ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 червня 2024 року 
м. Київ

справа № 140/2040/18
адміністративне провадження № К/9901/10017/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Гончарової І.А., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду у складі судді Димарчук Т.М. від 12 грудня 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Довгої О.І., суддів Запотічного І.І., Сапіги В.П. від 18 березня 2019 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Волинській області, заступника начальника Головного управління ДФС у Волинській області Кондратюка С.В., головного державного ревізора-інспектора Головного управління ДФС у Волинській області Ліпко О.О. про визнання рішення недійсним, визнання дій та бездіяльності протиправними та стягнення моральної шкоди,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2018 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач 1, Управління), заступника начальника Головного управління ДФС у Волинській області Кондратюка С.В. (далі - відповідач 2, заступник начальника Управління), головного державного ревізора-інспектора Головного управління ДФС у Волинській області Ліпко О.О. (далі - відповідач 3, ревізор-інспектор), в якому просив: 1) визнати недійсним податкове повідомлення-рішення від 05 вересня 2018 року №0343441303; 2) визнати протиправною бездіяльність заступника начальника Управління щодо неналежного розгляду скарги та непритягнення до відповідальності ревізора-інспектора; 3) визнати протиправними дії ревізора-інспектора щодо складання акта камеральної перевірки від 06 серпня 2018 року №12070/03-20-13-03/2184300037; 4) стягнути з відповідачів солідарно 1000000,00 грн. на відшкодування завданої моральної шкоди.

На обґрунтування позовних вимог ОСОБА_1 зазначив, що оспорюване податкове повідомлення-рішення не ґрунтується на вимогах закону, оскільки прийняте за наслідками камеральної перевірки, проведеної з порушенням приписів абзацу першого пункту 76.3. статті 76 Податкового кодексу України (далі - ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а саме поза межами строків для проведення такої перевірки. Стверджував, що подав скаргу до Управління на протиправні дії ревізора-інспектора щодо складення акта, у відповіді на яку заступник начальника Управління вказав, що форма акта камеральної перевірки встановлена Методичними рекомендаціями, затвердженими наказом Міністерства доходів та зборів України від 14 червня 2013 року №165 (далі - Наказ №165), разом з тим позивач зауважує, що зазначений наказ не є нормативно-правовим актом, має рекомендаційний характер і не породжує жодних юридичних наслідків; питання ж щодо порушення граничного терміну проведення перевірки залишилось без розгляду. Вказував й на те, що незаконними рішеннями та діями відповідачів йому завдано моральної шкоди, яка полягає у переживаннях та душевних стражданнях, а тому просить стягнути з відповідачів солідарно 1000000,00 грн. на відшкодування останньої.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року, яке залишено без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що встановлений абзацом першим пункту 76.3. статті 76 ПК України строк передбачений для проведення камеральної перевірки, предметом якої є перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку, позаяк предметом перевірки у даному випадку є своєчасність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), а тому контролюючий орган, проводячи камеральну перевірку позивача у строк, встановлений абзацом другим пункту 76.3. статті 76, статтею 102 ПК України (1095 днів), вимоги законодавства не порушив. За наведеного, враховуючи виявлені у ході камеральної перевірки порушення ОСОБА_1 строків реєстрації податкових накладних, суд дійшов висновку про законність прийнятого за результатами перевірки оспорюваного податкового повідомлення-рішення. При цьому зазначив, що відповідачі довели правомірність своїх дій щодо проведення камеральної перевірки, складання акту за її наслідком та розгляду скарги позивача належними та допустимими доказами, а тому відсутні підстави стверджувати про заподіяння ОСОБА_1 будь-якої шкоди, в тому числі і моральної.

Позивач подав до Верховного Суду касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права, а також порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, що мають істотне значення для правильного розгляду справи, просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2019 року, змінити мотивувальну частину оскаржуваних судових рішень та ухвалити нове рішення, резолютивну частину якого викласти у такій редакції: визнати недійсним податкове повідомлення-рішення від 05 вересня 2018 року №0343441303; визнати протиправною бездіяльність заступника начальника Управління щодо неналежного розгляду скарги та непритягнення до відповідальності ревізора-інспектора; визнати протиправними дії ревізора-інспектора щодо складання акта камеральної перевірки від 06 серпня 2018 року №12070/03-20-13-03/2184300037; стягнути з відповідачів солідарно на користь позивача 1000000,00 грн. на відшкодування завданої моральної шкоди.

В обґрунтування вимог касаційної скарги ОСОБА_1 вказує на невідповідність висновків судів приписам законодавства, якими врегульовано спірні правовідносини, й обставинам справи, у якій відсутні докази, що він як фізична особа-підприємець є платником податку на додану вартість (далі - ПДВ), а тому у нього немає обов`язку виписувати податкові накладні та реєструвати їх; стверджує про ненадання судами правової оцінки поданому позивачем 11 грудня 2018 року клопотанні, рекомендаційному характеру акта перевірки, відсутності розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, а також доказів порушення вимог підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 ПК України, прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення за результатами камеральної перевірки, проведеної з порушенням строків, встановлених пунктом 76.3 статті 76 ПК України, незазначення у поданих відзивах на позовну заяву РНОКПП відповідачів 2, 3.

Управління і заступник начальника Управління у поданих до суду відзивах на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечили, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просять залишити без змін, - обґрунтованими та законними. 

Відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець та перебуває на обліку в Управлінні як платник ПДВ з 21 квітня 1993 року.

06 серпня 2018 року ревізором-інспектором проведено камеральну перевірку термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ, та розрахунків коригування щодо таких податкових накладних в ЄРПН фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт №12070/03-20-13-03/ НОМЕР_1 , у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, а саме недотримання граничних строків реєстрації 147 податкових накладних в ЄРПН, виписаних з 17 січня 2017 року по 27 червня 2018 року.

28 серпня 2018 року позивач подав до Управління скаргу на протиправні дії ревізора-інспектора щодо складання акту від 06 серпня 2018 року №12070/03-20-13/2184300037, у якій вказав на порушенням 30-ти денного граничного терміну проведення камеральної перевірки, передбаченого пунктом 76.3 статті 76 ПК України, а також невстановлення чинним законодавством форми акту камеральної перевірки, просив призначити службове розслідування та притягнути відповідача 3 до відповідальності.

Листом від 30 серпня 2018 року за №3162/ФОП/03-20-13-03 заступник начальника Управління повідомив позивача, що: перевірка проводилась відповідно до вимог пункту 75.1 статті 75, пункту 76.1 статті 76 ПК України, згідно з якими камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком, а предметом такої може бути своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН; форму акта про результати камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з ПДВ, встановлено Наказом №165; працівник Ліпко О.О. займає посаду головного державного ревізора-інспектора відділу адміністрування податків та зборів з фізичних осіб та єдиного внеску території обслуговування Луцької ОДПІ управління податків і зборів з фізичних осіб в ГУ ДФС у Волинській області, тому виконує покладені на неї функціональні обов`язки згідно посадової інструкції.

В подальшому на підставі вказаного акту перевірки Управлінням прийнято оспорюване податкове повідомлення - рішення від 05 вересня 2018 року №0343441303 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1435,04 грн., незгода з якими зумовила звернення до суду із цим позовом.

Позивач не заперечує обставин порушення терміну реєстрації податкових накладних в ЄРПН, предметом же доказування в цій справі є дотримання контролюючим органом процедури та термінів проведення камеральної перевірки, розгляду скарги.

Так, відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент проведення камеральної перевірки) ЄРПН - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками ПДВ електронними документами.

В свою чергу за приписами підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Обов`язок платника податків на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін визначений абзацом першим пункту 201.1 статті 201 ПК України.

Пунктом 201.10 статті 201.1 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) передбачено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу у відповідному розмірі в залежності від порушеного строку реєстрації (пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України).

У зв`язку із наведеним слід зазначити, що абзацом першим пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючим органам надано право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 

За змістом же підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України (у редакції, чинній з 01 січня 2017 року) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування ПДВ (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування ПДВ, даних ЄРПН та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Порядок проведення камеральної перевірки визначено статтею 76 ПК України, пунктом 76.3 якої встановлено, що камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

Водночас згідно з положеннями пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Зміст наведених законодавчих приписів дає підстави для висновку, що предметом камеральної перевірки, окрім питань правильності оформлення податкових декларацій, уточнюючих розрахунків можуть бути й інші питання, зокрема пов`язані із своєчасністю реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, а тому, з урахуванням положень статті 102 ПК України, такою перевіркою може бути охоплено період в 1095 днів за останнім днем граничного строку реєстрації податкових накладних.

Висновки судів попередніх інстанції у повному обсязі відповідають наведеній правовій позиції, яка також неодноразово висловлювалась й у постановах Верховного Суду.

Установивши обставини проведення контролюючим органом у серпні 2018 року камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних в ЄРПН, виписаних з 17 січня 2017 року по 27 червня 2018 року, суди дійшли правильного висновку про дотримання контролюючим органом строків, передбачених абзацом другим пункту 76.3 статті 76, статтею 102 ПК України, протягом яких може бути проведена камеральна перевірка таких питань.

Варто зазначити, що проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання або посвідчують інші реєстраційні порушення, які доводять склад податкового правопорушення. Камеральна перевірка проводиться на систематичній основі, тобто перевіряються всі без винятку податкові декларації та уточнюючі розрахунки, подані платником, якого перевіряють.

Камеральна перевірка є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення всіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.

У даному випадку саме аналізуючи дані ЄРПН контролюючий орган встановив порушення позивачем термінів реєстрації податкових накладних, що і стало підставою для застосування штрафу.

Вказане у сукупності свідчить про цілком обґрунтований висновок судів попередніх інстанцій, що контролюючий орган, провівши камеральну перевірку ОСОБА_1 та встановивши порушення позивачем вимог податкового законодавства із прийняттям оспорюваного податкового повідомлення-рішення, діяв в межах наданих повноважень та відповідно до приписів чинного законодавства. Позивачем не наведено мотивів, які б спростовували такий висновок.

У ситуації, що розглядається, відсутні підстави стверджувати про ненадання судами попередніх інстанцій оцінки доводам позивача щодо протиправності проведеної перевірки та складення акта за її наслідком, про що останній вказує у касаційній скарзі; встановлені ж у судовому процесі обставини, у тому числі відсутність розрахунку податкового зобов`язання та допущення певних недоліків при формуванні оспорюваного податкового повідомлення-рішення (зазначення в податковому повідомленні-рішенні норми підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 ПК України, замість норми пункту 201.10 статті 201 цього Кодексу, за порушення якої застосовані штрафні (фінансові) санкції), не визнані судами такими, що мають наслідком його протиправність (недійсність).

Так само не заслуговують на увагу й посилання позивача на відсутність у нього статусу платника ПДВ та обов`язку реєстрації податкових накладних в ЄРПН, адже таких обставин не встановлено судами попередніх інстанцій, як і порушення відповідачем 2 порядку і термінів розгляду скарги позивача на протиправні дії ревізора-інспектора щодо складання акту від 06 серпня 2018 року №12070/03-20-13/2184300037, які, до того ж, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків по збиранню доказової інформації, не створюють для платника податків самостійного юридичного наслідку; оцінка акта перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

При цьому судом першої інстанції надавалася оцінка поданому позивачем 11 грудня 2018 року клопотанню про направлення звернення до Конституційного Суду України щодо конституційності частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів», частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), яке ухвалою, постановленою 12 грудня 2018 року у судовому засіданні без виходу до нарадчої кімнати, залишено без розгляду, що, у свою чергу, спростовує обставини, на яких наголошується скаржником.

Інші ж твердження, наведені позивачем у касаційній скарзі, не є вагомими й такими, що вказують на помилковість позиції судів попередніх інстанцій. Зміст встановлених фактичних обставин свідчить, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі прийняті за правильного застосування вказаних норм матеріального права й необґрунтованість вимог касаційної скарги.

За правилами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Згідно з частиною третьою статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Враховуючи наведене, мотиви касаційної скарги, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та задоволення вимог касаційної скарги.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   І.А. Гончарова