ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 квітня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 160/23460/23	

 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
 головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
 суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
 за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2023 року (суддя Златін С.В.) у справі №160/23460/23 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування рішення, -

  в с т а н о в и В :

ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення: від 23.08.2023 року № 00062270903 на суму 17000грн.
В обгрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що спірним податковим повідомленням-рішенням до нього застосовані штрафні санкції за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка. Неправомірність застосування штрафних санкцій позивач пов`язував з тим, що контролюючим органом під час проведення перевірки таких фактів виявлено не було, а неспівпадання реквізитів марок акцизного податку у декількох фіскальних чеках не є достатньою підставою для висновку про маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку з відхиленнями від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 №1251.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2023 року позов задоволено.
За наслідками розгляду справи суд першої інстанції дійшов висновку про необгрунтованість відповідачем кваліфікації дій позивача як реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка. З цього приводу суд зазначив, що сам лише факт реалізації алкогольних напоїв з однаковими реквізитами марок акцизного податку, які зазначені у розрахункових документах, може лише  слугувати підставою (припущенням) вважати, що здійснена реалізація алкогольних напоїв з підробленими марками акцизного податку, з марками акцизного податку, що марковані з відхиленням вимог Положення № 1251, чи такими, що взагалі немарковані. Тобто дані обставини можуть слугувати підставою для проведення перевірки позивача з боку відповідача. У свою чергу, як зазначив суд першої інстанції, контролюючим органом під час перевірки таких фактів встановлено не було, контрольно розрахункових операцій здійснено також не було. З цих підстав суд дійшов висновку про необгрунтованість оскаржуваного рішення контролюючого органу.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач посилається на те, що факт реалізації позивачем алкогольних напоїв, які марковані не відповідними марками акцизного податку, підтверджується фіскальними чеками, які є належними та допустимими доказами по справі. У свою чергу, як зазначає відповідач, алкогольні напої, які марковані з відхиленнями від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 №1251, вважаються немаркованими, що є підставою для застосування до позивача штрафних санкцій, за реалізацію таких алкогольних напоїв, у відповідності до положень ч.2 ст.17 Закону №481/95-ВР.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги з огляду на таке.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що ГУ ДПС у Кіровоградській області згідно наказу ГУ ДПС в області від 993-п від 02.08.2023, направлень на проведення перевірки від 02.08.2023 №1869, від 02.08.2023 №1870, проведено фактичну перевірку магазину «Тютюнок-29», розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , як якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .
За наслідками перевірки відповідачем складено акт від 03.08.2023 року № 5616/11-28-09-03/ НОМЕР_1 .
У акті перевірки контролюючим органом зроблено наступні висновки: під час фактичної перевірки виявлено продаж алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення №1251 (марками акцизного податку з однаковими реквізитами).
Такі висновки грунтуються на тому, що згідно 15 фіскальних чеків, які містяться у базі даних відповідача, за період з січня по березень 2023 року, встановлено факт реалізації алкогольних напоїв позивачем з однаковими резвізитами марок акцизного податку АААА111111, сума акцизного податку вказана на МАП 0,008грн., дата виготовленнґ МАП – травень 2020 року, загальна вартість реалізованих адкогольних напоїв з погашеню МАП АААА111111 складає 1040,25 грн; а тому алкогольна продукція реалізована позивачем не вважається немаркованою марками акцизного податку.
З письмових пояснень продавця ОСОБА_2 від 03.08.2023 року, які є додатком до акту фактичної перевірки, протягом січня-березня 2023 року пробивалася у магазині позивача марка з однаковими реквізитами АААА 111111 по алкогольних напоях, де марка була пошкоджена, не сканувалась; вказані дії здійснювались за вказівкою керівництва позивача.
За наслідками фактично перевірки контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем абз.3 ч.4 ст.11 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального” (реалізація алкогольних напоїв без арок акцизного податку).
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове  повідомлення - рішення від 23.08.2022 року № 00062270903, яким до ФОП застосовані штрафні санкції на суму 17000 грн. на підставі ч.2 ст.17 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального”.
Правомірність та обгрунтованість вказаного податкового повідомлення-рішення є предметом спору, який передано на вирішення суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Згідно з частиною другою статті 17 Закону №481/95-ВР, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, або з використанням тари, що не відповідає вимогам, визначеним частиною першою статті 11 цього Закону, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000 гривень.
Отже, склад правопорушення, за яке наведеною нормою передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що підставою для прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення про накладення штрафних санкцій став висновок про реалізацію позивачем алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах”, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 №1251, а отже, за позицією контролюючого органу, вважаються такими, що немарковані.
За приписами підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
За правилами пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт 226.2 статті 226 ПК України).
Згідно з пунктом 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України 27.12.2010 №1251, маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Для алкогольних напоїв використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Таким чином, алкогольні напої, марковані з відхиленнями від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 №1251, вважаються немаркованими.
Надаючи оцінку джерелу отриманої контролюючим органом інформації, яка свідчить про допущені позивачем порушення, суд апеляційної інстанції виходить з положень ст.83 ПК України, якою передбачено те, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.
Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. 
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України. 
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека. 
У спірному випадку саме на підставі даних СОД РРО контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем вищенаведених вимог законодавства і реєстр чеків реалізації алкогольних напоїв долучений до акту перевірки.
Таким чином, підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає встановленим факт реалізації позивачем алкогольних напоїв, які вважаються немаркованими акцизними марками, у зв`язку з чим контролюючим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції на підставі положень частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР.
З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.
На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2023 року у справі №160/23460/23 – скасувати та прийняти нову постанову.
В задоволенні позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступна та резолютивну частину проголошено 02.04.2024          
Повний текст постанови виготовлено 03.04.2024
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк