ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/28423/23                        Головуючий у 1-й інстанції: Балаклицький А.І. 
                                                                                     Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  25 квітня 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                    Василенка Я.М.,
суддів                              Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу  Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21.12.2023 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Конверс Лінкс" до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків та Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
                                       В С Т А Н О В И В:
ТОВ "Конверс Лінкс" звернулося до суду першої інстанції з позовом, в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у м. Києві від 09.02.2023 №411 про проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.05.2023 №917/ж10/31-00-07-05-01-24, від 16.05.2023 №916/ж10/31-00-07-05-01-24, від 16.05.2023 №919/ж10/31-00-07-05-01-24 та від 16.05.2023 №918/ж10/31-00-07-05-01-24;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.05.2023 №909/ж10/31-00-07-05-01-24, від 16.05.2023 №908/ж10/31-00-07-05-01-24, від 16.05.2023 №910/ж10/31-00-07-05-01-24 та від 16.05.2023 №911/ж10/31-00-07-05-01-24;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.05.2023 №912/ж10/31-00-07-05-01-24, від 16.05.2023 №914/ж10/31-00-07-05-01-24 та від 16.05.2023 №915/ж10/31-00-07-05-01-24..   
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 21.12.2023 позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Центральне міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків звернулося до Шостого апеляційного адміністративного суду із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "Конверс Лінкс" (код ЄДРПОУ 41612364) зареєстровано, як юридична особа 25.09.2017 за номером 13391020000015430.
Позивач з 25.09.2017 перебуває на податковому обліку в Центральному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків за номером 101317240110.
До основного виду діяльності ТОВ "Конверс Лінкс" відноситься: Код КВЕД 47.30 Роздрібна торгівля пальним.
У період з 10.03.2023 по 17.03.2023 співробітниками Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, згідно наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 09.02.2023 №411-п, була проведена фактична перевірка акцизних складів позивача, а саме: Акцизного складу №1001463 за адресою м. Київ, пр-т Миколи Бажана, 1-Д ; Акцизного складу №1001462 за адресою м. Київ, вул. Глибочицька, 53; Акцизного складу №1001425 за адресою м. Київ, вул. Автотранспортна, 1.
Згідно наказу Головного управління ДПС у м. Києві була проведена фактична перевірка акцизного складу позивача №1001463 за адресою м. Київ, пр-т Миколи Бажана, 1-Д, за результатами якої відповідачем-1 було складено акт №19417/Ж5/26-15-09-02/41612364 від 20.03.2023. Відповідно до змісту вказаного акту встановлені наступні порушення:
- п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- п. 85.2 ст.85, п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями);
31 травня 2023р. позивачем від Центрального міжрегіонального управляння ДПС по роботі з великими платниками податків отримано:
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023р. №917/ж 10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 280 000 грн. (двісті вісімдесят тисяч гривень) 00 коп. за порушення п.п. 230.1.2., п.230.1. ст.230 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями);
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023р. №919/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 49 213, 96 грн. (сорок дев`ять тисяч двісті тринадцять гривні) 96 коп. за порушення п.12. ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995року №265/95-ВР (зі змінами та доповненнями);
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023 №916/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 2040 грн. (дві тисячі сорок гривень) 00 коп. за порушення п.85.2. ст. 85 ПК України від 02.12.2010. №2755-VI (зі змінами та доповненнями);
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023 року №918/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 86 151,68 грн. (вісімдесят шість тисяч сто п`ятдесят одна гривня) 68 коп. за порушення п.1. п.2. ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», від 06.07.1995 року №265/95-ВР (зі змінами та доповненнями).
Позивач, не погодившись із актом перевірки №19417 та спірними рішеннями, оскаржив їх до ДПС України, шляхом подання скарги №22-14/626 (вх. ДПС № 18399/6 від 13.06.2023).
16.08.2023 на адресу позивача надійшло рішення про результати розгляду скарги №20383/6/9900-069-03-0206 від 26.07.2023 р., яким залишено без змін спірні ППР, а скаргу позивача - без задоволення.
Крім того, Головним управлінням ДПС у м. Києві була проведена фактична перевірка акцизного складу позивача №1001462 за адресою: м. Київ, вул. Глибочицька, 53.
За результатами проведення перевірки співробітниками відповідача-1 був складений акт фактичної перевірки №19413/Ж5/26-15-09-02/41612364 від 20.03.2023, відповідно до змісту якого встановлено, зокрема, порушення: п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР; п. 85.2 ст.85, п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України.
31 травня 2023 р. позивачем було отримано:
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023р. №909/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 240 000(двісті сорок тисяч гривень) 00 коп. за порушення п.п. 230.1.2.,п.230.1. ст. 230 ПК України від 02.12.2010 №2755-УГ(зі змінами та доповненнями);
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023р. №908/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 25 244,88 грн. (двадцять п`ять тисяч двісті сорок чотири гривні) 88 коп., за порушення п.1, п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995року № 265/95-ВР.
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023 №910/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 2040 грн. (дві тисячі сорок гривень) 00 коп. за порушення п.85.2. ст. 85 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями);
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023 № 911/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 334, 97 грн. (триста тридцята чотири гривні) 97 коп. за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995року 265/95-ВР (зі змінами та доповненнями).
Позивач, не погодившись із актом перевірки №19413 та спірними рішеннями, оскаржив їх до ДПС України, шляхом подання скарги №22-14/625 від 12.06.2023р. (вх ДПС№18400/6 від 13.06.2023).
16.08.2023 р. на адресу позивача надійшло рішення про результати розгляду скарги № 20383/6/99-00-069-03-02-06 від 26.07.2023, яким залишено без змін спірні ППР, а скаргу позивача - без задоволення.
Згідно спірного наказу Головного управління ДПС у м. Києві була проведена також фактична перевірка акцизного складу позивача №1001425 за адресою: м. Київ, вул. Автотранспортна, 1.
За результатами проведення перевірки відповідачем-1 був складений акт перевірки №19418/Ж5/26-15-09-02/41612364 від 20.03.2023, яким встановлено, зокрема, порушення: п. 12 ст. 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР; п. 85.2 ст.85, п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України.
31 травня 2023 р. ТОВ «Конверс Лінкс» від відповідача-2 отримано:
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023р. №912/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 260  000 грн. (двісті шістдесят тисяч гривень) 00 коп. за порушення п.п. 230.1.2. п.230.1. ст.230 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями);
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023р. №915/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 1 278, 84 грн. (одна тисяча двісті сімдесят вісім гривень) 84 коп. за порушення п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (зі змінами та доповненнями);
- податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2023 №914/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», яким до ТОВ «Конверс Лінкс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 2 040 грн. (дві тисячі сорок гривень) 00 коп. за порушення п.85.2. ст. 85 ПК України від. 02.12.2010 №2755-VI (зі. змінами та доповненнями).
Позивач, не погодившись із актом перевірки №19418 та спірними рішеннями, оскаржив їх до ДПС України, шляхом подання скарги №22-14/627.
16.08.2023 адресу позивача надійшло рішення про результати розгляду скарги №21815/6/99-00-069-03-02-06 від 26.07-2023р., яким залишено без змін спірні ППР, а скаргу позивача - без задоволення.
Вважаючи прийняті відповідачами рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що наказ про проведення перевірки є протиправним, з огляду на те, що такий його винесено з порушенням вимог законодавства. ППР відповідачів є протиправними, з огляду на хибність позиції відповідачів, викладеної в актах перевірки.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідачі при винесенні оскаржуваного наказу та оскаржуваних податкових повідомлень-рішень діяли у межах наданих їм повноважень, у спосіб, визначений законодавством України.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з підп.19-1.1.16 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Відповідно до підп.20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Підпунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною відповідно до підп.75.1.3. п. 75.1. ст.75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п.80.1. ст.80 ПК України).
Відповідно до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: - 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; -80.2.5 у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Фактична перевірка відповідно до п.80.7. ст.80 ПК України проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) відповідно до п.86.1. ст.86 ПК України оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності). У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
Як вже було зазначено вище, Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі виданого наказу від 09.02.2023 №411-п «Про проведення фактичних перевірок - суб`єктів господарювання» на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПКУ та інших нормативних актів, контроль за дотриманням, яких покладено на територіальні органи ДПС, проведено фактичну перевірку ТОВ «Конверс Лінкс».
В пункті 1 наказу від 09.02.2023 №411-п зазначається: « 1. Провести фактичні перевірки суб`єктів господарювання (згідно з додатками 1-21) тривалістю 10 діб. Перевірки провести з метою здійснення функцій, визначених законодавством в сфері ліцензування, виробництва, придбання, зберігання, реалізації, транспортування та обліку пального, спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій. Обґрунтування: доповідна записка управління контролю, за підакцизними товарами від 09.02.2022 №410/26-15-09-02-12».
Так, при проведенні перевірки було пред`явлено Додаток №1, №14, №16 до наказу ГУ ДПС у м. Київ від 09.02.2023 № 411 «Перелік суб`єктів господарювання для проведення фактичних перевірок працівниками відділу контролю за виробництвом та обігом пального на підставі підпункту 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України», в якому, зокрема, зазначено «Період діяльності, що перевіряється: згідно статті 102 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ, та наведено назву суб`єкта господарювання та об`єкта фактичної перевірки: ТОВ «Конверс Лінкс» код 41612364, м. Київ, вул. Глибочицька, 53; ТОВ «Конверс Лінкс» код 41612364, м. Київ, пр-т. Миколи Бажана, 1-Д; ТОВ «Конверс Лінкс», код 41612364, м. Київ, вул. Автотранспортна, 1.
Відповідно до п.п. 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 Податкового Кодексу України, фактична перевірка може проводитись у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Відповідно до абзаців першого-четвертого пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
З матеріалів справи вбачається, що наказ №411-п від 09.02.2023 не містить посилання на будь-які повідомлення/інформацію про порушення позивачем законодавства, чи інші підстави, що спричинили необхідність призначення фактичної перевірки позивача, а лише констатує факт доцільності проведення фактичних перевірок, з метою контролю дотримання вимог чинного законодавства.
Крім того, оскаржуваний наказ не містить даних, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності у діяльності позивача; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом.
В постановах Верховного Суду від 02 грудня 2021 року в справі № 120/3918/20-а, від 28 жовтня 2021 року в справі № 520/10214/2020 викладена правова позиція з питання оскарження наказу про призначення фактичної перевірки на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, яка полягає у наступному: «...відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про порушення Товариством вимог законодавства. У самому наказі про призначення перевірки, податковий орган не конкретизує суть порушення.
Крім того, зазначені висновки також узгоджуються з правовою позицією, Верховного Суду, викладеною, у постанові від 18 грудня 2018 року у справі № 820/4895/18, від 08 вересня 2020 року у справі № 640/21536/19.
Також, спірний наказ №411-п від 09.02.2023 не містить будь-яких посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім здійснення контролюючим органом функцій у сфері ліцензування, виробництва, придбання, зберігання, реалізації, транспортування та обліку пального, спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
Тобто, приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Однак, відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що наказ Головного управління ДПС у м. Києві №411-п від 09.02.2023 про проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання в частині проведення фактичної перевірки ТОВ "Конверс Лінкс" не відповідає положенням Податкового кодексу України, оскільки з його змісту неможливо встановити, що саме слугувало підставою для призначення такої перевірки, а тому оскаржуваний наказ є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо застосування до позивача відповідальності за п. 128-1-1 cm. 128 ПК України за порушення вимог п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 2 пункту 2 Порядку «Про ведення Єдиного державного реєстру витратомірів - лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів» №891, рівнемір-лічильник рівня пального у резервуарі - законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки, призначеній для вимірювання рівня пального, за яким обчислюється об`єм пального, що перебуває у резервуарі, за градуювальною таблицею резервуара.
Реєстрація витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників в Реєстрі здійснюється на підставі довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, форму якої затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2018 №944.
Кожний введений в експлуатацію стаціонарний резервуар, розташований на акцизному складі, повинен бути обладнаний рівнеміром-лічильником, який повинен відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства.
Актом перевірки №19417 та податковим повідомленням-рішенням від 16 травня 2023р. №917/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС» зафіксовано порушеннями вимог п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, а саме про те, що ТОВ «Конверс Лінкс» на АЗК за адресою: м. Київ, проспект Миколи Бажана, 1-Д використовує в кількості 14 (чотирнадцять) незареєстрованих рівнемірів-лічильників.
В той же час, колегія суддів вважає такі висновки контролюючого органу необґрунтованими, з огляду на наступне.
Згідно довідки розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, яка знаходиться в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, на акцизному складі за адресою: проспект Миколи Бажана, 1-Д, зареєстровано 14-ти (чотирнадцять) рівнемірів-лічильників: № 10607, 10496, 10612, 10602, 10650, 10649, 10465; 10027, 10205, 10207; 10209, 10208, 10210, 1163.
До того ж, вказані рівнеміри-лічильники пройшли повірку, що підтверджується свідоцтвами про повірку законодавчо врегульованих засобів вимірювальної техніки та паспорти на 14 (чотирнадцять) рівнемірів-лічильників:
Рівнемір-сигналізатор ультра звуковий УУС-01 (перетворювачі П-25; зав № 10607) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультра звуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№10496) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25зав № 10612) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав. № 10602) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав. № 10650) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав. №10649) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав. № 10465) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав. № 10027) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювачі П-25 зав. №10205) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25. зав. №10207) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав. № 10209) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав. № 10208) Зав.№2955;          
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювачі П-25 зав.№10210) Зав.№2955;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювачі П-25 зав. №11633) Зав.№2955.
Крім зазначеного, висновки, зафіксовані в акті фактичної перевірки №19413 та ППР від 16 травня 2023 № 909/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС» про порушення позивачем вимог п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме використання на АЗК за адресою: м. Київ, вул. Глибочицька, 53 рівномірів-лічильників та витратомірів - лічильників (колонки паливо-роздавальні), що не мають позитивного результату повірки або оцінки відповідності, спростовуються наступними письмовими доказами, долученими до матеріалів справи - свідоцтвами про повірку законодавчо врегульованих засобів вимірювальної техніки та паспорта, на:
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав№9979) Зав.№2679;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№9980) Зав.№2679;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювачі П-25 зав.№9983) Зав№2679;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№9984) Зав.№2679;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№9982) Зав.№2679;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювачі П-25 зав.№9981) Зав.№2679;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№9334) 3ав№2679;
Також, вказані вище висновки, зафіксовані в акті фактичної перевірки №19413 та ППР від 16 травня 2023 № 909/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС» спростовуються і паспортами на витратоміри-лічильники (колонки паливно-роздавальні) в кількості 5 (п`яти) штук, що мають позитивні результат повірки: паспорт ТРК 1-2 типу MZ7010-B, номер серії К05170, паспорт ТРК 3-4 типу MZ7010-B, номер серії К 05169 , паспорт 5-6 типу ВМР512 LPG-U, номер серії 2543/17, паспорт 7-8 типу BMP4012LPG-U, номер серії А2609/17 та В2609/17 , паспорт 9-10 типу BMP4012LPG-U, номер серії А2608/17 та В2608/17 .
Крім того, відповідачем-1 було встановлено порушення вимог п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України про те, що ТОВ «Конверс Лінкс» на АЗК за адресою: м. Київ, вул. Автотранспортна,1 використовує незареєстровані рівнеміри-лічильники в кількості 7 (сім) та витратоміри - лічильники (колонки паливо - розподільчі в кількості 6 (шість) штук, що не мають позитивного результату повірки або оцінки відповідності.
Колегія суддів вважає вказані висновки контролюючого органу необґрунтованими з огляду на наступне.
Контролюючий орган в акті перевірки №19418 та спірному ППР№912/ж 10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС» невірно визначив кількість рівномірів-лічильників 7 (сім), які розташовані на акцизному складі №1001425) ТОВ «Конверс Лінкс» за адресою: м. Київ, вул. Автотранспорта,1.
Так, згідно довідки розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, яка знаходиться в розпорядженні контролюючого органу в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, на акцизному складі за адресою: м. Київ, вул. Автотранспортна 1, зареєстровано 6 (шість) рівнемірів-лічильників, а саме: № 9987, 9988, 9989, 9990, 9916, 3024, проте не 7 (сім).
На спростування тверджень, викладених у акті перевірки №19418, позивачем надані свідоцтва про повірку законодавчо врегульованого засобів вимірювальної техніки та паспорти, в кількості 6 (шість), а саме на:
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№9987) Зав.№2910;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№9988) Зав.№2910;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зав.№9989) Зав№2910;
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-25 зац:№9990) Зав.№2910; 
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювачі П-25.зав№9916) Зав№2910; 
Рівнемір-сигналізатор ультразвуковий УУС-01 (перетворювач П-І зав.№3024)Зав№2910;
а також паспорти на витратоміри-лічильники (колонки паливно-роздавальні) в кількості 6 (шість) штук, що мають позитивні результати повірки: паспорт ПРК 1-2 типу MZ4010-B, зав.№ 155563, паспорт ПРК 3-4 типу MZ4010-B, зав №155651, паспорт ПРК 5 типу 8994 75/COM/U, зав №3844, паспорт ПРК 6 типу 8994 75/COM/U, зав №3202, паспорт ПРК 7-8 типу ZS2402E-M-LPG, номер серії К05676 , паспорт ПРК 9-10 типу ZS2402E-M-LPG, номер серії К05650 .
При цьому, як вірно встановив суд першої інстанції, в ході перевірки, а також разом зі скаргами позивачем надавались контролюючому органу вищевказані документи.
Отже, вищевказане свідчить про безпідставність висновку контролюючого органу про допущене ТОВ «Конверс Лінкс» порушення п.п.230.1.2 П.230.1 ст.230 ПК України та наявність підстав для скасування спірних податкових повідомлень-рішень: від 16 травня 2023р. №917/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС»: в частині застосування штрафної санкції в розмірі 280 000,00 грн., від 16 травня 2023 №909/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС» в частині застосування штрафної санкції в розмірі 240 000,00грн., від 16 травня 2023 №912/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС» в частині застосування штрафної санкції в розмірі 260 000,00 грн.
Враховуючи вищевказане, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновки спірних актів перевірки від 20.03.2023р. №19413, №19417, та №19418 щодо порушень п.85.2 ст.85 ПКУ є помилковими та непідтверджені належними доказами, а винесені на їх підставі спірні рішення від 16.05.2023р. №916/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПЄ», №910/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», №914/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС» є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо застосування до позивача відповідальності за ст. 20 Закону України від 06.07.1995року №265/95-BP за порушення п. 12 ст.3 Закону України від 6 липня 1995року №265/95-ВР, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженим і наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Запаси», зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №751/4044.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової Звітності визначені Законом України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон №996-XIV).
До документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, в тому числі за місцем їх реалізації, належать первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
В свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу.
Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Аналогічні правові висновки наведені у постанові Верховного Суду від 07.08.2018 у справі №825/10/17.
Колегія суддів звертає увагу, що в актах фактичної перевірки від 20.03.2023 року № 1941, №19417 та № 19418 не встановлено жодних порушень ТОВ «Конверс Лінкс» вимог Закону України «Про бухгалтерський облік із фінансову звітність в України» та/або Стандартів бухгалтерського обліку, або реалізацію товару без проведення розрахунків через РРО.
В той же час, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів/газу скрапленого є співставлення даних обліку товарів на АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів (в тому числі газу скрапленого), які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів/газу скрапленого.
Аналогічний висновок викладений в постановах Верховного Суду від 12.03.2020 у справі №823/1917/16, від 08.09.2020 у справі №823/990/16, від 14.05.2020 у справі №823/1918/16, від 21.05.2020 у справі №809/597/16).
Однак, як свідчать матеріали справи, вказаного податковим органом під час фактичної перевірки зроблено не було.
Враховуючи вищевикладені обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та необхідність скасування податкових повідомлень-рішень від 16.05.2023 №919/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С» в частині застосування штрафу в розмірі 49 213,96 грн., №911/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С» від 16.05.2023 в частині застосування штрафу в розмірі 334,97 грн., №915/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С» від 16.05.2023 в частині застосування штрафу в розмірі 1278, 84 грн.
Відносно застосування до позивача відповідальності за п. 1 ст. 17 Закону України від 06.07.1995 року №265/95- ВР за порушення п. 1, 2 cт. 3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР, колегія суддів зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операційну сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95- ВР (далі Закон №265/95-ВР). Дія його поширюєтеся на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Колегія суддів звертає увагу, що фінансова санкція за п.1 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа здійснила реалізацію товару не провівши таку операцію через РРО.
Натомість, документальні докази здійснення позивачем розрахункової операції та непроведення її через РРО в матеріалах перевірки відсутні.
Для визначення обставини реалізації необлікованого товару мала б бути встановлена розбіжність даних обліку нафтопродуктів та скрапленого газу АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, чого податковим органом зроблено не було.
Як встановлено актами фактичної перевірки від 20.03.2023 р. №19413, №19417 та № 19418 зняття фактичного залишку вкрапленого газу на об`єктах фактичної перевірки здійснювалось контролюючим органом з пристрою для вимірювання відсотка наповнення пального у резервуарі (ROCHESTER GAUGES INTL, виробник Бельгія), який є вбудованим у резервуар поплавковим пристроєм, що показує наповненість резервуара у відсотках по шкалі від 5% до 95% і призначений для відстеження наповнення резервуару при заправці з транспортної ємності.
Тобто, цей пристрій використовується виключно для візуального контролю наповнення резервуарів із зрідженим вуглеводневим газом (скрапленим газом), з метою запобігання наповнення понад дозволену правилами норму.
Натомість, для забезпечення достовірності та єдності вимірювань маси СВГ повинні використовуватися засоби вимірюваної техніки, які допущені до застосування Держспоживстандартом України (перелік засобів вимірювання техніки вказано в «Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту», затверджено наказом Міністерства палива та енергетики України 03.06.2002 № 332 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 р. за N 331/7652 дмв. П 4.4 - 4.10.).
Пристрій, яким контролюючий орган здійснював зняття залишку скрапленого газу- це поплавковий пристрій типу Rochester, вбудований в резервуар і є індикатором, а не рівнеміром. Такий пристрій не виконує функції рівнеміра-лічильника та не відповідає вимогам постанови Кабінету Міністрів України від 22.11.2017 № 891 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів- лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів».
Колегія суддів зауважує, що під час фактичної перевірки акцизних складів позивача: №1001463 (за адресою: м. Київ, пр-т. Миколи Бажана, 1-Д), №1001462 (за адресою: м. Київ, вул. Глибочицька, 53),№1001425за адресою м. Київ, вул. Автотранспортна, 1, перевіряючими ГУ ДПС у м. Києві обрахунків фактичних залишків скрапленого газу та нафтопродуктів для встановлення розбіжностей між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС для визначення обставини реалізації ним не облікованого товару на АЗС не проводилось та акти про зняття фактичних залишків нафтопродуктів та скрапленого газу на АЗС не складались, як наслідок - жодних відхилень наявних на АЗС нафтопродуктів та скрапленого газу від даних обліку ТОВ «Конверс Лінкс» не виявлялось.
Таким чином, висновки зазначені в актах фактичної перевірки від 20.03.2023р. №19413, №19417, та №19418 про наявність необлікованого скрапленого газу не відповідають дійсності, та, відповідно, винесені на його підставі податкові рішення-повідомлення від 16.05.2023 №919/ж10/31-00-07-05-01- 24 форми «ПС»,          №918/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «ПС», №908/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С»,№911/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С», №915/ж10/31-00-07-05-01-24 форми «С» є протиправними та підлягають скасуванню, що вірно було встановлено судом першої інстанції.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог та наявність підстав для їх задоволення.
При цьому, проаналізувавши вказані вище та всі інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права апеляційна скарга відповідача не містить.
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 21.12.2023 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                      Василенко Я.М.
                           
Судді:                                                                                Ганечко О.М. 

                                                                                          Кузьменко В.В.