ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 травня 2024 року 
м. Київ

справа № 320/8996/22
адміністративне провадження № К/990/31678/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  320/8996/22
за адміністративним позовом Приватного сільськогосподарського підприємства «Україна» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування рішення,
за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду (суддя: А. М. Перепилиця) від 16 січня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: О.  В.  Карпушова, О. М. Кузьмишина, О. М. Оксененко) від 22 серпня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. До Київського окружного адміністративного суду звернулось Приватне сільськогосподарське підприємство «Україна» (правонаступником, якої є СТОВ «Обрій») з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області, відповідач, скаржник), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 01 вересня 2021 року № 0195020715, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів у сумі 646 831 грн, що складається з 517 465 грн суми податку на додану вартість, та штрафної санкції у сумі 129 366 грн.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що оскаржене податкове повідомлення-рішення, порушує його права свободи та інтереси, насамперед майнові, у зв`язку з чим, враховуючи переконання позивача про протиправність, оскарженого податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 16 січня 2023 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 серпня 2023 року, позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області № 0195020715 від 01 вересня 2021 року.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 18 вересня 2023 року відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 16 січня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 серпня 2023 року, та прийняти нове судове рішення, яким у задоволені позову відмовити у повному обсязі.
5. Ухвалою Верховного Суду від 12 жовтня 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. Позивач скористався своїм процесуальним правом та подав до суду відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити скаргу відповідача без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані рішення - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку спрощеного провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 13 грудня 2021 року СТОВ «Обрій» припинено шляхом приєднання. Правонаступником СТОВ «Обрій» є приватне сільськогосподарське підприємство «Україна», що підтверджується передавальним актом СТОВ «Обрій» та Статутом ПСП «Україна», затвердженого рішенням власника ПСП «Україна».
9. Посадовими особами ГУ ДПС у Київській області в період з 12 липня 2021 року по 16 липня 2021 року проведена документальна позапланова виїзна перевірка СТОВ «Обрій», щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 16 липня 2021 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 січня 2017 року по 16 липня 2021 року, за результатами якої складено акт № 12228/10-36-07-15/00448781 від 23 липня 2021 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки СТОВ «Обрій», код ЄДРПОУ 00448781, яким встановлено порушення позивачем, а саме: підпункту 14.1.71 пункту 14.1., підпункту 14.1.219 пункту 14.1. статті 14, підпункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, встановлено заниження податку на додану вартість 709 995 грн, в т.ч. по періодах: березень 2017 - 4 825 грн, червень 2017 в сумі - 12 076 грн, жовтень 2017 в сумі - 6 740 грн, листопад 2017 в сумі - 909 грн, квітень 2018 в сумі 6 125 грн, жовтень 2018 в сумі - 21 359 грн, листопад 2018 року в сумі - 42 280 грн, грудень 2018 в сумі - 37 985 грн, лютий 2019 в сумі - 2 721 грн, жовтень 2019 в сумі - 51 004 грн, листопад 2019 в сумі - 6 506 грн, січень 2021 в сумі - 517 465 грн.
10. Підставою для винесення вказаного рішення стало те, що на запит ГУ ДПС у Київській області щодо урожайності сільськогосподарських культур, Головне управління статистики у Київській області надано відповідь про наявну статистичну інформацію: урожайність сільськогосподарських культур Сквирському районі у 2017 - 2020 роках. Згідно наданої відповіді Головного управління статистики у Київській області при порівнянні таких сільськогосподарських культур, як кукурудза у 2020 році, спостерігається значне її заниження, а саме: 8,75 ц/га або 38,2% в результаті вказаних порушень встановленого заниження податку на додану вартість 517 465 грн.
Вказується, що платник податків, створюючи видимість реальності здійснення оподатковуваних операцій, діяв умисно, оскільки удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених  Податковим кодексом України, зокрема в зв`язку із заниженням урожайності кукурудзи. Оформивши документально господарську операцію та у подальшому відобразивши її у податковій звітності, платник податків свідомо прагнув зменшити базу оподаткування та як наслідок не сплатив кошти до бюджету.
11. Позивач з вищезазначеним встановленим в Акті порушенням не погодився та подав заперечення № 05/01 від 05 серпня 2021 року на Акт № 12228/10-36-07-15/00448781 від 23 липня 2021 року.
12. За результатами розгляду заперечень № 31081/6/10-36-07-15 від 27 серпня 2021 року переглянуті висновки Акту та стосовно СТОВ «Обрій» прийнято податкове повідомлення-рішення № 0195020715 від 01 вересня 2021 року.
13. Вказаним податковим повідомленням-рішенням встановлено порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 186 статті 186, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів у сумі 646 831 грн, що складається з 517 465 грн суми податку на додану вартість, та штрафної санкції у сумі 129 366 грн.
14. 15 вересня 2021 року СТОВ «Обрій» подало до Державної податкової служби України скаргу на податкове повідомлення-рішення від 01 вересня 2021 року № 0195020715.
15. 12 вересня 2022 року отримано рішення про розгляд скарги від 03 серпня 2022 року № 8509/6/99-00-06-01-01-06, якою відмовлено у задоволені скарги та залишено податкове повідомлення - рішення без змін.
16. Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходили з того, що відповідач не надав доказів, які безумовно та беззаперечно доводять заниження позивачем податку на додану вартість, що об`єктивно підтверджується матеріалами справи та зібраними у ході судового розгляду доказами, що у свою чергу свідчить про безпідставність та необґрунтованість прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення від 01 вересня 2021 року № 0195020715.
18. В обґрунтування такого висновку суди висновувалися також на тому, що доводи відповідача є лише припущеннями, а статистичні дані по Київській області у порівнянні з фактично задекларованою кількістю врожаю отриманого позивачем не можуть служити належними доказами щодо заниження (завищення) об`єкту оподаткування ПДВ та податкових зобов`язань з ПДВ, оскільки норми податкового законодавства не передбачають відповідальності платника податків за наслідки відхилення діяльності платника податків від середньостатистичних показників.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
19. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
20. Як на підставу для касаційного оскарження відповідач посилається на 
пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; 
пункт 1 частини другої статті 353 КАС України, - суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
21. Стверджує, що встановлені обставини справи призвели до неправильного застосування судами попередніх інстанцій підпункту 14.1.71, підпункту 14.1.219, пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України.
22. Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач доводить, що суди першої та апеляційної інстанцій не надали належної правової оцінки тій обставині, що позивач занизив податкові зобов`язання з податку на додану вартість, оскільки реалізував сільськогосподарські культури (кукурудза та соя) за цінами, які нижчі середніх цін реалізації окремих культур сільськогосподарськими підприємствами Сквирського району Київської області, що підтверджується інформацію, отриманою від Головного управління статистики у Київській області.
23. Зокрема, скаржник наводить доводи, аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому повторного зазначення не потребують.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
24. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
25. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
26. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
27. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
28. Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само). Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
29. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).
30. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
31. Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
32. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
33. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
34. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).
35. Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту в податковому обліку з ПДВ мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
36. Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження суми податкового кредиту, врахованої платником при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції з придбання платником ПДВ товару (послуг), які вони підтверджують, дійсно мали місце.
37. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає й вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.
38. Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
39. У справах, предмет розгляду в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які за висновком контролюючого органу є фіктивними, сталою є судова практика Верховного Суду, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності. Сутність таких господарських операцій повинна проявлятися в русі активів, зміні в зобов`язаннях чи власному капіталі платника податків, відповідати економічному змісту укладених платником податку договорів, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
40. На такі ж висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 16 квітня 2020 року (справа № 826/7760/15), від 11 липня 2019 року (справа № П/811/1827/15), від 05 листопада 2019 року (справа № 817/3736/14), від 31 січня 2020 року (справа № 520/10953/18), від 31 липня 2019 року (справа № 826/11020/15). 
41. Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 виснувала, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
42. Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши, зокрема норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій  відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.
43. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що застосувавши статистичні дані про середню ціну реалізації окремих зернових культур сільськогосподарськими підприємствами Сквирського району Київської області у 2017-2020 роках, зазначені у листі Головного управління статистики у Київській області від 23 червня 2021 року № 9-46/346-21, податковий орган зробив висновок, що позивачем реалізовано сільськогосподарську продукцію (кукурудзу, сою) за цінами, нижчими ніж середні ціни, у результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість. 
44. Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
45. Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення (абзац другий зазначеного пункту).
46. Згідно із підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу. 
47. Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
48. З аналізу наведених норм права вбачається, що звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена у цивільно-правовому договорі, яка у свою чергу повинна відповідати ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг).
49. Отже, суб`єкти господарювання реалізують продукцію за ціною, визначеною в договорі. Ця ціна, якщо не доведено зворотнє, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін і для цілей оподаткування є звичайною.
50. Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2019 року, справа № 200/12345/18-а, від 07 листопада 2022 року у справі № 320/5251/19 зазначив, що у справах, в яких спір стосується визначення бази оподаткування податком на додану вартість з дотриманням вимоги пункту 188.1 статті 188 ПК України щодо звичайних цін як мінімального рівня, якому повинна відповідати база оподаткування, особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (послуг), визначена в договорі, не відповідає ринковим.
51. У вказаних висновках Верховного Суду, у яких хоча й інший предмет спору, проте досліджувалися подібні спірні правовідносини та надавалася їм правова оцінка.
52. У цій справі висновок контролюючого органу про невідповідність цін реалізації кукурудзи та сої ґрунтується лише на інформації, що надана листом Головного управління статистики у Київській області. При цьому, відповідачем не ставиться під сумнів достовірність зазначених у первинних документах даних або їх недостатність.
53. Натомість, у вже згаданій постанові Верховного Суду від 07 листопада 2022 року у справі № 320/5251/19 було викладено правову позицію щодо належності як доказу звичайних цін листів органів статистики та критерії, за якими необхідно їх оцінювати у подібних справах. 
54. Так, Верховний Суд у вказаній постанові зазначив, що: «Суди першої та апеляційної інстанцій, надаючи оцінку листу Головного управління статистики у Київській області від 14 травня 2019 року № 07-49/1235-19, не визнали його доказом звичайної ціни в операціях, які здійснив позивач з продажу сільськогосподарської продукції. Такий висновок судів відповідає нормам підпунктів 14.1.71 та 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК. Відповідно до змісту зазначеного листа він містить статистичну інформацію, зокрема про середні ціни реалізації пшениці, кукурудзи на зерно, насіння соняшника, бобів сої підприємствами Згурівського району Київської області у 2016-2018 роках. В листі зазначено, що середня ціна реалізації - це середня вартість одиниці (тонни, центнера, штуки) реалізованої за період сільськогосподарської продукції з урахуванням її якості, але без врахування податку на додану вартість, накладних витрат по закупівлях, транспортних та експедиційних витрат, дотацій, а також застережено, що наведені середні ціни призначені для статистичних цілей (розрахунків індексів цін, індексів обсягів реалізації продукції сільського господарства, тощо) і не можуть використовуватися для інших цілей. Ціни в листі наведені в розрізі календарних місяців 2016, 2017, 2018 років, при цьому не за кожний місяць окремо, а узагальнено за кілька послідовних місяців з їх повторенням в наступному узагальненні.
Суди попередніх інстанцій цілком слушно зазначили, що ГУ ДФС визнало ціни, наведені в листі Головного управління статистики у Київській області від 14.05.2019 № 07-49/1235-19, звичайними цінами без співставлення умов поставки (продажу) зернових, за яких формувалися ці ціни, з умовами поставок (продажу), визначеними в договорах позивача з покупцями, тобто без з`ясування, чи склалися ціни, які були взяті для порівняння з цінами, за якими позивач реалізував продукцію відповідно до умов договорів поставки (купівлі-продажу), в порівняних економічних (комерційних) умовах. Суди обґрунтовано взяли до уваги, як неспростовані в судовому процесі, доводи позивача, що відповідач не врахував звичайну практику при визначенні ціни між непов`язаними особами щодо встановлення надбавок чи знижок до ціни, зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту, втратою продукцією якості або інших властивостей, а також ту обставину, що сільськогосподарська продукція, з операцій з постачання якої позивач визначив податкові зобов`язання, була вирощена та фактично поставлена у Чернігівській області. Останнє є суттєвим чинником, який впливає на оцінку листа Головного управління статистики у Київській області від 14.05.2019 № 07-49/1235-19 як доказу рівня звичайних цін для операцій з постачання сільськогосподарської продукції, вчинених позивачем, оскільки ринок збуту сільськогосподарської продукції, вирощеній в Київській та Чернігівській областях, може складатися по-різному, а ГУ ДПС не доводить, що позивач реалізовував продукцію в Згурівському районі Київської області».
55. Отже, у спірних правовідносинах справи, яка розглядається, судами попередніх інстанцій, було надано вірну оцінку інформації, яка міститься у листі Головного управління статистики у Київській області, та не визнання його належним доказом цін в операціях, які здійснив позивач з продажу сільськогосподарської продукції. Оскільки, такий висновок судів відповідає нормам підпунктів 14.1.71 та 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
56. Окрім того, порівняння статистичних даних по Київській області та фактично вирощеної задекларованої позивачем сільськогосподарської продукції у кількості нижчій за середню врожайність по землях Сквирського району Київської області не можуть бути підставами для висновку про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ, оскільки відповідачем не було враховано, що середній статистичний показник формується на підставі як найвищих, так і найнижчих показників інших підприємств, зокрема даних щодо врожайності по області, тобто до складу формули входять і показники нижче середнього, тому використання саме лише середнього показника не може вказувати на рівень звичайної ціни, не нижче якої позивач міг реалізовувати продукцію власного виробництва.
57. Поряд з цим, статистичні дані, на які посилається відповідач у акті перевірки, не охоплюють та не містять інформації і відомостей про родючість земель тих районів, в яких позивачем вирощувалася продукція, не враховують технологій, які використовуються сільгосппідприємствами під час проведення робіт із засівання та збирання врожаю, погодних умов, можливості повторного посіву за сезон, наявності зрошування тощо.
58. Водночас, відповідач також наголошував на тому, що платник податків (позивач), створюючи видимість реальності здійснення оподатковуваних операцій, діяв умисно, оскільки удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених Податкового кодексу України, зокрема в зв`язку із заниженням урожайності кукурудзи. Оформивши документально господарську операцію та у подальшому відобразивши її у податковій звітності, платник податків свідомо прагнув зменшити базу оподаткування та як наслідок не сплатив кошти до бюджету, а тому відсутні підстави для задоволення позовних вимог.
59. Проте, відповідачем не доведено наявності між позивачем та його контрагентами при укладанні і виконанні договорів взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад. За своєю суттю нікчемним правочином в податкових правовідносинах є діяння платника податків, спрямоване на ухилення від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів), тобто свідоме діяння певної фізичної особи, що при укладанні правочину діяла від імені такого платника, яке має в собі ознаки кримінально переслідуваного.
60. Отже, суд касаційної інстанції погоджується з тим, що твердження відповідача є лише припущеннями, які жодними документами первинного бухгалтерського обліку не підтверджені, а статистичні дані по Київській області у порівнянні з фактично задекларованою кількістю врожаю отриманого позивачем не можуть служити належними доказами щодо заниження (завищення) об`єкту оподаткування ПДВ та податкових зобов`язань з ПДВ, оскільки норми податкового законодавства не передбачають відповідальності платника податків за наслідки відхилення діяльності платника податків від середньостатистичних показників.
61. Додатково Суд звертає увагу на те, що контролюючий орган не зазначає про невідповідність первинних документів вимогам чинного податкового законодавства, зокрема, відсутності у них обов`язкових реквізитів. Відповідачем також не надано доказів щодо наявності дефектів у правовому статусі контрагентів позивача, зокрема, відсутності реєстрації їх як платників податку на додану вартість або припинення як юридичної особи на час укладання та виконання угод.
62. З урахуванням викладеного, суди дійшли правильного висновку про те, що доводи відповідача є необґрунтованими, такими, що не встановлені в порядку, визначеному законом, і є припущеннями, якими не можуть обґрунтовуватися порушення, які ставляться у вину саме позивачу.
63. Отже, за наведених у цій постанові мотивів, з урахуванням приписів статті 341 КАС України, підстави для задоволення касаційної скарги та скасування судових рішень відсутні.
64. Суд вказує на те, що обґрунтування касаційної скарги зводиться виключно до незгоди з оцінкою, наданою судами повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено. Фактично відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.
65. Ураховуючи викладене, Верховний Суд констатує, що оскаржувані судові рішення судів попередніх інстанцій ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким надана належна юридична оцінка із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, а підстави, наведені скаржником для касаційного оскарження судових рішення судів попередніх інстанцій, не є такими, що відповідають вимогам пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України.
66. В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів, що переглядалась судом касаційної інстанції, є обґрунтованими, а доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про їх невідповідність нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень в відсутні.
67. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 16 січня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 серпня 2023 року у справі № 320/8996/22 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов