ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/30577/23                                                                 Суддя (судді) першої інстанції: Терлецька О.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  23 травня 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                                        Кучми А.Ю., 
суддів                                                            Аліменка В.О., Безименної Н.В.
за участю секретаря                                         Островської О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Центрального міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2023 року (м. Київ, дата складання повного тексту не зазначається) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕТАЛ Україна» до Центрального міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :
Іноземне підприємство «РЕТАЛ Україна» звернулося з позовом до суду, в якому просить:
-          визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 18.05.2023 № 953/Ж10/31-00-07-01-03-25 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів (код платежу 11020300), на суму 27  409  040 грн (в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 22  535  781 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 4  873  259 грн;
-          визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення- рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 18.05.2023 №945/Ж10/31-00-07-01-03-25 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) за платежем 19010100 «Екологічний податок, який справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення (за винятком викидів в атмосферне повітря двоокису вуглецю)» у розмірі 340 грн.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення, порушують права позивача, оскільки зачіпають безпосередньо його майнові інтереси у зв`язку із значним збільшення податкових зобов`язань позивача та накладення на нього штрафних санкцій. Оскаржувані податкові повідомлення-рішення, прийняті не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; не обґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. Позивач вважає що податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 953/Ж10/31-00-07-01-03-25 від 18.05.2023 та №945/Ж10/31-00-07-01-03-25 від 18.05.2023 є протиправними і таким, що підлягають скасуванню оскільки вони прийняті на підставі неправомірних висновків в Акті перевірки. 
Відповідач у відзиві на позовну заяву заперечував проти позову та вказав, що оскаржувані рішення відповідача є правомірними та прийняті на підставі висновків Акта документальної позапланової виїзної перевірки позивача № 683/Ж5/31-00-07-01-01-20/30729718 від 18.04.2023 про встановлені під час перевірки порушення податкового законодавства, а саме статей 51, 63, 69,134, 140, 164,168, 171, 176, 201, 240, 242, 250, 266 Податкового кодексу України, статей 1-3,5,9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статей 6,7, 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2023 року адміністративний позов задоволено. 
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права та неповного з`ясування обставин у справі. Апелянт вказує, що судом першої інстанції не було враховано приписи п.44.1, п.44.2 ст.44, пп. 134.1.1 п.134.1 ст.134, пп. 140.4.2 п.140.4 ст.140, п.250.2 ст.250 Податкового кодексу України, вимог ст. 1, 3, 4, 5, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996 (із змінами та доповненнями), ст.1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (із змінами та доповненнями), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, вимог п.4, 5, 8, 10, 12 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (в редакції станом на 31.12.2018), п.10 П(С) БО 12 «Фінансові інвестиції», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року № 91, п.30 П(С)БО №13 «Фінансові інструменти», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559, п.5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 за №860/4153, п. 5, 6, 7, 27, 29 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, помилкове застосування до спірних правовідносин статті 4 ПК України.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Також позивачем подано клопотання про заміну позивача правонаступником, в якому зазначено наступне.
09 лютого 2024 року Іноземне підприємство «РЕТАЛ УКРАЇНА» (ідентифікаційний код 30729718) було припинено шляхом приєднання до Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕТАЛ УКРАЇНА» (ідентифікаційний код 34657144), місцезнаходження якого: 49000, Дніпропетровська область, місто Дніпро, проспект Богдана Хмельницького, 259. 
В результаті, відповідно до положень ст. 104 Цивільного кодексу України, до ТОВ «РЕТАЛ УКРАЇНА», як до правонаступника, перейшли майно, права та обов`язки «ІП РЕТАЛ УКРАЇНА». 
Враховуючи вищенаведене, керуючись положеннями ст. 52 КАС України, колегія суддів дійшла до висновку, що наявні підстави для задоволення клопотання та заміни позивача у справі № 320/30577/23 на правонаступника - Товариство з обмеженою відповідальністю «РЕТАЛ УКРАЇНА» (ідентифікаційний код 34657144).
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін.
Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, у період з 25.01.2023 по 11.04.2023, було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Іноземного підприємства «Ретал Україна».
За результатами зазначеної перевірки було складено Акт № 683/Ж5/31-00-07-01-01-20/30729718 від 18.04.2023. 
З висновками Акту перевірки позивач не погодився, про що свідчить подання заперечень до акту перевірки (лист позивача № 68 від 03.05.2023).
З урахуванням Висновку про розгляд заперечень №356/Ж12/31-00-07-01-02-27 від 16.05.2023 відповідач зробив висновки про недотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а саме:
1) з податку на прибуток: порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134, п.п.140.4.2 п.140.4 ст.140 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПКУ); ст. 1, 3, 4, 5, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996; ст. 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ від 24.05.1995 № 88; п. 4, 5, 8, 10, 12 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом МФУ від 31.01.2000 № 20 (в редакції станом на 31.12.2018), п.10 П(С) БО 12 «Фінансові інвестиції», затвердженого наказом МФУ від 26.04.2000 року № 91, п.30 П(С)БО №13 «Фінансові інструменти», затвердженого наказом МФУ від 30.11.2001 № 559, п. 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом МФУ від 29.11.1999 № 290; п. 5, 6, 7, 27, 29 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом МФУ від 31.12.1999 року № 318, в результаті чого: занижено податок на прибуток на 22  547  457 грн (у т.ч. за 2018 рік - 6  460  790 грн, 2019 рік - 12  999  756 грн, 2021 рік - 3  086  911 грн, 1 кв. 2022 року - 19  530 грн); завищено податок на прибуток на 11  676 грн (у т.ч. за три квартали 2022 року - 11  676 грн); всього донараховано 22  535  781 грн (22  547  457 грн - 11  676 грн);
2) з податку на доходи фізичних осіб та військового збору: порушення п.51.1 ст.51, п.п.164.2.1 п.164.2 ст.164, п.п.168.1 ст.168, п.171.1, ст.171, п.п. «б» п.176.2 ст.176, п.1.2, 1.4, 1.5, 161 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, в результаті чого:
- занижено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 16  578,00 грн (у т.ч. за травень 2019 року - 5  400,00 грн, за червень 2019 року - 11  178,00 грн);
- занижено податкові зобов`язання з військового збору на суму 1  381,50 грн, (у т.ч. за травень 2019 року - 450,00 грн, за червень 2019 року - 931,50 грн);
- подання з помилками та недостовірними даними Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (1ДФ) за 3 квартал 2018 року.
3) з екологічного податку:
- порушення п.п.240.1.1 п.240.1 ст.240, п.п.242.1.1 п.242.1 ст.242, п.249.3 ст.249 ПКУ, що призвело до заниження екологічного податку за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення за 1 квартал 2022 року на суму 1  132,56 грн;
- порушення п.250.2 ст.250 ПКУ в частині неподання Податкової декларації екологічного податку за 1 квартал 2022 року.
4) з єдиного внеску: порушення п.2 ст.6, п.1 ст.7, п.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI, що призвело до заниження єдиного внеску у розмірі 14  835,30 грн (у т.ч. за травень 2019 - 5  189,53 грн, червень 2019 - 9  645,76 грн);
На підставі Акту перевірки відповідачем прийнято наступні рішення:
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 953/Ж10/31-00-07-01-03-25 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів (код платежу 11020300), на суму 27  409  040 грн (в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 22  535  781 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 4  873  259 грн);
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 950/Ж10/31-00-07-01-03-25 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб (код платежу 11010100) на суму 22  552,47 грн (в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 16  578 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 4  144,50 грн, сума пені відповідно до п.п.129.1.4 ст.129 ПКУ - 1  829,97 грн);
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 951/Ж10/31-00-07-01-03-25 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору (код платежу 11011000) на суму 1  879,38 грн (в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 1  381,50 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 345,38 грн, сума пені відповідно до п.п.129.1.4 ст.129 ПКУ - 152,50 грн);
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 948/Ж10/31-00-07-01-03-25 про збільшення суми грошового зобов`язання з екологічного податку (код платежу 19010100) на суму 1  415,70 грн (в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 1  132,56 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 283,14 грн);
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 945/Ж10/31-00-07-01-03-25 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) за платежем 19010100 «Екологічний податок, який справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення (за винятком викидів в атмосферне повітря двоокису вуглецю)» у розмірі 340 грн;
-          вимога про сплату боргу (недоїмки) від 18.05.2023 № Ю-952/Ж10/31-00-07-01-03-25 про сплату заборгованості (недоїмки, штрафу, пені) з єдиного внеску в сумі 14  835,30 грн (в т.ч. недоїмка - 14  835,30 грн);
-          рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 18.05.2023 № 954/Ж10/31-00-07-01-03-25 про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску у розмірі 7  417,65 грн.
02 червня 2023 року позивач подав до Державної податкової служби України скаргу вих. № 327 від 02.06.2023 на вищезазначені рішення відповідача, за результатами розгляду якої відповідно до рішення ДПС № 21300/6/99-00-06-01-01-06 від 03.08.2023 та рішення ДПС № 21493/6/99-00-06-02-01-06 від 04.08.2023 скаргу було задоволено частково:
Скасовано:
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 950/Ж10/31-00-07-01-03-25;
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 951/Ж10/31-00-07-01-03-25;
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 948/Ж10/31-00-07-01-03-25;
-          вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.05.2023 № Ю-952/Ж10/31-00-07-01-03-25;
-          рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 18.05.2023 № 954/Ж10/31-00-07-01-03-25.
Залишено в силі:
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 953/Ж10/31-00-07-01-03-25 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів (код платежу 11020300), на суму 27  409  040 грн (в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 22  535  781 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 4  873  259 грн);
-          податкове повідомлення-рішення від 18.05.2023 №945/Ж10/31-00-07-01-03-25 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) за платежем 19010100 «Екологічний податок, який справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення (за винятком викидів в атмосферне повітря двоокису вуглецю)» у розмірі 340 грн.
Позивач, не погоджуючись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними, прийнятими з порушенням норм податкового законодавства, звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не було доведено порушення з боку позивача приписів податкового законодавства.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та автоперевізником ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 2  665  500 грн обґрунтовується відповідачем наступним:
1) «у ТТН зазначено маршрути, які неможливо здійснити протягом одного робочого дня з урахуванням пункту 2.1.5 Договору №18-Т13, оскільки відповідно до статті 50 КЗпП України нормативна тривалість робочого часу працівників не може перевищувати 40 годин на тиждень. Наприклад 26.08.2022 ФОП ОСОБА_1 здійснив маршрути: пункт навантаження: АДРЕСА_1 - пункт розвантаження: АДРЕСА_2 , пункт навантаження: м. Вінниця, вул. Сергія Зулінського, буд. 46Б - пункт розвантаження: АДРЕСА_3 , що наведено в ТТН від 26.08.2022 №№ УТ-50, 10688;
2) в актах приймання-передачі послуг міститься інформація відмінна від наданих до перевірки ТТН. Наприклад: Акт від 31.07.2021 №34, в якому зазначено маршрут: Київ-Чернігів-Київ, Київ-Приколотне-Київ, Київ-Жашків, тоді як в ТТН зазначено пункти навантаження/розвантаження Львівська та Вінницька області;
3) у ТТН зазначено напівпричіп з номерним знаком НОМЕР_1 , тоді як листом Головного сервісного центру МВС від 14.03.2023 №31/4974-4962-2023 (вх. № 1001/5 від 29.03.2023) надано відповідь в якій зазначено, що напівпричіп станом на надання послуг перевезення належав третій особі, а саме в січні 2019 року (Акт №3 від 25.01.2019, ТТН №12288 від 20.09.2018)»;
4) «розрахунковий рахунок п/р НОМЕР_2 AT «Банк «Фінанси та Кредит» ФОП ОСОБА_1 відкрито 18.10.2007 та закрито 26.04.2016, при цьому операції з надання послуг транспортування ФОП ОСОБА_1 були проведені в 2018-2022 роках»;
5) «всупереч підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПКУ, ФОП ОСОБА_1 розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум отриманих з них податку (ф.№1-ДФ) за період 01.07.2018 по 30.09.2022 до контролюючого органу - не подано, таким чином, інформація про наявність трудових ресурсів - відсутня»;
6) «податкову звітність подано з IP адрес: НОМЕР_35; НОМЕР_3; НОМЕР_3 , НОМЕР_4 ; НОМЕР_3 ; НОМЕР_3, НОМЕР_5 з яких подавалася звітність по ІП «Ретал Україна», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 »
Разом із тим, зазначені твердження спростовуються наступними доказами і поясненнями позивача:
1) При складанні ТТН № 10688 від 26.08.2022 вантажовідправником ПМП ВФ «Панда» (м. Вінниця) було допущено помилку у даті складання такої ТТН - зазначено 26.08.2022 замість 28.08.2022. Фактично перевезення вантажу (контейнери сталеві для зберігання ПЕТ) за маршрутом Вінниця - Київ згідно з ТТН №10688 здійснювалося ФОП ОСОБА_1 28.08.2022, вантажоодержувач - ІП «Ретал Україна» (Київ). Попередньо (27.08.2022) ФОП ОСОБА_1 було здійснено перевезення вантажу (преформа) за маршрутом Київ - Вінниця, вантажоодержувач - ПМП ВФ «Панда» (Вінниця), дата на штампі ПМП ВФ «Панда» про отримання вантажу (преформа) - 28.08.2022, що підтверджується ТТН № ЦUk-0001275 від 27.08.2022. Про помилковість дати 26.08.2022 у ТТН № 10688 також свідчить дата складання супровідного документу на вантаж - № 169 від 27.08.2022 (зазначено у графі 8 «Документи з вантажем» ТТН № 10688 від 26.08.2022). Факт допущення помилки у даті складання ТТН №10688 підтверджується листом вантажовідправника ПМП ВФ «Панда» №70 від 27.04.2023.
В даному випадку ІП «Ретал Україна» було сплановано маршрут перевезення таким чином, щоб один і той же автоперевізник здійснював перевезення вантажів від ІП «Ретал Україна» (Київ) до ПМП ВФ «Панда» (Вінниця) та в зворотньому напрямку від ПМП ВФ «Панда» (Вінниця) до ІП «Ретал Україна» (Київ), це є звичайною практикою під час перевезень, оскільки здешевлює вартість перевезення.
Перевезення вантажів за такими маршрутами є реальними, можливими та фактично виконаними, що підтверджується підписами, штампами і печатками усіх учасників транспортного процесу (ІП «Ретал Україна», ПМП ВФ «Панда», ФОП ОСОБА_1 ), які не є пов`язаними або зацікавленими особами, що унеможливлює складання ТТН без фактичного здійснення перевезень.
Згідно з ТТН № УТ-50 від 26.08.2022 автоперевізником ФОП ОСОБА_1 було виконано перевезення вантажу (контейнери металеві) за маршрутом Львівська область - Київ.
Попередньо (25.08.2022) ФОП ОСОБА_1 було здійснено перевезення вантажу (преформа) за маршрутом Київ - Львівська область, вантажоодержувач - ТОВ «Матадор» (Львівська область), дата на штампі ТОВ «Матадор» про отримання вантажу (преформа) - 26.08.2022, що підтверджується ТТН № ЦUk-0001272 від 25.08.2022.
Таким чином, ІП «Ретал Україна» було сплановано маршрут перевезення таким чином, щоб один і той же автоперевізник здійснював перевезення вантажів від ІП «Ретал Україна» (Київ) до ТОВ «Матадор» (Львівська область) та в зворотньому напрямку від ТОВ «Матадор» (Львівська область) до ІП «Ретал Україна» (Київ), це є звичайною практикою під час перевезень, тому як здешевлює вартість перевезення.
Перевезення вантажів за такими маршрутами є реальними, можливими та фактично виконаними, що підтверджується підписами, штампами і печатками усіх учасників транспортного процесу ( ІП «Ретал Україна», ТОВ «Матадор», ФОП ОСОБА_1 ), які не є пов`язаними або зацікавленими особами, що унеможливлює складання ТТН без фактичного здійснення перевезень.
Отже, протягом 25-28 серпня 2022 року ФОП ОСОБА_1 здійснив перевезення вантажів за маршрутами Київ-Львівська область-Київ (ТТН № ЦUk-0001272 від 25.08.2022, № УТ-50 від 26.08.2022) та Київ-Вінниця-Київ (ТТН № 0001275 від 27.08.2022 та № 10688 від 28.08.2022). 
Таким чином, твердження в акті перевірки про неможливість здійснення протягом одного робочого дня перевезень за маршрутами, зазначеними у ТТН № УТ-50 від 26.08.2022 та №10688 від 26 (правильно 28).08.2022, не є слушним, адже фактично такі перевезення здійснювались протягом трьох днів - з 25 по 28 серпня 2022 року. 
Відповідно, відсутні підстави вважати нереальними всі вантажні перевезення, здійснені ФОП ОСОБА_1 у серпні 2022 року та підтверджені Актом здачі-прийняття виконаних робіт №30 від 31.08.2022 на суму 158  500 грн (який складено на підставі складених у серпні 2022 року ТТН, у т.ч. і ТТН № 10688 від 28.08.2022 та ТТН № УТ-50 від 26.08.2022).
2) В Акті здачі-прийняття виконаних робіт № 34 від 31.07.2021 на суму 75  300 грн дійсно перелічено не всі маршрути, за якими ФОП ОСОБА_1 здійснював перевезення вантажів у липні 2021 року. Але інформація про маршрути перевезень не є обов`язковим реквізитом первинного документа (зокрема, Акта здачі-прийняття виконаних робіт) відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1996 № 996. 
Першоджерелом інформації про маршрути перевезень (пункти навантаження та пункти розвантаження) є безпосередньо ТТН, на підставі яких складено Акт здачі-прийняття виконаних робіт № 34 від 31.07.2021, адже згідно з п.1.1 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні (наказ Мінтрансу України від 14.10.1997 № 363) «Основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна». 
Тому сам по собі факт не зазначення ФОП ОСОБА_1 в Акті здачі-прийняття виконаних робіт № 34 від 31.07.2021 маршрутів Київ-Вінниця-Київ та Київ-Львівська область-Київ, перевезення за якими фактично здійснені ФОП ОСОБА_1 та підтверджені відповідними ТТН (зауваження до оформлення яких в акті перевірки відсутні), на підставі яких складено Акт № 34 від 31.07.2021 і які додаються до такого Акту, не може бути достатнім і належним доказом нереальності всіх здійснених у липні 2021 року перевезень на загальну суму 75  300 грн.
3) В Акті здачі-прийняття виконаних робіт №3 від 25.01.2019 на суму 44  800 грн зазначено про надання автоперевізником ФОП ОСОБА_1 транспортних послуг по маршруту Київ-Київ автомобілем НОМЕР_7 / НОМЕР_1 , але в усіх ТТН, складених у січні 2019 року на підтвердження здійснених у січні 2019 вантажних перевезень (а також відображених у Додатку 3.1.1.1.2 до акта перевірки) зазначено автомобіль НОМЕР_7 / НОМЕР_6 . Достовірною є інформація про реєстраційний номер автомобіля та напівпричіпа, зазначена в ТТН - НОМЕР_7 / НОМЕР_6 , адже фактично усі перевезення у липні 2019 року здійснювалися ФОП ОСОБА_1 автомобілем VOLVO сідельний тягач НОМЕР_7 з напівпричіпом НОМЕР_6 , які є власністю ОСОБА_1 (згідно з Біржовою угодою № 38407 від 06.11.2008, що підтверджується Свідоцтвом про реєстрацію ТЗ НОМЕР_8 від 08.05.2009). Згідно з поясненнями, наданими ФОП ОСОБА_1 у відповідь на звернення ІП «Ретал Україна», при складанні Акта здачі-прийняття виконаних робіт № 3 від 25.01.2019 ФОП ОСОБА_1 помилково зазначив про надання транспортних послуг автомобілем НОМЕР_7 / НОМЕР_1 замість НОМЕР_7 / НОМЕР_6 .
Оскільки відповідно до п.1.1 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні (наказ Мінтрансу України від 14.10.1997 № 363) «Основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна», ІП «Ретал Україна» вважає, що помилка в Акті здачі-прийняття виконаних робіт №3 від 25.01.2019 стосовно реєстраційного номера напівпричіпа є несуттєвою, адже не заважає підтвердити зміст та обсяг господарської операції, враховуючи, що факт здійснення перевезень підтверджено належним чином оформленими ТТН з достовірною (правильною) інформацією про реєстраційний номер напівпричіпа. 
Таким чином, у контролюючого органу відсутні обґрунтовані підстави для невизнання реальності транспортних послуг, підтверджених Актом здачі-прийняття виконаних робіт № 3 від 25.01.2019 на суму 44800 грн. Факт зазначення в ТТН за січень 2019 року правильного реєстраційного номера напівпричіпа ( НОМЕР_6 ) не заперечується в акті перевірки, про що свідчать дані Додатка 3.1.1.1.2 до акту перевірки (Реєстр ТТН).
ТТН №12288 від 20.09.2018, на яку посилається контролюючий орган, не має ніякого відношення до Акта здачі-прийняття виконаних робіт № 3 від 25.01.2019 на суму 44  800 грн, адже складена в іншому періоді.
4) Розрахунки за надані ФОП ОСОБА_1 у період з липня 2018 по вересень 2022 транспортні послуги здійснювалася ІП «Ретал Україна» у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на актуальний (відкритий) на момент оплати банківський рахунок ФОП ОСОБА_1 , інформація про який зазначалася ним в Акті здачі-прийняття виконаних робіт.
У період з липня 2018 по вересень 2022 ІП «Ретал Україна» отримало від ФОП ОСОБА_1 транспортні послуги на загальну суму 7  476  050 грн та здійснило оплату транспортних послуг на загальну суму 7  374  400 грн на банківські рахунки ФОП ОСОБА_1 , відкриті в АТКБ «Приватбанк»: НОМЕР_9 та НОМЕР_10 .
ІП «Ретал Україна» були надані для перевірки усі документи, що стосуються взаємовідносин з ФОП ОСОБА_1 , в тому числі і платіжні доручення на перерахування коштів у сумі 7  374  400 грн в оплату за надані ФОП ОСОБА_1 транспортні послуги.
Отже, факт проведення розрахунків з ФОП ОСОБА_1 є документально підтвердженим і в акті перевірки не заперечується (стор.11 акта перевірки).
Перерахування коштів на поточний рахунок НОМЕР_2 в AT «Банк «Фінанси та Кредит», інформація про який зазначена у Договорі транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 15.03.2013 №18-Т13 між ІП «Ретал Україна» і ФОП ОСОБА_1 , здійснювалося ІП «Ретал Україна» у періоді, який був охоплений попередньою перевіркою ІП «Ретал Україна».
Факт закриття банком цього рахунку 26.04.2016 не має юридичного значення для цілей підтвердження реальності надання транспортних послуг автоперевізником ФОП ОСОБА_1 та проведення розрахунків за них замовником ІП «Ретал Україна».
Законодавство України не забороняє суб`єкту господарювання мати кілька рахунків у різних банках, однак - не передбачає обов`язкового внесення змін до діючого договору при зміні контрагентом рахунку. Якщо сторони обізнані про це і цей факт не викликає у них заперечень ні що не заважає їм продовжувати господарські взаємовідносини .
5) Неподання ФОП ОСОБА_1 до контролюючого органу за період 01.07.2018 по 30.09.2022 Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі - Податковий розрахунок), може свідчити або про відсутність у нього такого обов`язку (через відсутність найманих працівників), або про невиконання ним свого податкового обов`язку (в порушення п.п.16.1.3 ст.16 ПКУ, яким встановлено обов`язок платника податків «подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів»).
За весь період взаємовідносин з липня 2018 по вересень 2022 ФОП ОСОБА_1 особисто надавав послуги з перевезення вантажів на замовлення ІП «Ретал Україна» на підставі Договору транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 15.03.2013 №18-Т13, про що свідчить інформація про водія у наданих для перевірки ТТН. Зазначене дозволяє ІП «Ретал Україна» припустити, що ФОП ОСОБА_1 не мав найманих працівників у період діяльності з 01.07.2018 по 30.09.2022, а відтак і не мав обов`язку з подання до контролюючого органу Податкового розрахунку.
Отже, посилання в акті перевірки ІП «Ретал Україна» на факт неподання ФОП ОСОБА_1 . Податкових розрахунків за період з 01.07.2018 по 30.09.2022 (тим більше без встановленого контролюючим органом обов`язку ФОП ОСОБА_1 з такого подання) як на підставу для визнання нереальними наданих ФОП ОСОБА_1 транспортних послуг є незаконним.
6) Інформація в акті перевірки про подання ФОП ОСОБА_1 податкової звітності з тих самих IP адрес, з яких подавалася звітність по ІП «Ретал Україна», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 (а саме: « НОМЕР_35; НОМЕР_3; НОМЕР_3, 192.168.189.34; НОМЕР_3; НОМЕР_3, НОМЕР_5»), не відповідає дійсності, що підтверджується наступним:
Фактично у період з 01.07.2018 по 30.09.2022 ІП «Ретал Україна» користувалося статичними ІР адресами, отриманими від надавачів послуг доступу до мережі інтернет, а саме:
-          від ПАТ «ДАТАГРУП» на підставі договору про надання телекомунікаційних послуг № НК.1813/2011 від 12.09.2011: ІР адреси НОМЕР_11 , НОМЕР_12 , НОМЕР_13 , НОМЕР_14 , НОМЕР_15 , НОМЕР_16 , НОМЕР_17 , що підтверджується листом ПАТ «ДАТАГРУП» № 6094 від 27.04.2023;
-          від АТ «УКРТЕЛЕКОМ» на підставі договору № 3437 від 18.06.2018: ІР адреси НОМЕР_18 , НОМЕР_19 , НОМЕР_20 , НОМЕР_21 , НОМЕР_22 , НОМЕР_23 , НОМЕР_24 , НОМЕР_25 , що підтверджується листом АТ «УКРТЕЛЕКОМ» б/н від 01.05.2023.
Отже, IP адреса НОМЕР_35 інтернет-провайдерами в користування ІП «Ретал Україна» не надавалася. IP адреса НОМЕР_3 вказує на локальний комп`ютер, тобто, ця IP адреса існує у кожного комп`ютера в світі. IP адреси НОМЕР_4 та НОМЕР_5 - це зарезервовані адреси для використання у приватних мережах. Тобто, ці адреси не можуть використовуватися для ідентифікацій комп`ютерів у глобальній мережі Інтернет.
Відповідачем не надано до суду жодних доказів, які б спростовували вищезазначені твердження і докази.
Нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та автоперевізником ФОП ОСОБА_3 на суму 1  585  000 грн обґрунтовується відповідачем наступним:
1) «у ТТН зазначено маршрути, які неможливо здійснити протягом одного робочого дня з урахуванням пункту 2.1.5 Договору №18-Т13, оскільки відповідно до статті 50 КЗпП України нормативна тривалість робочого часу працівників не може перевищувати 40 годин на тиждень. Наприклад 19.02.2021 ФОП ОСОБА_3 здійснив маршрути: пункт навантаження: 03680 Київ, Якутська, 7 - пункт розвантаження: Львівська обл., Пустомитівський р-н, пункт навантаження: м. Полтава, вул. М.Бірюзова, 17 - пункт розвантаження: АДРЕСА_3 , пункт навантаження: 03134 Київ, Якутська, 7Б - пункт розвантаження: Київ, Якутська, 7, що наведено в ТТН від 19.02.2021 №№ 2102/1044, Р146, 232;
2) у ТТН зазначено напівпричіп з номерним знаком НОМЕР_26 та транспортний засіб Renault з номерним знаком НОМЕР_27 , тоді як листом Головного сервісного центру МВС від 14.03.2023 №31/4974-4962-2023 (вх. № 1001/5 від 29.03.2023) надано відповідь в якій зазначено, що напівпричіп та транспортний засіб Renault станом на надання послуг перевезення належав ОСОБА_2 , а саме в травні 2019 року (ТТН №№ 1135, 7981 від 24.06.2019, №№ 8659, 8660, 1275 від 05.07.2019)»;
3) «розрахунковий рахунок п/р НОМЕР_28 AT «ПриватБанк» ФОП ОСОБА_3 відкрито 23.05.2019 та закрито 05.08.2019, при цьому операції з надання послуг транспортування ФОП ОСОБА_4 були проведені на протязі 2019 - 2022 років».
4) «Податкову звітність подано з IP адрес: НОМЕР_35; НОМЕР_3; НОМЕР_3, НОМЕР_4 ; НОМЕР_3 ; НОМЕР_3, НОМЕР_5 з яких подавалася звітність по ІП «Ретал Україна», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 ».
Разом із тим, зазначені твердження спростовуються наступними доказами і поясненнями позивача:
1) ТТН № Р146 від 19.02.2021 підтверджує перевезення вантажу (контейнери металеві у кількості 47 шт.) за маршрутом Полтава - Київ, вантажовідправник ПАТ «Полтавський олійноекстракційний завод - КЕРНЕЛ ГРУП», вантажоодержувач - ІП «Ретал Україна». Попередньо (18.02.2021) ФОП ОСОБА_3 здійснив перевезення вантажу (преформа) за маршрутом Київ - Полтава, вантажовідправник ІП «Ретал Україна», вантажоодержувач - ПАТ «Полтавський олійноекстракційний завод - КЕРНЕЛ ГРУП», що підтверджується ТТН №224 від 18.02.2021.
ТТН 2102/1044 від 19.02.2021 підтверджує перевезення вантажу (сировина 15 т) з одного складу ІП «Ретал Україна» на інший: пункт навантаження - вул. Якутська, 7Б (Київ), пункт розвантаження - на вул. Якутській, 7 (Київ), одна ходка. Зазначена ТТН врахована в Акті здачі-прийняття виконаних робіт №6 від 26.02.2021 на суму 64  000 грн.
ТТН № 232 від 19.02.2021 складена вантажовідправником ІП «Ретал Україна» в п`ятницю 19.02.2021 у зв`язку із завантаження автомобіля НОМЕР_36 / НОМЕР_29 на складі ІП «Ретал Україна» (вул. Якутська, 7, Київ) готовою продукцією (преформа) для здійснення ФОП ОСОБА_3 перевезення вантажу за маршрутом Київ - Львівська область, вантажоодержувач - ТОВ «Матадор» (Львівська область, с. Ставчани). Фактично автомобіль виїхав з пункту навантаження (вул. Якутська, 7, Київ) у понеділок 22.02.2021 та прибув в пункт розвантаження (Львівська область, с.Ставчани) в той же день 22.02.2021, про що свідчить штамп складу вантажоодержувача ТОВ «Матадор» про прийняття вантажу 22.02.2021.
ТТН №224 від 18.02.2021, № Р146 від 19.02.2021 та ТТН № 232 від 19.02.2021 враховані в Акті здачі-прийняття виконаних робіт №5 від 26.02.2021 на суму 84  500 грн.
Отже, фактично протягом одного робочого дня 19.02.2021 автоперевізник ФОП ОСОБА_3 здійснив одне міжміське перевезення за маршрутом Полтава - Київ, одне перевезення по місту Київ, після чого подав автомобіль під завантаження преформою для виїзду з Києва 22.02.2021 в пункт розвантаження у Львівській області.
2) Перевезення вантажів за такими маршрутами є реальними, можливими та фактично виконаними, що підтверджується підписами, штампами і печатками усіх учасників транспортного процесу (ТОВ «Матадор», ІП «Ретал Україна», ПАТ «Полтавський олійноекстракційний завод - КЕРНЕЛ ГРУП», ФОП ОСОБА_3 ), які не є пов`язаними або зацікавленими особами, що унеможливлює складання ТТН без фактичного здійснення перевезень.
Перевезення вантажів, що підтверджені ТТН №№ 1135, 7981 від 24.06.2019, №№ 8659, 8660, 1275 від 05.07.2019, були здійснені ФОП ОСОБА_3 автомобілем Renault НОМЕР_37 / НОМЕР_26 . 
Реальність перевезень за такими ТТН підтверджується підписами, штампами і печатками усіх учасників транспортного процесу (ПМ ПВФ «Панда», ТОВ «Напої Плюс», ІП «Ретал Україна», ФОП ОСОБА_3 ), які не є пов`язаними або зацікавленими особами, що унеможливлює складання ТТН без фактичного здійснення перевезень.
3) Для ІП «Ретал Україна», як замовника транспортних послуг, не передбачено договірну можливість встановлювати та контролювати і не має господарського значення, яким саме вантажним автомобілем (з якими номерними знаками сідельного тягача на причіпу) автоперевізник ФОП ОСОБА_3 буде здійснювати вантажні перевезення за тим чи іншим маршрутом. Важливо, щоб вантажний автомобіль мав необхідну вантажопідйомність, габарити, відповідав санітарним і технічним вимогам для перевезення певних видів вантажів.
До того ж Договором транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 24.05.2019 № 23-Т19, укладеним між ІП «Ретал Україна» і ФОП ОСОБА_3 , передбачена можливість виконання перевезень вантажів автомобілем, належним ФОП ОСОБА_3 або третім особам. ІП «Ретал Україна», як замовник автоперевезень, не має бути обізнаним з обставинами підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_3 (зокрема, з`ясовувати чи укладено договір оренди (або позички) між ФОВ ОСОБА_3 та власником залученого ним для перевезення транспортного засобу).
Отже, факт перевезення вантажів 24.06.2019 та 05.07.2019 транспортним засобом Renault НОМЕР_37 / НОМЕР_26 , який за інформацією контролюючого органу не належав ФОП ОСОБА_3 у травні 2019 (а належав третій особі - ФОП ОСОБА_2 ), не суперечить договору від 24.05.2019 №23-Т19 та не свідчить про нереальність перевезень за ТТН №№ 1135, 7981 від 24.06.2019, №№ 8659, 8660, 1275 від 05.07.2019. 
Крім того, отримана контролюючим органом від Головного сервісного центру МВС (лист від 14.03.2023 №31/4974-4962-2023) інформація про відсутність у ФОП ОСОБА_3 права власності на автомобіль Renault НОМЕР_37 / НОМЕР_26 у травні 2019 року автоматично не свідчить про відсутність права власності в червні і липні 2019, коли здійснювалися перевезення за ТТН №№ 1135, 7981 від 24.06.2019, №№ 8659, 8660, 1275 від 05.07.2019.
Розрахунки за надані ФОП ОСОБА_3 у період з травня 2019 по вересень 2022 транспортні послуги здійснювалася ІП «Ретал Україна» у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на актуальний (відкритий) на момент оплати банківський рахунок ФОП ОСОБА_3 , інформація про який зазначалася ним в Акті здачі-прийняття виконаних робіт.
У період з травня 2019 по вересень 2022 ІП «Ретал Україна» отримало від ФОП ОСОБА_3 транспортні послуги на загальну суму 5915150 грн та здійснило оплату транспортних послуг на загальну суму 5  674  350 грн на банківські рахунки ФОП ОСОБА_3 :
-          п/р НОМЕР_28 в AT «ПриватБанк», інформація про який зазначена у Договорі транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 24.05.2019 № 23-Т19 між ІП «Ретал Україна» і ФОП ОСОБА_3 (з травня по грудень 2019);
-           НОМЕР_30 (з січня по вересень 2020);
-           НОМЕР_31 (з жовтня 2020 по вересень 2022).
ІП «Ретал Україна» були надані для перевірки усі документи, що стосуються взаємовідносин з ФОП ОСОБА_3 , в тому числі і платіжні доручення на перерахування коштів у сумі 5  674  350 грн в оплату за надані ФОП ОСОБА_3 транспортні послуги.
Отже, факт проведення розрахунків з ФОП ОСОБА_3 є документально підтвердженим і в акті перевірки не заперечується (стор.11 акта перевірки). 
Факт закриття банком п/р НОМЕР_28 в AT «Приват Банк», інформація про який зазначена у Договорі транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 24.05.2019 № 23-Т19 між ІП «Ретал Україна» і ФОП ОСОБА_3 , не має юридичного значення для цілей підтвердження реальності надання транспортних послуг автоперевізником ФОП ОСОБА_3 та проведення розрахунків за них замовником ІП «Ретал Україна». 
На момент укладення договору № 23-Т19 від 24.05.2019 року зазначений рахунок в АТ «Приват Банк» існував і використовувався сторонами для взаєморозрахунків.
Законодавство не забороняє суб`єкту господарювання мати кілька рахунків у різних банках, однак - не передбачає обов`язкового внесення змін до діючого договору при зміні контрагентом рахунку. Якщо сторони обізнані про це і цей факт не викликає у них заперечень ні що не заважає їм продовжувати господарські взаємовідносини .
4) Інформація в акті перевірки про подання ФОП ОСОБА_3 податкової звітності з тих самих IP адрес, з яких подавалася звітність по ІП «Ретал Україна», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 (а саме: « НОМЕР_35; НОМЕР_3; НОМЕР_3, НОМЕР_4 ; НОМЕР_3; НОМЕР_3, НОМЕР_5»), не відповідає дійсності, оскільки фактично у період з 01.07.2018 по 30.09.2022 ІП «Ретал Україна» користувалося статичними ІР адресами, отриманими від надавачів послуг доступу до мережі інтернет, а саме:
- від ПАТ «ДАТАГРУП» на підставі договору про надання телекомунікаційних послуг № НК.1813/2011 від 12.09.2011 року: ІР адреси НОМЕР_11 , НОМЕР_12 , НОМЕР_13 , НОМЕР_14 , НОМЕР_15 , НОМЕР_16 , НОМЕР_17 , що підтверджується листом ПАТ «ДАТАГРУП» № 6094 від 27.04.2023;
- від АТ «УКРТЕЛЕКОМ» на підставі договору № 3437 від 18.06.2018 року: ІР адреси НОМЕР_18 , НОМЕР_19 , НОМЕР_20 , НОМЕР_21 , НОМЕР_22 , НОМЕР_23 , НОМЕР_24 , НОМЕР_25 , що підтверджується листом АТ «УКРТЕЛЕКОМ» б/н від 01.05.2023.
Отже, IP адреса НОМЕР_35 інтернет-провайдерами в користування ІП «Ретал Україна» не надавалася. IP адреса НОМЕР_3 вказує на локальний комп`ютер, тобто, ця IP адреса існує у кожного комп`ютера в світі. IP адреси НОМЕР_4 та НОМЕР_5 - це зарезервовані адреси для використання у приватних мережах. Тобто, ці адреси не можуть використовуватися для ідентифікацій комп`ютерів у глобальній мережі Інтернет.
Відповідачем не надано суду жодних доказів, які б спростовували вищезазначені твердження і докази.
Нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та автоперевізником ФОП ОСОБА_2 на суму 704  150 грн обґрунтовується відповідачем наступним:
1) «у ТТН зазначено маршрути, які неможливо здійснити протягом одного робочого дня з урахуванням пункту 2.1.5 Договору №16-Т13, оскільки відповідно до статті 50 КЗпП України нормативна тривалість робочого часу працівників не може перевищувати 40 годин на тиждень. Наприклад 21.02.2019 ФОП ОСОБА_2 здійснив маршрути: пункт навантаження: АДРЕСА_4 - розвантаження: АДРЕСА_5 , пункт навантаження: 03134 Київ, Якутська, 7Б - пункт розвантаження: м. Жашків, Черкаська область, вул. Перемоги, 10, пункт навантаження: м. Чернігів, вул. Інструментальна, 20 - пункт розвантаження: АДРЕСА_5 , що наведено в ТТН від 21.02.2019 №№ 29, 257, 30»;
2) розрахунковий рахунок п/р НОМЕР_32 ПАТ КБ «Приват Банк» ФОП ОСОБА_2 відкрито 14.01.2011 та закрито 09.08.2019, при цьому операції з надання послуг транспортування ФОП ОСОБА_2 були проведені на протязі 2018 - 2022 років;
3) податкову звітність подано з IP адрес: НОМЕР_5, НОМЕР_38 з яких подавалася звітність по ІП «Ретал Україна» та ФОП ОСОБА_3 .
Разом із тим, зазначені твердження спростовуються наступними доказами і поясненнями позивача:
1) 20.02.2019 ФОП ОСОБА_2 виконав перевезення вантажу (преформа) за маршрутом Київ-Чернігів, вантажовідправник - ІП «Ретал Україна», вантажоодержувач - ПАТ «САН ІН БЕВ Україна», пункт розвантаження - м. Чернігів, що підтверджується ТТН № 251 від 20.02.2019.
21.02.2019 ФОП ОСОБА_2 виконав перевезення вантажу (преформа 50 г (брак) 192,696 тис.шт., контейнери металеві під бракованою преформою 26 шт., контейнери металеві пусті 91 шт.) за маршрутом Чернігів-Київ (одна ходка), вантажовідправник - ПАТ «САН ІН БЕВ Україна», вантажоодержувач - ІП «Ретал Україна», що підтверджується трьома ТТН, складеними вантажовідправником ПАТ «САН ІН БЕВ Україна» 21.02.2019 окремо на кожний вид вантажу, у відповідності до встановленого порядку документообігу на підприємстві ПАТ «САН ІН БЕВ Україна» та враховуючи, що навантаження автомобіля відбувалося на різних складах вантажовідправника, а саме: ТТН №29 від 21.02.2019 (на преформу (брак)), ТТН № 29 від 21.02.2019 (на металеві контейнери під бракованою преформою), ТТН № 30 від 21.02.2019 (металеві контейнери пусті).
21.02.19 ФОП ОСОБА_2 виконав перевезення вантажу (преформа) за маршрутом Київ-Жашків (Черкаська область), вантажовідправник - ІП «Ретал Україна», вантажоодержувач - ТОВ «Нова Плюс», пункт навантаження - м. Київ, пункт розвантаження - м. Жашків, що підтверджується ТТН №257 від 21.02.2019.
Отже, фактично протягом одного робочого дня 21.02.2019 автоперевізник ФОП ОСОБА_2 здійснив два міжміських перевезення за маршрутами Чернігів-Київ та Київ-Жашків (Черкаська область), що підтверджується підписами, штампами і печатками усіх учасників транспортного процесу (ПАТ «САН ІН БЕВ Україна», ІП «Ретал Україна», ТОВ «Нова Плюс», ФОП ОСОБА_2 ), які не є пов`язаними або зацікавленими особами, що унеможливлює складання ТТН без фактичного здійснення перевезень.
2) Розрахунки за надані ФОП ОСОБА_2 у період з липня 2018 по вересень 2022 транспортні послуги здійснювалася ІП «Ретал Україна» у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на актуальний (відкритий) на момент оплати банківський рахунок ФОП ОСОБА_2 , інформація про який зазначалася ним в Акті здачі-прийняття виконаних робіт.
У період з липня 2018 по вересень 2022 ІП «Ретал Україна» отримало від ФОП ОСОБА_2 транспортні послуги на загальну суму 3  904  790  грн та здійснило оплату транспортних послуг на загальну суму 3  885  636,20 грн на такі банківські рахунки ФОП ОСОБА_2 :
-          п/р НОМЕР_32 в ПAT «ПриватБанк», інформація про який зазначена у Договорі транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 15.03.2013 № 16-Т13 між ІП «Ретал Україна» і ФОП ОСОБА_2 (з липня 2018 по серпень 2019);
-           НОМЕР_33 (з вересня 2019 по січень 2022);
-           НОМЕР_34 (з лютого по вересень 2022).
ІП «Ретал Україна» були надані для перевірки усі документи, що стосуються взаємовідносин з ФОП ОСОБА_2 , в тому числі і платіжні доручення на перерахування коштів у сумі 3  885  636,20 грн в оплату за надані ФОП ОСОБА_2 транспортні послуги.
Отже, факт проведення розрахунків з ФОП ОСОБА_2 є документально підтвердженим і в акті перевірки не заперечується (стор.11 акта перевірки).
Перерахування коштів на поточний рахунок НОМЕР_32 в ПAT «ПриватБанк», інформація про який зазначена у Договорі транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 15.03.2013 № 16-Т13 між ІП «Ретал Україна» і ФОП ОСОБА_2 , здійснювалося ІП «Ретал Україна» у періоді, охопленому попередньою перевіркою ІП «Ретал Україна», а також у період з липня 2018 по серпень 2019.
Факт закриття банком 09.08.2019 року поточного рахунку НОМЕР_32 в ПAT «Приват Банк», інформація про який зазначена у Договорі транспортного експедирування та перевезення вантажів автомобільним транспортом від 15.03.2013 № 16-Т13 між ІП «Ретал Україна» і ФОП ОСОБА_2 , не має юридичного значення для цілей підтвердження реальності надання транспортних послуг автоперевізником ФОП ОСОБА_2 та проведення розрахунків за них замовником ІП «Ретал Україна».
На момент укладення договору № 16-Т13 від 15.03.2013 року зазначений рахунок в АТ «Приват Банк» існував і використовувався сторонами для взаєморозрахунків. Діюче законодавство з одного боку не забороняє суб`єкту господарювання мати кілька рахунків у різних банках, з іншого - не передбачає обов`язкового внесення змін до діючого договору при зміні контрагентом рахунку. Якщо сторони обізнані про це і цей факт не викликає у них заперечень ні що не заважає їм продовжувати господарські взаємовідносини .
3) Інформація в акті перевірки про подання ФОП ОСОБА_2 податкової звітності з IP адрес НОМЕР_5, НОМЕР_38, з яких подавалася звітність по ІП «Ретал Україна», ФОП ОСОБА_3 , не відповідає дійсності (є вигадкою перевіряючих), зокрема, відносно ІП «Ретал Україна».
Фактично у період з 01.07.2018 по 30.09.2022 ІП «Ретал Україна» користувалося статичними ІР адресами, отриманими від надавачів послуг доступу до мережі інтернет, а саме:
-          від ПАТ «ДАТАГРУП» на підставі договору про надання телекомунікаційних послуг № НК.1813/2011 від 12.09.2011 року: ІР адреси НОМЕР_11 , НОМЕР_12 , НОМЕР_13 , НОМЕР_14 , НОМЕР_15 , НОМЕР_16 , НОМЕР_17 , що підтверджується листом ПАТ «ДАТАГРУП» № 6094 від 27.04.2023;
-          від АТ «УКРТЕЛЕКОМ» на підставі договору № 3437 від 18.06.2018 року: ІР адреси НОМЕР_18 , НОМЕР_19 , НОМЕР_20 , НОМЕР_21 , НОМЕР_22 , НОМЕР_23 , НОМЕР_24 , НОМЕР_25 , що підтверджується листом АТ «УКРТЕЛЕКОМ» б/н від 01.05.2023.
Отже, IP адреса НОМЕР_38 інтернет-провайдерами в користування ІП «Ретал Україна» не надавалася. IP адреса 92.168.1.253 - це зарезервована адреса для використання у приватних мережах. Тобто, ця адреса не може використовуватися для ідентифікацій комп`ютерів у глобальній мережі Інтернет.
Відповідачем не надано суду жодних доказів, які б спростовували вищезазначені твердження і докази.
Щодо завищення витрат на суму амортизації дисконту, заниження фінансового результату до оподаткування та об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на 120  889  999 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Висновок в акті перевірки про заниження позивачем фінансового результату до оподаткування та об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на 120  889  999 грн став наслідком встановлення контролюючим органом завищення показника по рядку 2270 «Інші витрати» у Звіті про фінансові результати за 2018 рік на суму 120  889  999 грн (Дт 977 - Кт 3772, Дт 793 -Кт 977), що відповідає сумі нарахованої у бухгалтерському обліку амортизації дисконту, який виник при оцінці за теперішньою вартістю (дисконтуванні) кредиторських заборгованостей ІП «Ретал Україна» за двома договорами, укладеними з нерезидентом «Ретал Індастріз Лімітед» (Кіпр), а саме:
-          Ліцензійним договором № 3 від 01.01.2013, кредиторська заборгованість по сплаті винагороди (роялті) у розмірі 3  796  000 євро (станом на 31.12.2016 - 99  542  998 грн, станом на 01.07.2018 - 116  036  124,20 грн, станом на 30.09.2022 - 134  989  935,60 грн);
-          Договором комерційного посередництва №5-01/09 від 05.01.2009, кредиторська заборгованість по сплаті агентської винагороди у розмірі 2  147  070 доларів США (станом на 31.12.2016 - 51  531  112 грн (довідково), станом на 01.07.2018 - 56  229  981,23 грн, станом на 31.12.2018 - 0 (кредиторська заборгованість відсутня, погашено повністю у жовтні 2018).
Відповідач стверджує, що позивачем в порушення п. 44.2, ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України, вимог п. 5, 6, 7, 27, 29 П(С)БО 16 «Витрати», вимог п.4, 8, 10, 12 П(С)БО 11 «Зобов`язання», п. 10 ПСС)БО 12 «Фінансові інвестиції», п. 30 П(С)БО № 13 «Фінансові інструменти», завищено показник по рядку 2270 «Інші витрати» у Звіті про фінансові результати за 2018 рік у сумі 120  889  999 грн, у результаті віднесення до їх складу амортизації дисконту, що виникла при оцінці за теперішньою вартістю поточних зобов`язань.
Згідно з п.6 П(С)БО 11 зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства a6o повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.
Відповідно до п.12 П(С)БО 11 поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.
Сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікуються, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
У свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі i тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).
Довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не с поточними (п.4 П(С)БО 11).
Згідно з пунктом 10 П(С)БО № 11 довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їx теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.
Відповідно до абзацу 10 пункту 4 П(С)БО №11 теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікуються, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.
Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.
Позиція відповідача зводиться до того, що оскільки за його думкою зобов`язання за Ліцензійним договором № 3 від 01.01.2013 та Договором комерційного посередництва №5-01/09 від 05.01.2009 є поточними то вони не повинні були дисконтуватися і відповідно позивач не має права віднести суму дисконту до витрат.
Разом із тим, дисконтування кредиторських заборгованостей за Ліцензійним договором № 3 від 01.01.2013 та Договором комерційного посередництва №5-01/09 від 05.01.2009 фактично проведено не позивачем самостійно, а контролюючим органом в особі ГУ ДПС у м. Києві за результатами документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 (Акт перевірки від 11.12.2018 № 753/26-15-14-01-01/30729718).
В акті перевірки від 11.12.2018 (на стор. 8) контролюючим органом в особі ГУ ДПС у м. Києві зазначено наступне: «Виходячи з вищевикладеного, ІП «РЕТАЛ УКРАЇНА» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості в момент виникнення заборгованості за 2016 рік на загальну суму 120  889  999 грн (41  235  365 + 79  654  634), та не здійснювало амортизацію дисконту». Таким чином, на порушення п.п. 134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI зі змінами та доповненнями встановлено заниження показника у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 всього у сумі 120  889  999 грн, в т.ч.: за 2016 рік у розмірі 120  889  999 грн».
На підставі акту перевірки від 11.12.2018 ГУ ДПС у м. Києві було прийнято, зокрема, податкові повідомлення-рішення від 20.12.2018:
-          №0016231401 (форма «П») про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 117  586  466 грн;
-          №0016221401 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних підприємств на загальну суму 705  545 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями 564  436 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 141  109 грн.
Вищевказані податкові повідомлення-рішення є узгодженими. 
Донарахована сума грошових зобов`язань з податку на прибуток у розмірі 705  545 грн згідно з податкового повідомлення-рішення № 0016221401 сплачена позивачем до бюджету повністю та своєчасно, що не заперечується в акті перевірки. 
Зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 117  586  466 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням № 0016231401 враховано позивачем у податковій звітності з податку на прибуток за 2018 рік у встановленому порядку (шляхом врахування у рядку 3.2.4 додатку РІ).
Крім того, право позивача на відображення у складі витрат за 2018 рік та врахування у податковому обліку амортизації дисконту у розмірі 120  889  999 грн закріплено в акті попередньої перевірки від 11.12.2018 (на сторінці 8): «За результатами діяльності за 2018 рік ІП «РЕТАЛ Україна» має право віднести до складу «Інші витрати» рядок 2270 Звіту про фінансові результати та до Декларації з податку на прибуток за 2018 рік фінансові витрати (амортизація дисконту) по договорам №5-01/09 від 05.01.2009 та №3 від 01.01.2013року в сумі 120  889  999 грн. відповідно до вищенаведеного розрахунку».
Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що ТТН та Акти здачі-прийняття виконаних робіт по ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 на загальну суму 4  957  650 грн, копії яких знаходяться в матеріалах справи, складені з дотриманням положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні № 363, містять достатні дані про зміст, обсяг господарських операцій та їх учасників, мають юридичну силу, доказову значимість, підтверджують реальність здійснення таких операцій, а відтак ІП «Ретал Україна» цілком правомірно, достовірно і правильно сформовано дані бухгалтерського і податкового обліку за такими господарськими операціями на суму 4  957  650 грн.
При цьому, недоліки в заповненні ТТН не можуть свідчити про відсутність самого факту перевезення вантажів.
Крім того, можливі порушення податкового законодавства з боку автоперевізників ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про наявність таких порушень з боку ІП «Ретал Україна». 
Визнання відповідачем проведених у період з 01.07.2018 по 30.09.2022 господарських операцій між позивачем та автоперевізниками ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 на загальну суму 17  295  990 грн частково реальними (на суму 12  338  340 грн), а частково нереальними (на суму 4  957  650 грн) не має логічного підґрунтя, враховуючи що реальні та нібито нереальні операції (перевезення) здебільшого проводилися в один і той же період (місяць). При цьому єдине обґрунтування таких дій перевіряючих, зазначене в акті перевірки - це встановлення дефектності актів приймання-передачі транспортних послуг. При цьому акт перевірки не містить належних доказів і підтверджень такої дефектності в розрізі кожного невизнаного акту приймання-передачі транспортних послуг.
При цьому згідно з ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною 2 цієї статті визначено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п. 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).
Таким чином, іншим визначеним законодавством обов`язковим критерієм щодо підтвердження показників податкової звітності платника податків є забезпечення належного бухгалтерського обліку відповідних господарських операцій, в тому числі дотримання вимог щодо підстав для здійснення такого обліку, якими можуть бути первинні документи, оформлені згідно з вимогами чинного законодавства. З урахуванням зазначеного право платника на формування податкового кредиту з податку на додану вартість є також залежним від забезпечення ведення ним належного бухгалтерського обліку відповідних господарських операцій.
Поряд з цим, у бухгалтерському та податковому обліку підприємства враховуються лише ті первинні документи, що складені за наслідками фактично проведеної господарської операції, тобто, зміст господарської операції превалює над її формою. За таких умов наявність належним чином оформлених первинних документів з приводу проведення певної господарської операції не може розглядатись як безумовне підтвердження наявності у платника податку права на формування витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, та податкового кредиту з податку на додану вартість по відповідних господарських операціях.
Отже, правомірність формування платником відповідних показників бухгалтерського та податкового обліку має оцінюватись з урахуванням сукупності умов, визначених законодавством України як підстави для їх формування.
Оскільки сукупний аналіз наведених вище норм законодавства свідчить, що право платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість є, перш за все, похідним від самого факту здійснення відповідних господарських операцій, з метою визначення правомірності формування позивачем вказаних показників податкової звітності з податку на додану вартість дослідженню підлягає реальність відповідних господарських операцій, що відбувались між позивачем та його контрагентами. Крім того, оцінці суду підлягають наявність належним чином оформлених первинних документів, які стали підставою для формування показників податкової звітності, використання платником податків придбаних товарів (робіт, послуг) в межах господарської діяльності.
Для вирішення спору по суті та надання оцінки правомірності проведення позивачем податкового обліку, суд перевіряє відповідність вимогам законодавства первинних документів, їх наявність, що вимагається нормативно-правовими актами та безпосередньо укладеними угодами.
Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.
Здійснення господарської діяльності автоперевізниками ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 не може мати податкових наслідків для позивача, оскільки законодавством не передбачений обов`язок суб`єкта підприємницької діяльності бути обізнаним з особливостями господарювання контрагента.
Між тим, відповідачем не надано жодних доказів того, що позивач діяв без належної обачності і йому мало бути відомо про порушення, які можливо допускаються контрагентами, при цьому, позивач не може нести відповідальність за можливі негативні наслідки господарської діяльності його контрагентів, а тим більше за відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачання товарів.
Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і не обізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Відповідачем не доведено наявності мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування умислу у позивача чи його контрагентів, як обов`язкової ознаки для визнання правочину недійсним та застосування адміністративно-господарських санкцій. Хоча факт порушення публічного порядку повинен бути доведеним певними засобами доказування.
На момент здійснення правовідносин підприємства-контрагенти позивача були зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість.
При цьому, з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку право на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами. Тобто якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи, а тому сама по собі несплата податку (у тому числі внаслідок ухилення від сплати) не може бути підставою для відмови у праві платника податку на податковий кредит за наявності факту здійснення господарської операції.
Окрім того, слід зазначити, що поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у суб`єкта господарювання додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов`язань.
Колегія суддів наголошує, що підстави, які зазначені податковим органом в акті перевірки з урахуванням усіх наданих первинних документів позивачем, не є достатніми та належними для висновку про фіктивність господарських операцій та не узгоджуються з положеннями податкового законодавства.
При цьому, будь-яких зустрічних звірок контрагентів позивача проведено не було, доказів порушення податкового законодавства з їхнього боку не надано.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду викладеної у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 820/1124/17, висновки про відсутність реальності господарських операцій з огляду на відсутність у контрагентів трудових та матеріально - технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу наданої іншими контролюючими органами податкової інформації та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДФС, зокрема і щодо неподання контрагентами податкової звітності, проте така податкова інформація, носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, фактично будь - які первинні документи платника податків не використовуються та не аналізуються, а отже така інформація не відповідає критерію юридичної значимості, та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган.
Колегія суддів зазначає, що податковим органом не було спростовано реальності та достовірності наданих первинних документів, не надано доказів, які б вказували, що дані документи складено з порушеннями чи в супереч нормам чинного законодавства.
Суд першої інстанції вірно вказав, що господарські операції з придбання транспортних послуг на платній основі у зазначених автоперевізників-ФОП спричинили реальні зміни в майновому стані ІП «Ретал Україна», що є достатнім підтвердженням реальності таких господарських операцій та юридичної сили первинних документів, складених під час проведення таких господарських операцій, а тому ІП «Ретал Україна» правомірно відобразило зазначені операції у бухгалтерському обліку (Дт 93 - Кт 631, Дт 631 - Кт 311) та фінансовій звітності на підставі юридично значимих первинних документів, дотримуючись при цьому вимог Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій (затв. Наказом МФУ від 30.11.1999р. №291) та національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Відповідно до положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» операція по списанню коштів з банківських рахунків платника податку призводить до зміни стану та структури активів і зобов`язань такого платника. 
Отже, за таких обставин платіжні доручення на оплату вартості придбаних транспортних послуг у автоперевізників ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 є самостійними доказами реальності господарських операцій ІП «Ретал Україна» з такими автоперевізниками.
Не визнаючи реальність господарських операцій між ІП «Ретал Україна» і автоперевізниками ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 на загальну суму 4  957  650 грн, але погоджуючись при цьому з реальністю отримання ІП «Ретал Україна» транспортних послуг на загальну суму 4957650 грн, контролюючий орган дійшов неправомірного висновку про те, що зазначені транспортні послуги були отримані ІП «Ретал Україна» від третіх (невстановлених) осіб на безоплатній основі, та, як наслідок, збільшив за результатами перевірки суму доходу ІП «Ретал Україна» за період з 01.07.2018 по 30.09.2022 на 4  957  650 грн.
Висновок в акті перевірки про заниження суми доходу та, як наслідок, фінансового результату до оподаткування за період з 01.07.2018 по 30.09.2022 на 4  957  650 грн зроблено контролюючим органом з посиланням на норми бухгалтерського законодавства, які нібито порушені ІП «Ретал Україна», а саме: ст. 1, 3, 4, 5, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996, ст. 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ від 24.05.1995 №88, п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», п. 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід».
Але статті 1, 3, 4, 5, 9 Закону України від 16.07.1999 № 996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», ст. 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ від 24.05.1995 № 88 не визначають порядок формування показників бухгалтерського обліку та фінансової звітності (в т.ч. доходу), а тому в принципі не можуть бути порушені ІП «Ретал Україна» при формуванні показника будь-якого виду доходу.
Пункт 5 НП(С)БО 15 «Дохід» стосується загальних правил визнання доходу. У пункті 7 НП(С)БО 15 «Дохід» йдеться про класифікацію визнаних доходів за групами (дохід (виручка) від реалізації, чистий дохід від реалізації, фінансові доходи, інші операційні доходи, інші доходи,) і при цьому не зазначено про необхідність визнання доходу (зокрема, іншого операційного доходу, про заниження якого зазначено на стор.48 акта перевірки) у сумі фактично понесених витрат на придбання послуг: «До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.»
У пункті 5 НП(С)БО 11 «Зобов`язання» зазначено, що «Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.»
Однак у періоді, охопленому перевіркою, ІП «Ретал Україна» не мало зобов`язань у сумі 4  957  650 грн, які б не підлягали погашенню. Навпаки, ІП «Ретал Україна» мало зобов`язання (кредиторську заборгованість за фактично придбані транспортні послуги від автоперевізників ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 у сумі 4  957  650 грн), які підлягали погашенню і фактично були погашені грошовими коштами.
Відповідач з посиланням на Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції», П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» приходить до висновку, що зобов`язання позивача за двома договорами, укладеними з нерезидентом «Ретал Індастріз Лімітед» (Кіпр) є поточними, а тому позивач нібито з порушенням вказаних вимог ПСБО провів дисконтування кредиторських заборгованостей згідно ліцензійного договору № 3 від 01.01.2013 (з наступними додатковими угодами) та договору комерційного посередництва №5-01\09 від 05.01.2009 та як наслідок нібито неправомірно завищив показник по рядку 2270 «Інші витрати» у звіті про фінансові результати за 2018 рік у сумі 120  889  999 грн, у результаті їх віднесення до складу амортизації дисконту. 
При цьому відповідач жодним чином не спростував того факту, що 11 грудня 2018 року при складанні акту перевірки позивача Головне управління ДФС у місті Києві з посиланням та ті самі норми П(С)БО дійшло висновку, що зобов`язання позивача за вищевказаними договорами є довгостроковими і фактично змусило позивача відобразити фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості на загальну суму 120  889  999 грн, в результаті чого позивачеві було зменшене від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за I півріччя 2018 на суму 117586466 грн (податкове повідомлення-рішення № 0016231401 від 20.12.2018 та донарахована сума грошових зобов`язань з податку на прибуток у розмірі 705  545 грн (з них податкове зобов`язання у сумі 564  436 грн та штрафні (фінансові) санкції у сумі 141  109 грн) (податкове повідомлення-рішення № 0016221401 від 20.12.2018).
Крім того, відповідач жодним чином не обґрунтовує ні в акті, ні у відзиві на позов, ні в апеляційній скарзі протиправність дій позивача щодо віднесення до складу витрат суми 120  889  999 грн, вказуючи на нібито порушення п. 5, 6, 7, 27, 29 ПСБО 16 «Витрати», в чому саме виявились порушення цих положень ПСБО 16 «Витрати» відповідачем взагалі необґрунтовано. 
У той же час донарахування доходу в результаті дисконтування вищенаведеної кредиторської заборгованості здійснено відповідно до рішення органу владних повноважень, яке не було визнане протиправним і не було скасоване. 
Навпаки, про узгодженість податкового повідомлення-рішення № 0016231401 від 20.12.2018 зазначено і в акті поточної перевірки № 683/Ж5/31-00-07-01-01-20/30729718 від 18.04.2023 (стор. 56 Акту). 
Отже, відповідач не надав доказів визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень № 0016231401 від 20.12.2018 та № 0016221401 від 20.12.2018.
Судом першої інстанції вірно вказав, що нарахування ІП «Ретал Україна» в регістрах бухгалтерського обліку амортизації дисконту у розмірі 120  889  999 грн (Дт 977 - Кт 3772) - є другим етапом процедури дисконтування кредиторських заборгованостей ІП «Ретал Україна» за Ліцензійним договором № 3 від 01.01.2013 та Договором комерційного посередництва №5-01/09 від 05.01.2009. Першим етапом процедури дисконтування було нарахування контролюючим органом (ГУ ДПС у м. Києві) в акті перевірки від 11.12.2018 дисконту у розмірі 120  889  999 грн за 2016 рік.
Загальний фінансовий результат процедури дисконтування будь-яких зобов`язань завжди має дорівнювати нулю, тобто, сума доходу (дисконт) = сумі витрат (амортизація дисконту), чого не відбудеться у разі зменшення контролюючим органом (Центральним МУ ДПС по роботі з ВПП) за результатами перевірки показника по рядку 2270 «Інші витрати» у Звіті про фінансові результати за 2018 рік на суму 120  889  999 грн в умовах збереження (тобто, визнання правомірно нарахованим в акті перевірки від 11.12.2018) доходу в розмірі дисконту (120  889  999 грн).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач, діючи добросовісно, правомірно, на виконання приписів контролюючого органу, провів дисконтування кредиторських заборгованостей згідно ліцензійного договору № 3 від 01.01.2013 (з наступними додатковими угодами) та договору комерційного посередництва № 5-01\09 від 05.01.2009 і, відповідно, правомірно відніс до складу витрат суму 120  889  999 грн.
Підпунктом 69.16 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ у редакції, що діяла з 05.04.2022 та залишалася чинною на дату подання заперечень до акту перевірки (тобто, станом 03.05.2023) було встановлено наступне: « 69.16. Тимчасово, з 1 січня 2022 року по 31 грудня року, в якому припинено чи скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, не нараховується та не сплачується екологічний податок платниками цього податку, зареєстрованими (взятими на облік) за місцем розміщення стаціонарних джерел забруднення, за утворення радіоактивних відходів та тимчасове зберігання радіоактивних відходів на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації. Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.»
Постановою КМУ від 06.12.2022 № 1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією» (далі - Постанова № 1364) затверджено форму Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією. Постановою № 1364 також передбачено, що безпосередньо перелік територій затверджується Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій за цією формою. В свою чергу Мінреінтеграції наказом від 22.12.2022 № 309 було затверджено зазначений перелік (далі - Перелік № 309).
Згідно з Переліком № 309 (в усіх редакціях, що діяли з моменту його затвердження і в останній редакції, що діє з 15.05.2023) всю територія міста Києва (код території UA80000000000093317) включено до підрозділу 2. «Території активних бойових дій» (п.2.11) розділу I. «Території, на яких ведуться (велися) бойові дії» Переліку № 309.
Враховуючи вищевикладене, ІП «Ретал Україна» не мало обов`язку нараховувати і сплачувати, а значить і подавати відповідну звітність, у 2022 році (зокрема, у охопленому перевіркою періоді з січня по вересень 2022 року) екологічний податок за всі обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами, розташованими за адресою: м. Київ, вул. Якутська, 7-Б (Святошинський район м. Києва) відповідно до п. 69.16 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.
Суд першої інстанції обґрунтовано не взяв до уваги твердження відповідача, що підпунктом 69.16 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України передбачено лише звільнення від нарахування та сплати екологічного податку і при цьому не передбачено звільнення від подання звітності з цього податку, виходячи з наступного.
Відповідно до п. 249.1 ст. 249 Податкового кодексу України, - суми податку обчислюються за податковий (звітний) квартал платниками податку.
Згідно з положеннями 250.1 та 250.2 ст.250 Податкового кодексу України, - «Порядок подання податкової звітності та сплати податку» Податкового кодексу України базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному кварталу. Платники податку складають податкові декларації за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, подають їх протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу, до контролюючих органів та сплачують податок протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації.
Форму податкової декларації з екологічного податку затверджено наказом Міністерства фінансів України № 715 від 17.08.2015, яка у розділі 4 передбачає зазначення платником податку свого податкового зобов`язання.
Системний аналіз вищенаведених правових норм дозволяє зробити висновок, що подання податкової звітності (податкової декларації з екологічного податку) є невід`ємною складовою процедури нарахування екологічного податку і тягне за собою беззаперечне зобов`язання зі сплати такого податку, тоді як законодавець звільнив платника податків як від обов`язку нараховувати так і сплачувати екологічний податок.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 18.05.2023 № 953/Ж10/31-00-07-01-03-25 та від 18.05.2023 №945/Ж10/31-00-07-01-03-25 прийняті не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, без врахування усіх обставин, які мають значення для прийняття рішення, тому дане рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Також, колегія суддів наголошує, що апеляційна скарга відповідача повністю дублює відзив на позовну заяву, тобто в ній не наведено норм законодавства, які порушені чи не враховані судом першої інстанції, не спростовано викладену у рішенні суду правову позицію та не спростовано доводів позивача, які стали підставою для задоволення позову.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Враховуючи наведене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, надав належну оцінку дослідженим доказам та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Центрального міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2023 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено 27.05.2024.

Головуючий суддя:                                                                                        А.Ю. Кучма 

                                                                                                                          В.О. Аліменко

                                                                                                              Н.В. Безименна