ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 квітня 2024 року 

м. Київ

справа № 804/14948/15

адміністративне провадження № К/9901/36560/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Хохуляка В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області
на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016 (судді: Головко О.В., Суховаров А.В., Ясенова Т.І.)
у справі № 804/14948/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Криворіжспецремонт»
до Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В:
09.10.2015 Товариство з обмеженою відповідальністю «Криворіжспецремонт» (далі - позивач, ТОВ ««Криворіжспецремонт», Товариство) звернулося до суду з позовом до Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Криворізька північна ОДПІ ГУ ДФС у Дніпропетровській області), в якому просило визнати протиправним дії відповідача по складанню податкового повідомлення-рішення від 01.10.2015 № 0001742201 та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.10.2015 № 0001742201.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що для проведення перевірки ТОВ «Криворіжспецремонт» по взаємовідносинам з контрагентами ТОВ «Ротмент», ТОВ «Алінсо», ТОВ «Смарт Трейд Кост» були надані всі необхідні первинні документи, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій. Посилання відповідача на те, що контрагенти не мали достатньо ресурсів для виконання робіт є безпідставними, оскільки ТОВ «Криворіжспецремонт» не зобов`язано перевіряти технічні, матеріальні потужності, фінансові ресурси контрагентів.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.10.2015 у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволені позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем докази не можуть підтвердити реальність надання послуг контрагентами зазначеними в акті перевірки, враховуючи те, що засновники ТОВ «Смарт Трейд Кост», ТОВ «Алінсо» та ТОВ «Ротмент» надали свідчення, що підприємства були зареєстровані за винагороду та посадові особи цих підприємств не приймали участі в начебто господарській діяльності підприємств, та ці обставини не заперечуються сторонами по справі.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016 апеляційну скаргу ТОВ «Криворіжспецремонт» задоволено частково, скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.10.2015 в адміністративній справі № 804/14948/15. Позов ТОВ «Криворіжспецремонт» задоволено частково та визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача № 0001742201 від 01.10.2015. У задоволенні позову в іншій частині відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд апеляційної інстанції, посилаючись на постанову Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі № 21-494а14 дійшов висновку, що аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що матеріали документальної позапланової виїзної перевірки, проведеної на підставі постанови слідчого, можуть бути підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення лише після винесення судом обвинувального вироку, що набрав законної сили, або винесення рішення про закриття справи за нереабілітуючими підставами. Тоді як враховуючи, що підставою для проведення перевірки позивача стала постанова слідчого у зв`язку з наявністю кримінального провадження № 320141000000000190 та колегія суддів встановила, що за наслідком вказаного кримінального провадження відсутнє будь-яке рішення суду, яке набрало законної сили, вказане свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення відповідача № 0001742201 від 01.10.2015.
Не погоджуючись із судовим рішенням суду апеляційної інстанції відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просив суд скасувати рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити. 
В доводах касаційної скарги скаржник, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки, при цьому зазначивши, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору. Додає, що в процесі розгляду даної справи апеляційної інстанції не було досліджено первинні документи, що підтверджують достовірність та повноту даних, викладених безпосередньо в акті перевірки, на підставі висновків якого було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення. 
Крім того, у касаційній скарзі податковий орган також зазначив, що посилання суду апеляційної інстанції на постанову Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі № 21-494а14 є помилковим, оскільки Верховний Суд України застосував норму п.  86.9 ст. 86 ПК України в старій редакції, тобто в редакції що діяла до 01.01.2013, коли вказана норма не визначала коло осіб, відносно яких порушено кримінальне провадження, тоді як перевірка призначена та проведена у червні 2015 року, п. 86.9 ст. 86 ПК України якої містив посилання на те, що у разі якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
У касаційній скарзі податковий орган наголосив, що перевірка позивача призначена в рамках кримінальної справи, порушеної стосовно посадових осіб його контрагента, що, на думку скаржника, свідчить про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права.
Позивачем надано відзив на касаційну скаргу, в якому просить касаційну скаргу залишити без задоволення з підстав її необґрунтованості, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом у період з 12.06.2015 по 18.06.2015 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Криворіжспецремонт» з питання дотримання вимог законодавства України під час здійснення взаємовідносин з ТОВ «Ротмент», ТОВ «Алінсо», ТОВ «Смарт Трейд» за період з 01.01.2014 по 31.04.2015, за результатами якої складно акт від 25.06.2015 № 617/22-01/33453203, яким встановлено порушення позивачем вимог:
пункту 44.1 статті 44, статей 185, 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.3, 198.4, статті 198 Податкового кодексу України від, статті 1, пункту 2 статті 3, статті 4, пункту 6 статті 8, пунктів 1 та 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, внаслідок чого завищено податковий кредит по взаємовідносинам з контрагентами постачальниками за перевіряємий період на загальну суму 1730568,74;
підпункту135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України - занижено податок на прибуток за 2014 рік у загальній сумі 289  095 грн.
Вказаних висновків податковий орган дійшов з тих підстав, що працівниками податкової інспекції зазначено, що у період з 01.01.2014 по 31.04.2015 ТОВ «Криворіжспецремонт» були укладені договори:
1) з ТОВ «Смарт Трейд Кост» договори субпідряду від 01.10.2014 № ЛГ01/10-03, № ЛГ01/10-02, № ЛГ01/10-01. Відповідно до умов договорів Товариством з обмеженою відповідальністю «Смарт Трейд Кост» виконано роботи та надано акти виконаних робіт за жовтень, листопад 2014 року.
Суми податку на додану вартість за податковими накладними включено до податкового кредиту відповідного періоду, відображені у реєстрі виданих податкових накладних, який відповідає даним додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість з ПДВ за жовтень, листопад 2014 року відповідно у сумі за жовтень 2014 року у сумі 274681,00 грн. та за листопад 2014 року у сумі 37767,29 грн.
2) з ТОВ «Ротмент» договори субпідряду від 01.12.2014 № Р01/12-01 та № 01/12-02. Відповідно до умов договорів Товариством з обмеженою відповідальністю «Ротмент» виконано роботи та надано акти виконаних робіт за грудень 2014 року.
Суми податку на додану вартість за податковими накладними включено до податкового кредиту відповідного періоду, відображені у реєстрі виданих податкових накладних, який відповідає даним додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість з ПДВ за грудень 2014 року відповідно у сумі 295405,36 грн.
3) з ТОВ «Алінсо» договори субпідряду від 01.10.2014 № 01/12-02 та № АЛ10/12-02, від 10.12.2014 № АЛ10/12-041, № АЛ10/12-3,№ АЛ10/12-05 та № АЛ10/12-01. Відповідно до умов договорів ТОВ «Алінсо» виконано роботи та надано акти виконаних робіт за грудень 2014 року та січень, лютий 2015 року.
Суми податку на додану вартість за вищезазначеними податковими накладними включено до податкового кредиту відповідного періоду, відображені у реєстрі виданих податкових накладних, який відповідає даним додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість з ПДВ за грудень 2014 року у сумі 583578,46 грн., січень 2015 року у сумі 180995,98 грн., березень 2015 року у сумі 358140,65 грн.
В обґрунтування висновків про нереальність зазначених господарських операціях в акті перевірки зазначено, що в ході проведення перевірки були використані матеріали кримінального провадження № 320141000000000190, а саме: протоколи допитів посадових осіб ТОВ «Смарт Трейд Кост», ТОВ «Алінсо», ТОВ «Ротмент» ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 . В ході проведення допитів встановлено, що підприємства були зареєстровані переліченими особами за винагороду; посадові особи цих підприємств не приймали участі в начебто господарській діяльності підприємств; посадові особи цих підприємств не приймали участі у формуванні статутного фонду та інше.
За даними результатів співставлення «Податковий блок» на рівні ДПС України» податкового зобов`язання та податкового кредиту за жовтень, листопад, грудень 2014 року по ТОВ «Смарт Трейд Кост», ТОВ «Ротмент» та січень, лютий 2015 року по ТОВ «Алінсо» рахуються розбіжності - завищення податкового кредиту за вищевказані періоди.
Таким чином, податковий орган в ході перевірки дійшов висновку, що вищевказані підприємства здійснювали маніпуляцію з податковою звітністю та поставили під сумнів здійснення господарських операцій.
ТОВ «Смарт Трейд Кост», ТОВ «Ротмент», ТОВ «Алінсо» не мали можливості виконувати роботи на території Публічного акціонерного товариства «Арселор Міттал Кривий Ріг», Публічного акціонерного товариства «ПівнГЗК», Публічного акціонерного товариства «ПівдГЗК» за відсутності можливості реального здійснення господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; здійснення операцій з виконанням робіт, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податку у документах обліку, а саме: кількість людино-годин в актах виконаних робіт.
У зв`язку із зазначеним, не встановлено реальність здійснення господарських операцій між ТОВ «Криворіжспецремонт» та ТОВ «Ротмент», ТОВ «Алінсо», ТОВ «Смарт Трейд Кост».
На підставі висновків акту відповідачем 07.07.2015 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001042201, яким ТОВ «Криворіжспецремонт» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 289095,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 144548,00 грн.
За наслідками адміністративного оскарження, Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області прийнято рішення № 8039/10/04-36-10-07-09 від 14.09.2015, яким скасовано податкове повідомлення-рішення № 0001042201 від 07.07.2015 в частині 72274,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій, в іншій частині залишено без змін.
На підставі вказаного рішення відповідачем 01.10.2015 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001742201, яким ТОВ «Криворіжспецремонт» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 289095,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 72274,00 грн.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодексом України (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час проведення перевірки) документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється за наявності постанови суду (ухвали суду) про призначення перевірки або постанови органу дізнання, слідчого, прокурора, винесеної ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні.
Пунктом 86.9 статті 86 ПК України (у редакції, чинній до 01.09.2015) встановлено, що у разі якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
Матеріали такої перевірки разом з висновками контролюючого органу передаються органу, що призначив перевірку.
Зважаючи на викладене, контролюючий орган уповноважений приймати податкові повідомлення-рішення за результатами перевірок щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що правовою підставою для проведення позапланової виїзної документальної перевірки позивача був підпункт 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України - отримання постанови слідчого, винесеної ним відповідно до закону у кримінальній справі, що перебуває у його провадженні.
Тобто, приймаючи судове рішення, суд апеляційної інстанції обмежився лише самим фактом прийняття податкового повідомлення-рішення до ухвалення вироку суду, який набрав законної сили або ухвали про закриття кримінального провадження.
Разом з тим, судом апеляційної інстанції не перевірено та не встановлено, стосовно яких саме посадових осіб було порушено та розслідується кримінальне правопорушення за № 320141000000000190, а також, чи є (були) його предметом податки та/або збори, і, як наслідок, об`єктивно не встановлено наявність/відсутність у відповідача права приймати податкове повідомлення-рішення за відсутності відповідного судового рішення, що набрало законної сили. Не досліджено постанову слідчого, на підставі якої призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Криворіжспецремонт» з питання дотримання вимог законодавства України під час здійснення взаємовідносин з ТОВ «Ротмент», ТОВ «Алінсо», ТОВ «Смарт Трейд» за період з 01.01.2014 по 31.04.2015, за результатами якої складно акт від 25.06.2015 № 617/22-01/33453203. Не встановлено, чи виділялось в окреме кримінальне провадження розслідування стосовно посадових осіб ТОВ «Криворіжспецремонт» та чи приймався вирок суду стосовно посадових осіб ТОВ «Криворіжспецремонт», який би набрав законної сили або ухвала про закриття кримінального провадження відносно посадових осіб позивача.
Вказані висновки відповідають висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 19.11.2019 у справі № 808/6032/15, в якій касаційний суд скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій та направляючи справу на новий розгляд зауважив, що судові інстанції достеменно не з`ясували стосовно якої особи (яких осіб) розслідується (розслідувалось) кримінальне правопорушення, передбачене статтею 364 Кримінального кодексу України, а також, чи є (були) його предметом податки та/або збори, і, як наслідок, об`єктивно не встановили наявність/відсутність у відповідача права приймати податкові повідомлення-рішення за відсутності відповідного судового рішення, що набрало законної сили.
При цьому, щодо посилання суду апеляційної інстанції на постанову Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі № 21-494а14, Суд вважає безпідставним, оскільки рішення у такій справі прийнято з урахуванням вимог п.  86.9 ст. 86 ПК України в редакції, що діяла до 01.01.2013, тоді як спірна перевірка відносно позивача проведена у червні 2015 року, п. 86.9 ст. 86 ПК України якої містив інший зміст, увага відносно чого судом апеляційної інстанції звернута не була.
За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу скаржника, вважає висновки суду апеляційної інстанції передчасними та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак таке судове рішення не є таким, що відповідає вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Частиною 1 ст. 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно з ч. 4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №  460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.
Відповідно до ч. 2 ст. 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно з ч. 4 ст. 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені судом апеляційної інстанції, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Отже Суд приходить до висновку, що судом апеляційної інстанції допущено порушення норм матеріального та процесуального права, не встановлено фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області задовольнити частково.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016 у справі № 804/14948/15 скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя                                                                                  І.А. Васильєва
Cудді                                                                                                              В.П. Юрченко
                                                                                                              В.В. Хохуляк