П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/7908/23-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Боднарюк О.В.   
Суддя-доповідач -  Курко О. П.   
16 квітня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Курка О. П. 
суддів:  Шидловського В.Б.  Боровицького О. А. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Яремчук Л.С, 
представника відповідача: Агатія В.В.,       
 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 лютого 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення — рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в грудні 2023 року ОСОБА_1 звернувся до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення — рішення.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 лютого 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302658- 2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302658- 2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302753- 2412-2412-UA 73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302662- 2Д12-2Д12-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302662- 2Д12-2Д12/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302754- 2Д12-2А12-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302663- 2412-2412-UA3060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302663- 2412-2412/21UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302737- 2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302665- 2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302665- 2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302742- 2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302659- 2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302659- 2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302739- 2412-2412-ШUA3060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302661- 2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302661- 2412-2412/21-UA3060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомленням-рішенням № 0302738- 2412-2412-UA3060610000066784 від 24 серпня 2023 року.
Стягнуто на користь ОСОБА_1   за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Чернівецькій області судовий збір у сумі 9 066,37 грн.
Відмовлено в задоволенні клопотання, про стягнення витрат на проведення експертизи у сумі 11 999,00 грн.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. 
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Відповідач зазначив,  що відповідно до даних ІС “Податковий блок” за позивачем, як за власником в 2020-2022 роках рахуються наступні об`єкти нерухомості (окрім іншого), зокрема: будівлі промисловості та склади (будівля складу тари), загальною площею 926,8 кв.м., які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 ; будівлі офісні (будівля), загальною площею 347,3 кв.м., які знаходиться за адресою АДРЕСА_1 ; нежитлове приміщення (будівля цеху), загальною площею 2459,8 кв.м., яке знаходиться за адресою АДРЕСА_1 ; будівлі промисловості та склади (будівля складу тари), загальною площею 927,1 кв.м., яке знаходиться за адресою Чернівецька обл., м. Чернівці, вулиця Коломийська, будинок 1- Р; будівлі промисловості та склади (будівля складу тари), загальною площею 926,2 кв.м., яке знаходиться за адресою м. Чернівці, вулиця Коломийська, будинок 1-С; будівлі промисловості та склади (будівля складу тари), загальною площею 942,4 кв.м., яке знаходиться за адресою м. Чернівці, вулиця Коломийська, будинок 1-Т.
Звертав увагу суду на те, що з аналізу норм податкового законодавства встановлено, що для застосування пільги необхідно дотриматися наступних умов: будівлі мають бути будівлями промисловості, віднесеними до групи “Будівлі промисловості та склади” Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000; ці будівлі мають використовуватися за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях В - F КВЕД ДК 009:2010; ці будівлі не повинні здаватися їх власниками в оренду, лізинг чи позичку.
При цьому зазначив, що Державним комітетом України по стандартизації, метрології та сертифікації наказом від 17.08.2000 №507 затверджено та введено в дію Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000. Відповідно до названого Державного класифікатора будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо), віднесені до підрозділу “будівлі нежитлові” (група 125 “Будівлі промисловості та склади” клас 1251 “Будівлі промисловості”).
Враховуючи викладене, відповідач вважає, що факт того, що нерухомість належить до класу 1251 "Будівлі промисловості” не є достатнім для застосування пільги передбаченої підпунктом “є” пп. 266.2.2 п.266.2 ст. 266 ПКУ, оскільки дана будівля повинна використовуватися за призначенням.
Крім того зазначив, що позивачем фактично передано виробничі та побутово-офісні приміщення у безстрокове, безоплатне господарське відання ТОВ “СААДЕТ УКРАЇНА”, при цьому протягом 2020-2022 рр. останній не здійснював жодної діяльності, віднесеної до секції В - F КВЕД ДК 009:2010, а у даних правовідносинах виступає лише власником, діяльність здійснює інша особа - ТОВ “СААДЕТ УКРАЇНА”, до господарської діяльності якої у виробничих та побутово-офісних приміщеннях не має відношення, окрім того, що є засновником.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечив наведені доводи апеляційної скарги, зазначивши про їх необґрунтованість та повне спростування в ході розгляду даної справи судом першої інстанції.
В судовому засіданні представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримав в повному обсязі та просив суд задовольнити її, а рішення суду першої інстанції – скасувати.
Позивач, будучи належним чином повідомлений про дату, час та місце апеляційного розгляду справи, в судове засідання не з`явився, про причини своєї неявки суд не повідомив. Враховуючи, що в матеріалах справи достатньо письмових доказів для правильного вирішення апеляційної скарги, а особиста участь позивача в судовому засіданні - не обов`язкова, колегія суддів у відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи за його відсутності.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 24.08.2023 року Головним управлінням Державної податкової служби в Чернівецькій прийняті податкові повідомлення-рішення форми “Ф” за податкові періоди 2020-2022 років, якими визначено ОСОБА_1 суми податкового зобов`язання зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки щодо об`єктів нежитлової нерухомості на загальну суму 906 637,32 грн, а саме:
- за 2022 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302658-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 60 242,00 грн.;
- за 2021 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302658-2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 27 804,00 грн.;
- за 2020 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302753-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 20 062,00 грн.;
- за 2022 рік на нежитлові будівлі за адресою: м. Чернівці, вул. Коломийська 1-0 податковим повідомленням-рішенням № 0302662-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 22 574,50 грн.;
- за 2021 рік на нежитлові будівлі за адресою: м. Чернівці, вул. Коломийська 1-0 податковим повідомленням-рішенням № 0302662-2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 20 838,00 грн.;
- за 2020 рік на нежитлові будівлі за адресою: м. Чернівці, вул. Коломийська 1-0 податковим повідомленням-рішенням № 0302754-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 15 036,06 грн.;
- за 2022 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302663-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 159 887,00 грн.;
- за 2021 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302663-2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 147 588,00 грн.;
- за 2020 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302737-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 106 494,99 грн.;
- за 2022 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302665-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 60 261,50 грн.;
- за 2021 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302665-2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 27 813,50 грн.;
- за 2020 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302742-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 20 069,01 грн.;
- за 2022 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302659-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 60 203,00 грн.;
-  за 2021 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302659-2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 27 786,00 грн.;
- за 2020 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302739-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 20 049,53 грн.;
- за 2022 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302661-2412-2412-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 61256,00 грн.;
- за 2021 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302661-2412-2412/21-UA73060610000066784 від 24 серпня 2023 року нараховано 28 272,00 грн.;
- за 2020 рік на нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 податковим повідомленням-рішенням № 0302738-2Д12-2Д12-ІІА7306061000006678Д від 24 серпня 2023 року нараховано 20 400,21 гри.
05 вересня 2023 року позивачем до податкового органу подана заява про застосування норми п.п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України, з огляду на те, що нежитлові приміщення за адресою: м. Чернівці, вул. Коломийська 1-Ж, вул. Коломийська 1-0, АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 , АДРЕСА_4 та АДРЕСА_5 належні позивачеві, є будівлями промисловості та використовувались підприємством промисловості за цільовим призначенням для виготовлення харчової продукції.
Зі змісту заяви встановлено, що позивач реалізуючи своє право передбачене ст. 42 Конституції України, враховуючи положення ст. 136 Господарського кодексу України, вказані об`єкти нерухомості передав у господарське відання ТОВ “СААДЕТ УКРАЇНА”, яке і використовує ці будівлі у виробничій діяльності як підприємство харчової промисловості.
19 вересня 2023 року листом № 910/Ж24-13-24 ГУ ДПС України в Чернівецькій області просило надати підтверджуючі документи щодо передачі вказаних нежитлових приміщень у господарське відання ТОВ “СААДЕТ УКРАЇНА”.
20 вересня 2023 року до ГУ ДПС України в Чернівецькій області були подані, зокрема копія договору про закріплення майна на праві господарського відання від 30 жовтня 2017 р, копія свідоцтва про право власності на нерухоме майно від 22 вересня 2009 року, копії витягів з реєстру речових прав на нерухоме майно.
31 жовтня 2023 року від податкового органу надійшов лист № 15711/6/24-13-24-12, яким відмовлено у застосуванні п.п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України та повідомлено про направлення податкових повідомлень-рішень щодо нарахування податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки за період 2020-2022 роки на об`єкти нежитлової нерухомості за адресою: АДРЕСА_6 , АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 , АДРЕСА_4 та АДРЕСА_5 .
Позивач звернувся із заявою до ДП “Державний науково-дослідний інститут автоматизованих систем у будівництві”, який є розробником класифікатора і уповноважений в установленому порядку надавати роз`яснення щодо його положень та на ведення державного класифікатора будівель та споруд ДК 018:2000.
23 листопада 2023 року ДНДІАСБ видав експертний висновок АС7 № 2332704, в якому зазначено, що об`єкти нежитлової нерухомості за адресою: м. Чернівці, вул. Коломийська 1-Ж, вул. Коломийська 1-О, АДРЕСА_2 , вул. Коломийська 1-Р, АДРЕСА_4 та АДРЕСА_5 відповідно до ДК 018- 2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості", підкласу: 12515 "Будівлі підприємств харчової промисловості".
Також, судом встановлено, що 28 липня 2016 року, спільно із іншими фізичними особами, ОСОБА_1 створено ТОВ “СААДЕТ УКРАЇНА” за адресою: м. Чернівці, вул. Коломийська 1-Ж. Основними видами діяльності цього суб`єкта господарювання згідно з КВЕД-2010 є: 10.72 виробництво сухарів і сухого печива; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок тривалого зберігання (основний); 10.82 виробництво какао, шоколаду та цукрових кондитерських виробів; 32.40 виробництво ігор та іграшок; 46.36 оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами, що класифікується, зокрема у секції С КВЕД ДК 009:2010.
ОСОБА_1 укладений договір про закріплення майна на праві господарського відання від 30 жовтня 2017 року, згідно з умовами якого останній передав у господарське відання ТОВ “СААДЕТ УКРАЇНА” об`єкти нежитлової нерухомості за адресою: м. Чернівці, вул. Коломийська 1-Ж, вул. Коломийська 1-О, вуп. Коломийська 1-П, вул. Коломийська 1-Р, АДРЕСА_4 та вуп. Коломийська 1-ї.
Крім того в матеріалах справи, наявні письмові докази, які підтверджують використання зазначених вище об`єктів нерухомості у господарській діяльності ТОВ “СААДЕТ УКРАЇНА”, зокрема: фото/таблиця виробничих потужностей підприємства, копія рішення про державну реєстрацію потужностей оператора ринку у сфері виробництва харчових продуктів та статистична звітність про обсяги виробництва промислової продукції за 2020- 2022 роки.
Згідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна від 28.08.2023 року № 344318286 встановлено про те, що в період часу з 01.11.2017 року по 15.12.2022 року на підставі договору про закріплення майна на праві господарського відання № б/н від 30.10.2017 року зареєстроване право господарського відання (вказаних вище об`єктів нерухомості) за ТОВ "СААДЕТ УКРАЇНА".
Відповідно до протоколу № 17-17 загальних зборів учасників Товариства з обмеженою відповідальністю "СААДЕТ УКРАЇНИ" від 30.10.2017 року прийнято рішення, про закріплення на праві господарського відання за ТОВ "СААДЕТ УКРАЇНИ" наступного майна: нежитлової будівлі складу для тари літери "Р", яка знаходиться по вулиці Коломийській 1-Ж у м.Чернівці площею 926, 8 кв.м.; нежитлового приміщення будівлі літери "П" (побутові - офісні приміщення), які знаходяться по АДРЕСА_1 площею 123,3 кв.м.; нежитлової будівлі цеху літери "П", яка знаходиться по вулиці Коломийській 1-П у м.Чернівці площею 1816,2 кв.м.; нежитлової будівлі складу тари "Р", яка знаходиться по АДРЕСА_1 площею 927,1 кв.м.; нежитлову будівлю складу для тари "Р", яка знаходиться по АДРЕСА_1 площею 926,2 кв.м.; нежитлової будівлі складу для тари літери "Р", яка знаходиться по АДРЕСА_1 площею 942,4 кв.м.
Вважаючи прийняті податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся з позовом до суду.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що використання об`єктів нерухомого майна за функціональним призначенням для промислового виробництва, в тому числі у формі створеного товариства при виготовленні промислової продукції, має право на податкову пільгу, встановлену абзацом “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2статті 266 Податкового кодексу України, та звільняється від обов`язку щодо нарахування та сплати податку за правилами наведеної статті Кодексу.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.
Як визначено п.п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України - не є об`єктом оподаткування податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки будівлі промисловості, віднесені до групи "Будівлі промислові та склади" (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що використовуються за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
З аналізу наведених норм вбачається, що для застосування пільги необхідно дотримуватись наступних умов: будівлі мають бути будівлями промисловості віднесеними до групи "Будівлі промислові та склади" (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000; будівлі мають використовуватись за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010; будівлі не повинні здаватись їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Згідно вимог ст. 42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом (ч. 1 ст. 43 ГК України).
Підприємництво в Україні здійснюється в будь-яких організаційних формах, передбачених законом, на вибір підприємця (ч.1 ст. 45 ГК України).
Отже, підприємництво це не тільки здійснення підприємницької діяльності виключно фізичними особами-підприємцями, а також така підприємницька діяльність здійснюється шляхом створення різноманітних юридичних осіб.
Разом з тим, норма абз. "є" п.п. 266.2.2, п. 266.2. ст. 266 ПК України не містить прямої заборони та вказівки на те, що для її застосування відповідні будівлі промисловості повинні перебувати виключно у власності суб`єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010.
Визначення законодавством формулювання “використовуватись за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010” вказує на те, що такі суб`єкти господарювання можуть бути як власниками так і користувачами відповідних будівель.
Згідно вимог статті 133 Господарського кодексу України, основу правового режиму майна суб`єктів господарювання, на якій базується їхня господарська діяльність, становлять право власності та інші речові права - право господарського відання, право оперативного управління.
Відповідно до вимог статті 136 Господарського кодексу України визначено право господарського відання речовим правом суб`єкта підприємництва, який володіє, користується і розпоряджається майном, закріпленим за ним власником (уповноваженим ним органом), з обмеженням правомочності розпорядження щодо окремих видів майна за згодою власника у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законами.
Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
Так, Верховний Суд у постанові від 18 лютого 2021 року у справі №812/1800/18 (що також кореспондуються у постанові від 31.05.2022 року у справі № 420/12318/21) дійшов висновку, що обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки,- звільнення від оподаткування за критерієм “будівлі промисловості”, лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
При цьому, сама по собі наявність спеціального статусу будівлі, а саме: будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування, оскільки законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його до застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Однак, норми п. п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України в розрізі основоположного принципу єдиного підходу до встановлення податків і зборів, передбаченого пп. 4.1.11 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України, і принципу нейтральності оподаткування, встановленого у пп, 4.1.8 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України не містить жодних виключень, обмежень чи застережень щодо включення будівель промисловості, що належать на праві приватної власності фізичним особам, проте використовуються на праві господарського відання юридичними особами (промисловими підприємствами), до об`єктів, які не оподатковуються в силу закону.
Існування правовідносин в яких фізична особа — власник будівель надав на законних підставах своє майно у користування промисловому підприємству є однією із передумов для застосування абз. “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, адже відповідні будівлі промисловості, зокрема, виробничі корпуси, цехи, складські приміщення, побутові та офісні приміщення, майстерні по ремонту та обслуговуванню промислових підприємств використовуються у господарський діяльності (не залежно від того чи це реалізація права користування як власника чи законного користувача нерухомості).
Крім того, слід зазначити, що у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 10.04.2018 року в справі №813/3803/16 зазначила, що “... колегія суддів також погоджується з судами попередніх інстанцій, що з огляду на наявні матеріали справи належне позивачу нерухоме майно відноситься до будівель промисловості, а тому в силу абзацу “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки”. Позивачем у цій справі (та власником нерухомого майна) була фізична особа.
Аналогічний висновок був викладений і в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31.01.2018 року в справі №822/2624/16, за позовом фізичної особи до податкового органу з приводу оскарження податкового повідомлення-рішення про визначення зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Верховний Суд вважав у цій справі обґрунтованим виключення з об`єктів оподаткування податком на нерухоме майно будівель промисловості, що належать фізичним особам, що відповідно до вимог частини 5 статті 242 КАС України, суд застосовує до спірних правовідносин.
Судом першої інстанції правильно зазначено, що норми абз. “є” п.п.266.2.2 Податкового кодексу України поширюють свою дію на будь-які об`єкти нерухомості, які за своїми ознаками та цільовим призначенням кваліфікуються як “будівлі промисловості”. При цьому, їх належність на праві власності певним суб`єктам (фізичним чи юридичним особам) не впливає на застосування даної норми, позаяк такої імперативної й однозначної вимоги вона не містить.
Суд також враховує, що абз. “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України не містить формулювання, яке б давало можливість зробити однозначний висновок про те, що не є об`єктом оподаткування лише ті будівлі промисловості, які належать суб`єктам господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010 лише на праві власності.
Виходячи з граматичної конструкції цього підпункту, можна зробити висновок, що він виключає з об`єктів оподаткування множину об`єктів, які відносяться до будівель промисловості, які можуть перебувати як у власності суб`єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010 так і в законному користуванні.
Таким чином, юридична конструкція абзацу, “є” п.п.266.2.2 Податкового кодексу України “використовуватись за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010” відноситься лише до наведеного законодавцем невичерпного переліку прикладів будівель промисловості, який допускає його розширення в рамках категорії “будівель промисловості”, які саме використовуються, а не належать таким суб`єктам господарювання.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд враховує також висновки Верховного Суду, які викладені в постанові від 18 лютого 2021 року у справі №812/1800/18.
Так, у зазначеній постанові суд дійшов висновку, що обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм “будівлі промисловості”, лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Варто звернути увагу і на те, що у справі № 420/12318/21 мали місце подібні правовідносини при яких фізична особа - власник будівель промисловості передав права користування цими будівлями створеному ним товариству з обмеженою відповідальністю.
Так, у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31 травня 2022 року № 420/12318/21 суд зазначив, що застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
У вказаній справі Верховний Суд черговий раз вказав, що обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм “будівлі промисловості”, лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Як зазначено у постанові від 31 травня 2022 року № 420/12318/21: законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Такий підхід у розумінні норм, про які йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.
Судова колегія зазначає, що використання об`єктів нерухомого майна за функціональним призначенням для промислового виробництва, в тому числі у формі створеного товариства при виготовленні промислової продукції, має право на податкову пільгу, встановлену абзацом “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2статті 266 Податкового кодексу України, та звільняється від обов`язку щодо нарахування та сплати податку за правилами наведеної статті Кодексу.
З огляду на наведене, судом відхиляються твердження та аргументи відповідача про те, що основною умовою для можливості застосування п.п. "є" п. 266.2.2. ст. 266 ПК України є використання власником, безпосередньо ОСОБА_1 , як фізичною особою-підприємцем нежитлових приміщень. Такі твердження по своїй суті не можуть бути законними і справедливими, з огляду на те, що в разі застосування такого підходу, нівелюються будь-які суспільні відносини, які сприяють розвитку підприємництва в Україні, шляхом використання в господарській діяльності об`єктів промисловості.
З приводу доводів відповідача про те, що побутово-офісні приміщення за адресою: АДРЕСА_1 не підпадають під дію абз. “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, оскільки не є будівлями промисловості, суд зазначає наступне.
Згідно наявного в матеріалах справи експертного висновку серії АСІ № 2332704 від 23 листопада 2023 року встановлено, що об`єкти нежитлової нерухомості за адресою: АДРЕСА_6 , АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 , АДРЕСА_4 та АДРЕСА_5 відповідно до ДК 018- 2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості", підкласу: 12515 "Будівлі підприємств харчової промисловості".
Крім того, відповідно до ДК 018-2000 до групи 125 “Будівлі промислові та склади” входить клас 1251 “Будівлі промислові” і який включає зокрема криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та таке інше.
Водночас до підкласу 1251.5 входять будівлі підприємств харчової промисловості.
Так, визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.
Також в матеріалах справи наявний технічний паспорт на побутово-офісні приміщення, які розташовані за адресою: АДРЕСА_1 , згідно якого судом встановлено, що до складу таких приміщень належать роздягальні, гардеробні, душові, вбиральні, медичні кабінети, що використовуються для організації санітарно-побутових умов підприємства харчової промисловості.
Відтак, суд вважає необґрунтований висновок податкового органу про те, що побутово - офісні приміщення за адресою: АДРЕСА_1 не підпадають під дію абз. “є” підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України та таким, що спростовується матеріалами справи.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.      
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 лютого 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі   16 квітня 2024 року.

Головуючий	 	 	Курко О. П.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Шидловський В.Б.    Боровицький О. А.