від вказаних вище постачальників, платіжні доручення тощо.
Крім того, позивачем до матеріалів справи були надані: копії договору з організації транспортно-експедиційного обслуговування №01/12-15 від 01.12.2015, укладеного між позивачем (як замовником) і ТОВ «БЄЛ-ТРАНС» (як виконавцем) щодо надання послуг з організації перевезень та експлуатаційному обслуговуванню вантажу замовника (транспортно-експедиційних послуг), з копіями первинних документів до такого договору - рахунків-фактур, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), податкових накладних та реєстрів до актів здачі-прийняття робіт (надання послуг); копії листа ФГ «Братерське» (вих. №11 від 20.01.2017), адресованого контролюючому органу за місцем податкового обліку господарства, та довідки ТОВ «Консул 8» (вих. №197 від 09.08.2017). В текстах цих листа та довідки постачальниками позивача були наведені відомості про наявні власні та орендовані основні засоби, орендовані земельні ділянки та приміщення, обсяги виробленої продукції та її залишки, обсяг трудових ресурсів.
Додатково на підтвердження обставин використання спірних товарів, придбаних за договорами поставок з ТОВ «Консул 8» і ФГ «Братерське» позивач надав копії наступних документів: договору поставки №17/06-Д від 06.02.2017, укладеного між ТОВ «Скайсід Коммодітіс» (як постачальником) і ФГ «Братерське» (як покупцем), та специфікації №4 від 18.04.2017 до такого договору, - щодо поставки позивачем на користь ФГ «Братерське» партії компосту напівфабрикату у кількості 290 тон вартістю 1400700,00 грн (в тому числі  ПДВ в сумі 233450,00 грн) за партію, а також первинних документів до договору поставки №17/06-Д від 06.02.2017 (рахунків-фактур, видаткових і податкових накладних, товарно-транспортних накладних, складених ТОВ «БЄЛ-ТРАНС»); договору поставки сільськогосподарської продукції №20.04.2017 20П від 20.04.2017, укладеного між ТОВ «Скайсід Коммодітіс» (як постачальником) і ТОВ «Комелія» (як покупцем), та специфікації №1 від 20.04.2017 до такого договору, - щодо поставки позивачем на користь ТОВ «Комелія» партії кукурудзи 3-го класу, врожаю 2016 року, у кількості 600 тон вартістю 2994000,00 грн (в томі числі ПДВ в сумі 499000,00 грн) за партію, а також первинних документів до договору поставки №17/06-Д від 06.02.2017 (рахунків-фактур, видаткових і податкових накладних, товарно-транспортних накладних, складених ТОВ «Скайсід Коммодітіс» та іншими перевізниками, платіжних доручень).
Судом апеляційної інстанції установлено, що наданими позивачем доказами, наявними у матеріалах справи, підтверджується використання придбаних позивачем товарів у його господарській діяльності, надані первинні документи відповідають вимогам Закону №996-ХІV та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Колегія суддів відхиляє як безпідставні твердження відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеним контрагентом з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагента позивача, оскільки такі доводи досліджено судами попередніх інстанцій і надано їм оцінку, та, як зазначалось раніше, платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагенти позивача або інші суб`єкти господарювання, з якими мали відносини контрагенти позивача, в подальшому не дотримувалися у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.
Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру понесених витрат та свого податкового кредиту.
Суд не приймає до уваги посилання скаржника на відсутність окремих документів, оскільки зазначене повинне оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції, зокрема, змісту робіт, послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.
Приймаючи до уваги встановлення судом апеляційної інстанції використання позивачем у власній господарській діяльності придбаних товарно-матеріальних цінностей, колегія суддів не погоджується з посиланням скаржника на відсутність доказів використання придбаного товару у господарській діяльності та неправомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій досліджено судом апеляційної інстанції та надано їм відповідну оцінку.
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Доводами касаційної скарги не спростовуються висновки суду апеляційної інстанції щодо правомірності відображення у податковому обліку податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеними вище контрагентами. Контролюючий орган в касаційній скарзі не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду апеляційної інстанції не встановлено.

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у місті Києві залишити без задоволення, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01.11.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк