УХВАЛА

25 квітня 2024 року     
Київ
справа № 520/25237/23
адміністративне провадження № К/990/13877/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Гімона М.М.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12.03.2024 у справі № 520/25237/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Маргунас-Україна" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
11.04.2024 до суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Харківській області (далі - скаржник, ГУ ДПС), направлена до суду через підсистему "Електронний суд" 11.04.2024.
Вирішуючи питання про відкриття касаційного провадження, колегія суддів виходить з такого.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 07.12.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 12.03.2024, позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення. Суди дійшли висновку про допущення контролюючим органом істотних порушень норм Податкового кодексу України (далі - ПК України) під час призначення перевірки, які зумовлюють недопустимість як доказу Акта перевірки про порушення позивачем норм податкового законодавства. Так, суди зазначили про протиправність призначеної відносно позивача перевірки, оскільки наказ про її проведення видано на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" (далі - Постанова КМУ №89), в той час як був чинним і незміненим пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, яким введено мораторій на проведення відповідної документальної перевірки.
Обґрунтовуючи свої висновки, суди попередніх інстанцій послалися на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 21.12.2022 у справі № 160/14976/21, від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21, від 17.05.2022 у справі № 520/592/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21, від 06.07.2022 у справі № 360/1182/21, від 05.09.2023 у справі № 440/6926/21, від 21.09.2023 у справі № 420/5325/22, від 13.09.2023 у справі № 300/629/22, від 27.09.2023 у справі № 280/958/22 у питанні застосування пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і Постанови КМУ №89, а також у питанні впливу такого порушення на правомірність податкового повідомлення-рішення. Суди врахували висновки, викладені в постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17 і зазначили, що за усталеною практикою Верховного Суду, яка викладена, зокрема, у постановах від 28.12.2022 у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, №160/14248/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, 18.01.2024 у справі №120/7017/22, відсутність законних підстав для проведення документальної планової перевірки (правова підстава) має правовим наслідком визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами такої перевірки.
У касаційній скарзі ГУ ДПС із посиланням на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) вважає, що суди попередніх інстанцій в межах своїх висновків про допущення контролюючим органом істотних порушень норм ПК України під час призначення перевірки неправильно застосували норми права і не врахували висновки Верховного Суду, викладені у постанові Великої Палати від 08.09.2021 у справі №816/228/17, згідно з якою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень є не будь-які порушення, а лише ті, які об`єктивно вплинули на висновки податкового органу за результатами проведеної перевірки. ГУ ДПС звертає увагу, що висновки Великої Палати Верховного Суду враховані у низці постанов Верховного Суду, а саме: від 29.11.2021 у справі №280/1367/20; від 08.09.2021 у справі № 816/228/17; від 01.12.2021 у справі №400/1646/20; від 06.07.2022 у справі №815/5551/14. Крім того, за позицією ГУ ДПС, суд апеляційної інстанції порушив норми процесуального права, адже серед позовних вимог була відсутня така вимога як «скасування наказу» чи «визнання протиправними дій контролюючого органу щодо проведення перевірки», відтак вказана обставина не може бути підставою для визнання протиправними податкових повідомлень-рішень. Звертає увагу на постанову Верховного Суду від 23.03.2023 у справі №640/24141/21. 
Перевіряючи такі доводи, колегією суддів встановлено, що Верховний Суд, зокрема, але не виключно, у постановах від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 17.05.2022 у справі № 520/592/21, від 06.07.2022 у справі № 360/1182/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо, виклав правову позицію про те, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України. Отже, проведення перевірки на підставі Постанови КМУ № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Таким чином, висновки судів у справі, у якій подано касаційну скаргу, в частині застосування норм пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та Постанови КМУ № 89 відповідають висновкам Верховного Суду, викладеним у подібних правовідносинах. 
Слід зазначити, що питання застосування до спірних правовідносин висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, Верховний Суд вже вирішував у постанові від 28.12.2022 у справі №420/22374/21. Зокрема суд зазначив, що у процитованому висновку Великої Палати Верховного Суду не йдеться про те, що підтвердження обґрунтованості висновків по суті виявлених порушень за результатами проведеної перевірки нівелює правове значення та наслідки всіх процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та/або проведення перевірок. Разом з тим постанова Великої Палати Верховного Суду не містить визначення конкретних критеріїв, за яких допущені контролюючим органом процедурні порушення є такими, що впливають або об`єктивно можуть впливати на висновки, здійснені за наслідками перевірки. Відповідно, оцінка заявлених (виявлених) процедурних порушень здійснюється судом в кожній конкретній справі. 
У постановах від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21 Верховний Суд також зазначав про застосовність у таких правовідносинах висновку Верховного Суду, викладених у постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, відповідно до якого контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
У розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону. 
Таким чином, встановивши, що вид призначеної відносно позивача перевірки підпадає під дію мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що допущене контролюючим органом порушення процедури призначення перевірки тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень без надання правової оцінки висновкам по суті виявлених порушень. 
Такі висновки не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 29.11.2021 у справі № 280/1367/20, від 01.12.2021 у справі №400/1646/20, від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, у яких Верховний Суд, оцінивши допущені контролюючим органом процедурні порушення, про які заявляли позивачі, дійшов висновку про визнання їх такими, що не тягнуть за собою протиправність податкових повідомлень-рішень.
Доводи скаржника про те, що серед позовних вимог була відсутня така вимога як «скасування наказу» чи «визнання протиправними дій контролюючого органу щодо проведення перевірки», а тому перевірка правомірності призначення і проведення перевірки не повинна була здійснюватися суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, а також висновкам Великої Палати Верховного Суду, викладеним у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17.
Посилання ГУ ДПС на постанову Верховного Суду від 23.03.2023 у справі №640/24141/21 не містять достатніх обґрунтувань, а висновки, викладені в такій постанові не є дотичними до справи, у якій подано касаційну скаргу.
Так, у справі № 640/24141/21, на постанову Верховного Суду від 23.03.2023 у якій посилається скаржник, суди попередніх інстанцій не перевіряли і не надавали оцінки порушенню контролюючим органом пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України (проведення перевірки під-час установленого на період дії карантину мораторію). За змістом цієї постанови відповідні доводи не були підставою позову в суді першої інстанції, не були предметом розгляду в суді апеляційної інстанції, а знайшли своє відображення лише в касаційній скарзі. Тобто, у справі № 640/24141/21 доводи про допущення істотних порушень процедури призначення і проведення перевірки виходили за межі касаційного перегляду.
Натомість у справі, у якій подано касаційну скаргу, суди обох інстанцій надавали правову оцінку допущеному контролюючим органом порушенню вимог пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, а відтак, висновки судів в цій частині утворюють межі касаційного перегляду, визначені статтею 341 КАС України.
Згідно з пунктом 6 частини першої статті 333 КАС України суд касаційної інстанції відмовляє у відкритті касаційного провадження у справі, якщо Верховний Суд уже викладав у своїй постанові висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, порушеного в касаційній скарзі на судове рішення, зазначене у частині першій статті 328 цього Кодексу, і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку (крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку або коли Верховний Суд вважатиме за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах).
Отже, колегія суддів вважає, що доводи, наведені скаржником у касаційній скарзі не є достатніми для відкриття касаційного провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України. Висновки судів першої і апеляційної інстанцій відповідають висновкам Верховного Суду, постанови про відступлення від яких немає, і колегія суддів не вважає за необхідне відступити від таких у цій справі, у зв`язку з чим у відкритті касаційного провадження належить відмовити.
На підставі вищенаведеного та керуючись статтями 328, 333, 359 КАС України,
УХВАЛИВ:
Відмовити у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12.03.2024 у справі № 520/25237/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Маргунас-Україна" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Копію цієї ухвали суду надіслати особі, яка подала касаційну скаргу, у порядку, визначеному статтею 251 КАС України.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання та оскарженню не підлягає.
Судді	М.М. Гімон І.А. Васильєва   В.П. Юрченко