ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 червня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/4976/18	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,     
секретар Корсун Ю.В.
за участі представника позивача Близнюка А.В. (в режимі відеоконференцзв`язку)
представника відповідача Єршова В.Л.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року (суддя Чернова Ж.М., повне судове рішення складено 25 січня 2024 року) в справі № 280/4976/18 за позовом Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Запоріжвогнетрив» (далі — ПрАТ «Запоріжпогнетрив») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04 вересня 2018 року:
№ 0003874712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 10 623 146 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 5 311 573 грн,
№ 0003854712 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі за 2015 рік на 8 520 291 грн, за 1 квартал 2016 року на 20 750 594 грн, за півріччя 2016 року на 22 674 056 грн, за три квартали 2016 року на 25 225 308 грн, за 2016 рік на 29 816 910 грн, за 1 квартал 2017 року на 31 646 385 грн,
№ 0003844712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 2 880 009 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1 440 004,50 грн.,
№ 0003864712 про застосування штрафних санкцій в сумі 1530,00 грн.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2022 року, позов задоволено частково, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 4 вересня 2018 року №0003844712, №0003874712, №0003854712, в іншій частині позовних вимог відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 25 травня 2023 року рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року та постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2022 року у справі №280/4976/18 скасовані, справа №280/4976/18 передана на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду допущена заміна відповідача Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби правонаступником Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платника податків (далі – Східне МУ ДПС по роботі в ВПП).
За результатами нового розгляду рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року позов задоволено частково, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 04 вересня 2018 року №0003844712, №0003874712, №0003854712, в іншій частині позовних вимог відмовлено.
В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Апелянтом зазначено, що в ході перевірки встановлено оформлення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей у контрагентів ТОВ «Епіцентр-ВМ», ТОВ «ВТС-Укрінвест», ТОВ «НВВЦ «Гандікап», ТОВ «Аксес», ТОВ «НВФ «Востокмет», ТОВ «ВТС-Укрснабпром», ТОВ «СЛЕМЗ», по яким не підтверджено походження товарів, які придбавались у зазначених суб`єктів господарювання, в ланцюгу постачання відсутні підприємства-виробники даної продукції. Крім того, за даними інформаційних систем контролюючого органу виявлено ряд негативних фактів, які свідчать про неможливість здійснювати фінансово-господарську діяльність суб`єктами господарювання, що залучені до поставки цих ТМЦ. 
Перевіркою не підтверджено реальність надання агентських послуг ТОО «Востокогнеупор» та ТОО «ПромПроектСервіс», адже встановлено формальне складення первинних документів без здійснення агентами на користь ПрАТ «Запоріжвогнетрив» будь-яких дій з пошуку покупців продукції у республіці Казахстан. В прямих договорах купівлі-продажу, укладених позивачем з АО «Транснаціональна компанія «Казцинк» та ТОО «Казхром», відсутнє будь-яке посилання на діяльність агентів, відсутні підписи агентів, посилання на сприяння агентів в ході купівлі-продажу. Встановлене порушення підтверджено зустрічною перевіркою контрагентів-нерезидентів позивача.
Також перевіркою встановлено заниження ПрАТ «Запоріжвогнетрив» різниці, що виникає відповідно до ПК України, на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року на суму 366 347 грн.
На думку апелянта, судом першої інстанції не враховані висновки Верховного Суду, викладені в постанові, якою скасовані попередні судові рішення в цій справі.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін. 
В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача та представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що з 01 червня 2018 року по 06 серпня 2018 року Офісом великих платників податків ДФС проведена планова виїзна документальна перевірка ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, валютного - за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, за результатом якої складений акт перевірки № 77/28-10-47-12/00191885 від 13 серпня 2018 року, яким встановлено наступні порушення:
1. п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 ст. 134, п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.1, пп. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, ПСБО 18 «Дохід», ПСБО 1 «Подання фінансової звітності», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 10 623 146 грн, у тому числі: півріччя 2017 року у сумі 5 159 201 грн; три квартали 2017 року у сумі 7 555 612 грн; 2017 рік у сумі 8 728 194 грн; 1 квартал 2018 року у сумі 1 894 952 грн;
2. п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 ст. 134, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.1, пп. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, ПСБО 18 «Дохід», ПСБО 1 «Подання фінансової звітності», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, у тому числі: 2015 рік у сумі 8 520 291 грн; 1 квартал 2016 року у сумі 20 750 594 грн; півріччя 2016 року у сумі 22 674 056 грн; три квартали 2016 року у сумі 25 225 308 грн; 2016 рік у сумі 29 816 910 грн; 1 квартал 2017 року у сумі 31 646 385 грн;
3. п. 46.1 ст. 46, п. 48.1 ст. 48 ПК України в частині не подання до контролюючого органу додатку ПН до декларації з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, 1 квартал 2018 року при здійсненні на користь нерезидентів ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис» виплат доходу із джерелом його походження в Україні у сумі 42 948 599 грн із ставкою податку 0%;
4. п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, у загальному розмірі 2 993 676 грн, у тому числі: січень 2015 року - 38 488 грн; березень 2015 року - 33 778 грн; квітень 2015 року - 46 857 грн; травень 2015 року - 33 032 грн; липень 2015 року - 198 254 грн; серпень 2015 року - 25 110 грн; листопад 2015 року - 300 522 грн; січень 2016 року - 322 925 грн; лютий 2016 року - 94 462грн; березень 2016 року - 63 037 грн; квітень 2016 року - 68 377 грн.; травень 2016 року - 82 548 грн; червень 2016 року - 241 297 грн; серпень 2016 року - 255 846 грн; вересень 2016 року - 56 771 грн; жовтень 2016 року - 18 178 грн; травень 2017 року - 357 693 грн; червень 2017 року - 25 250 грн; вересень 2017 року - 457 029 грн; жовтень 2017 року - 118 176 грн; листопад 2017 року - 85 832 грн; грудень 2017 року - 34 845 грн; січень 2018 року - 26 295 грн; лютий 2018 року - 6 735 грн; березень 2018 року - 2 339 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 04 вересня 2018 року:
№ 0003874712, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 10 623 146 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 5 311 573 грн;
№ 0003854712, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: за 2015 рік - 8 520 291 грн, за 1 квартал 2016 року - 20 750 594 грн, за півріччя 2016 року - 22 674 056 грн, за три квартали 2016 року - 25 225 308 грн, за 2016 рік - 29 816 910 грн, за 1 квартал 2017 року - 31 646 385 грн;
№ 0003844712, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 2 880 009 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 1 440 004,50 грн;
№ 0003864712, яким застосовано штрафні санкції в сумі 1530,00 грн.
Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги № 37029/6/99-99-11-01-02-25 від 14 листопада 2018 року податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ПрАТ «Запоріжвогнетрив» - без задоволення.
Суд першої інстанції проаналізував спірні господарські операції з контрагентами-постачальниками та дійшов висновку про доведеність їх фактичного здійснення, відхиливши доводи відповідача про необґрунтованість податкової вигоди, отриманої позивачем по операціям з придбання товарів (ресурсів) у контрагентів-постачальників як такі, що є безпідставними, і такими, які суперечать нормам чинного законодавства та обставинам справи.
Щодо встановленого під час перевірки заниження різниць, що виникають відповідно до ПК України на суму амортизації основних засобів та не матеріальних активів, в розмірі 366 347,00 грн, суд першої інстанції зазначив, що позивач не має заниження різниць, що виникають відповідно до Податкового кодексу, (рядок 03 Додатка РІ) на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року у сумі 366 347 грн.
Щодо завищення витрат на збут за рахунок відображення резерву на забезпечення виплат за агентськими договорами, щодо заниження (завищення) різниці, що виникають відповідно до ПК України на суму створеного та використаного резерву, суд першої інстанції, врахувавши висновки Верховного Суду в цій справі, вказав, що позивачем належним чином підтверджено правові відносини із агентами TOВ «Востокогнеупор», ТОВ «ПромПроектСервис» та покупцями ТОВ «Казцинк», АО «ТК «Казхром» за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року на підставі договорів, первинних документів та інших документів, а відповідачем не доведено зворотнє, при цьому враховано, що на ринку Казахстану позивач працював тільки з вищевказаними підприємствами.
Також судом першої інстанції зауважено, що податкове повідомлення-рішення №0003854712 є протиправним й з тих підстав, що відповідачем фактично подвійно нараховане об`єкт оподаткування податком на прибуток за одними й тими ж порушеннями, оскільки відповідачем одночасно зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та нараховано податок на прибуток за рахунок того ж зменшеного від`ємного значення об`єкта оподаткування за одними й тими ж господарськими операціями (базою оподаткування).
Тому суд першої інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення №0003854712 є неправомірним в результаті подвійного нарахування об`єкта оподаткування податком на прибуток за одними й тими ж порушеннями, встановленими актом перевірки №77; одночасного зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та нарахування податку на прибуток за рахунок того ж зменшеного від`ємного значення об`єкта оподаткування за одними й тими ж господарськими операціями (базою оподаткування).
Отже, з урахуванням висновків про непідтвердження висновків контролюючого органу про заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 14 968 383 грн по операціям з придбання товарно-матеріальних цінностей у контрагентів, завищення витрат на збут за рахунок відображення резерву на забезпечення виплат за агентськими договорами, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 43 682 750 грн, та заниження різниці, що виникають відповідно до Податкового кодексу України, (код рядка декларації з податку на прибуток - 03 РІ) на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року всього у сумі 366 347 грн податкове повідомлення-рішення №0003874712 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення №0003864712 суд першої інстанції вказав, що якщо платник податку, що здійснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату доходу із джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності, зокрема, і доходу, оподаткування якого здійснюється згідно з міжнародними договорами, то у разі неподання до контролюючого органу додатка ПН до декларації до такого платника податку застосовується штраф, визначений п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України, тому дійшов висновку про правомірність застосування штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням №0003864712.
Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що відповідачем проведена планова виїзна документальна перевірка ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, валютного - за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, за результатами якої складено акт № 77/28-10-47-12/00191885 від 13 серпня 2018 року.
Перевіркою встановлені наступні порушення:
1) п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 ст. 134, п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.1, пп. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, МСБО 18 «Дохід», МСБО 1 «Подання фінансової звітності», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 10 623 146 грн, у тому числі: півріччя 2017 року у сумі 5 159 201 грн; три квартали 2017 року - 7 555 612 грн; 2017 рік - 8 728 194 грн; 1 квартал 2018 року - 1 894 952 грн;
2) п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 ст. 134, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.1, пп. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, МСБО 18 «Дохід», МСБО 1 «Подання фінансової звітності», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, у тому числі: 2015 рік - 8 520 291 грн; 1 квартал 2016 року - 20 750 594 грн; півріччя 2016 року - 22 674 056 грн; три квартали 2016 року - 25 225 308 грн; 2016 рік - 29 816 910 грн; 1 квартал 2017 року - 31 646 385 грн;
3) п. 46.1 ст. 46, п. 48.1 ст. 48 ПК України, а саме: не подано до контролюючого органу додатки ПН до декларації з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, 1 квартал 2018 року при здійсненні на користь нерезидентів ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис» виплат доходу із джерелом його походження в Україні у сумі 42 948 599 грн із ставкою податку 0%;
4) п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, у загальному розмірі 2 993 676 грн, у тому числі: січень 2015 року - 38 488 грн; березень 2015 року - 33 778 грн; квітень 2015 року - 46 857 грн; травень 2015 року - 33 032 грн; липень 2015 року - 198 254 грн; серпень 2015 року - 25 110 грн; листопад 2015 року - 300 522 грн; січень 2016 року - 322 925 грн: лютий 2016 року - 94 462 грн; березень 2016 року - 63 037 грн; квітень 2016 року - 68 377 грн; травень 2016 року - 82 548 грн; червень 2016 року - 241 297 грн; серпень 2016 року - 255 846 грн; вересень 2016 року - 56 771 грн; жовтень 2016 року - 18 178 грн; травень 2017 року - 357 693 грн; червень 2017 року - 25 250 грн; вересень 2017 року - 457 029 грн; жовтень 2017 року - 118 176 грн; листопад 2017 року - 85 832 грн; грудень 2017 року - 34 845 грн; січень 2018 року - 26 295 грн; лютий 2018 року - 6 735 грн; березень 2018 року - 2 339 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом 04 вересня 2018 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
№ 0003874712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 10 623 146 грн, застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 5 311 573 грн;
№ 0003854712 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік - 8 520 291 грн, за 1 квартал 2016 року - 20 750 594 грн, за півріччя 2016 року - 22 674 056 грн, за три квартали 2016 року - 25 225 308 грн, за 2016 рік - 29 816 910 грн, за 1 квартал 2017 року - 31 646 385 грн;
№ 0003844712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 2 880 009 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 440 004,50 грн;
№ 0003864712 про застосування штрафних санкцій в сумі 1 530,00 грн.
За результатами адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень скарга позивача залишена без задоволення, податкові повідомлення-рішення - без змін.
Фактично порушення, встановлені контролюючим органом, які слугували підставою для збільшення розміру грошового зобов`язання з податку на прибуток, податку на додану вартість, зменшення розміру від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, поділяються на три групи: 1) нереальність господарських операцій; 2) завищення витрат на збут за рахунок відображення резерву на забезпечення виплат за агентськими договорами; 3) заниження (завищення) різниці, що виникають відповідно до ПК України, на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів.
Стосовно питання заниження податку на прибуток та податку на додану вартість внаслідок нереальності господарських операцій з контрагентами ТОВ «Епіцентр-ВМ», ТОВ «ВТС-Укрінвест», ТОВ «НВВЦ «Гандікап», ТОВ «Аксес», ТОВ «Науково-виробнича фірма «Востокмет», ТОВ «ВТС-Укрснабпром», ТОВ «Слемз» суд зазначає таке.
Так, за висновками акту перевірки позивачем неправомірно сформовано податковий кредит по господарських операціях із зазначеними контрагентами, що призвело до його заниження, оскільки не підтверджується походження товарів, які придбавались у зазначених суб`єктів господарювання, у ланцюгу постачання відсутні підприємства-виробники даної продукції. За даними автоматизованої інформаційної системи «Податковий блок» виявлено ряд негативних фактів, які свідчать про неможливість здійснювати фінансово-господарську діяльність суб`єктами господарювання, що залучені до поставки цих ТМЦ; товарно-транспортні накладні оформлені з порушенням та не містять обов`язкової інформації; оформлення господарських операцій із зазначеними контрагентами призвели до порушення вимог п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, МСБО 18 «Дохід» в частині не відображення у складі доходів операцій з безоплатного отримання активів, робіт, послуг, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 14 968 383 грн, оскільки не підтверджено походження товарів, що придбавались, у ланцюгу постачання відсутні підприємства-виробники даної продукції.
Так, господарські відносини ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з ТОВ «Епіцентр-ВМ» виникли внаслідок того, що тендерною комісією ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з вибору постачальника сировини (ТМЦ) відповідно до протоколів № 180 від 19 січня 2015 року, № 186 від 12 лютого 2015 року, № 192 від 04 березня 2015 року, № 200 від 01 квітня 2015 року, № 207 від 29 квітня 2015 року, № 209 від 13 травня 2015 року, № 3 від 13 січня 2016 року, № 17 від 09 березня 2016 року, № 30 від 04 травня 2016 року, № 19 від 06 березня 2017 року, № 46 від 14 червня 2017 року, № 57 від 27 липня 2017 року, № 8 від 24 січня 2018 року прийнято рішення про надання дозволу на постачання пиломатеріалів, піддонів дерев`яних, комплектів заготовок ящика решітчастого, вогнетривкого брухту (в асортименті), зокрема від ТОВ «Епіцентр-ВМ» (а.с. 25-67 т.17).
Між ПрАТ «Запоріжвогнетрив» як покупцем та ТОВ «Епіцентр-ВМ» як постачальником укладено договори на придбання ресурсів: № 18-186 від 19 березня 2014 року (а.с. 11-28 т.6), № 15/0869 від 08 грудня 2015 року (а.с. 29-56 т.6), № 18/1232 від 02 січня 2018 року (а.с. 59-64 т.6), за умовами якого позивачем придбавались товари.
Специфікаціями до договору № 18-186 від 19 березня 2014 року передбачено загальний обсяг ресурсів, що підлягають постачанню, на загальну суму 7 979 856,00 грн, в тому числі податок на додану вартість - 1 329 976,00 грн.
Специфікаціями до договору №15/0869 від 08 грудня 2015 року передбачено загальний обсяг ресурсів, що підлягають постачанню, на загальну суму 8 705 487,89 грн, в тому числі податок на додану вартість - 1 450 914,65 грн.
Специфікаціями №№ 1, 2 від 02 січня 2018 року передбачено постачання ресурсів (брухт марок ЛШ, ЛМ) у кількості 800 т на загальну суму 2 553 600 грн, в тому числі податок на додану вартість - 425 600 грн.
Постачання товару супроводжувалась наданням постачальником покупцю сертифікатів якості, карантинних сертифікатів, висновків фітосанітарної експертизи на ТМЦ, в яких зокрема, зазначено вантажовідправника ТОВ «Епіцентр-ВМ» та вантожоотримувача ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (а.с. 165-195 т.6).
Витягами із журналів реєстрації довіреностей підтверджується видача та використання довіреностей для отримання ПрАТ «Запоріжвогнетрив» товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «Епіцентр-ВМ» (а.с. 196-206 т.6).
Витягами з електронного реєстру бюро перепусток ПрАТ «Запоріжвогнетрив» підтверджується ввезення ТМЦ від ТОВ «Епіцентр-ВМ» на склад ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (матеріальний, центральний, УМТО, ПШИ, ЦМИ, ОМТО) (а.с.15-18 т.12).
Банківськими виписками за березень 2015 року - червень 2018 року (а.с. 210-227 т.6, а.с. 31-119 т.12) підтверджується перерахування грошових коштів на користь ТОВ «Епіцентр-ВМ» (та з урахуванням взаємозаліку) на загальну суму (з податком на додану вартість) 6 886 832,08 грн.
Відповідно до зведеного витягу з Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) № 2060422 від 24 грудня 2019 року (додаткові матеріали) податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ «Епіцентр-ВМ» за січень 2015 року - січень 2018 року зареєстровані в ЄРПН.
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» податок на додану вартість, сплачений у складні ціни товару на користь ТОВ «Епіцентр-ВМ», віднесено до складу податкового кредиту та відображено в податкових деклараціях з податку на додану вартість за січень 2015 року -січень 2018 року (таблиця № 5).
Витягами з відомостей аналітичного обліку по рахункам 6312 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за матеріали» (а.с. 207-209 т.6), 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» (а.с. 19-30 т.12) за період 01 січня 2015 року -31 січня 2018 року по взаємовідносинам з ТОВ «Епіцентр-ВМ» за договорами № 18-186 від 19 березня 2014 року, № 15/0869 від 08 грудня 2015 року, № 18/1232 від 02 січня 2018 року доводиться наступне:
- оприбуткування ТМЦ з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту (за кредитом рахунків 6312 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за матеріали», 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з дебетом рахунків 201 «Сировина й матеріали», 204 «Тара й тарні матеріали», 644 «Податковий кредит») у загальній сумі 6 952 111,03 грн (832 960,27 грн - матеріали, 6 119 150,76 грн - сировина);
- перерахування грошових коштів (погашення заборгованості) (за дебетом рахунків 6312 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за матеріали», 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з кредитом рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті») на користь ТОВ «Епіцентр-ВМ» у повному обсязі.
За даними витягів з відомості руху ТМЦ від постачальника ТОВ «Епіцентр-ВМ» з 01 січня 2015 рок по 31 грудня 2015 року, матеріальних звітів за січень 2015 року - січень 2016 року (а.с. 243-250 т.6, а.с. 1-48 т.7), відомостей результатів інвентаризації по цехам ШЦ, ЦМИ за січень 2015 року - березень 2018 року (а.с. 186-265 т.12) підтверджується використання ресурсів в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до протоколів засідання тендерної комісії ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з вибору постачальника сировини, ТМЦ № 6 від 25 січня 2016 року, № 17 від 09 березня 2016 року, № 82 від 16 листопада 2016 року прийнято рішення про надання дозволу на постачання вогнетривкого брухту (в асортименті), зокрема, від ТОВ «ВТС-Укрінвест» (а.с. 44-45, 50-51, 54-55 т.17).
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» як покупцем укладено з ТОВ «ВТС-Укрінвест» як постачальником договір на придбання ресурсів № 04062015-1 від 04 червня 2015 року,  № 15/0897 від 15 грудня 2015 року (а.с. 25-32 т.13).
Відповідно до специфікацій до договору № 04062015-1 від 04 червня 2015 року встановлено загальний обсяг ресурсів, що підлягають постачанню, у кількості 1450 т на загальну суму 4 709 916,00 грн, в тому числі податок на додану вартість - 784 986 грн; відповідно до специфікацій до договору № 15/0897 від 15 грудня 2015 року встановлено загальний обсяг ресурсів, що підлягають постачанню, у кількості 1100 т на загальну суму 3 659 916,00 грн, в тому числі податок на додану вартість - 609 986,00 грн; у специфікаціях зазначено, що ціна вказана з урахуванням транспортних витрат, транспортні витрати несе постачальник, умови поставки DАP-склад покупця м. Запоріжжя.
Постачання товару підтверджено рахунками-фактурами за червень 2015 року - вересень 2016 року (а.с. 33-251 т.13, а.с. 1-29 т.14), видатковими накладними за червень 2015 року - вересень 2016 року (а.с. 33-251 т.13, 1-29 т.14), відповідно до яких обсяг ресурсів, що підлягає постачанню, складає 1377,61 т, загальна сума - 3 662 141,99 грн, податок на додану вартість - 732 428,41 грн, всього - 4 394 570,40 грн.
Згідно з прибутковими ордерами за червень 2015 року - вересень 2016 року (а.с. 33-251 т.13, а.с. 1-29 т.14) по взаємовідносинам з ТОВ «ВТС-Укрінвест» підтверджується документально оприбуткування ресурсів на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у кількості 1377,61 т, на загальну суму 3 662 141,99 грн, податок на додану вартість -732 428,41 грн, всього - 4 394 570,40 грн.
Товарно-транспортними накладними за період червень 2015 року - вересень 2016 року підтверджено кількісні показники за номенклатурою поставки ресурсів та їх перевезення від вантажовідправника ТОВ «ВТС-Укрінвест» до вантажоотримувача ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до зведеного витягу з ЄРПН № 2060607 від 26 грудня 2019 року (додаткові матеріали) податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ «ВТС-Укрінвест» за червень 2015 року - вересень 2016 року зареєстровані в ЄРПН.
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» податок на додану вартість, сплачений у складі вартості товару, придбаного у ТОВ «ВТС-Укрінвест», віднесено до складу податкового кредиту та відображено в податкових деклараціях з податку на додану вартість за червень 2015 року -вересень 2016 року.
Витягами з електронного реєстру бюро перепусток ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (а.с. 81 т.14) підтверджено ввезення ТМЦ від ТОВ «ВТС-Укрінвест» на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (матеріальний, центральний, УМТО, ЦМИ) у періоді липень 2015 року - вересень 2016 року.
Банківськими виписками за липень 2015 року - листопад 2016 року (а.с. 34-79 т.14) підтверджено перерахування грошових коштів на користь ТОВ «ВТС-Укрінвест» на загальну суму (з податком на додану вартість) 4 394 570,40 грн.
Дослідженням витягу з відомості аналітичного обліку по рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» (а.с. 30-33 т.14) за період червень 2015 року -вересень 2016 року по взаємовідносинам з ТОВ «ВТС-Укрінвест» за договорами № 04062015-1 від 04 червня 2015 року, № 15/0897 від 15 грудня 2015 року встановлено:
- оприбуткування ТМЦ з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту (за кредитом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з дебетом рахунків 201 «Сировина й матеріали», 644 «Податковий кредит») у загальній сумі 4 394 570,40 грн;
- перерахування грошових коштів (погашення заборгованості) (за дебетом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з кредитом рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті») на користь ТОВ «ВТС-Укрінвест» у повному обсязі.
За даними відомостей результатів інвентаризації по цеху ЦМИ за січень 2015 року -березень 2018 року (а.с. 227-265 т.12) підтверджується використання ресурсів в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у червні 2015 року - вересні 2016 року.
Відповідно до протоколів засідання тендерної комісії ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з вибору постачальника сировини, ТМЦ № 79 від 02 листопада 2016 року, № 83 від 21 листопада 2016 року, № 46 від 14 червня 2017 року, № 8 від 24 січня 2018 року прийнято рішення про надання дозволу на постачання вогнетривкого брухту (в асортименті), зокрема, від ТОВ НВВЦ «Гандікап» (а.с. 25-27, 46-47, 64-65 т.17).
ПрАТ «Запоріжпогнетрив» як покупцем укладено з ТОВ НВВЦ «Гандікап» договір на придбання ресурсів № 16/7071 від 02 листопада 2016 року (а.с. 89-113 т.14).
Відповідно до специфікацій до договору загальний обсяг ресурсів, що підлягають постачанню, складає 2990 т, на загальну суму 10 623 480,00 грн, в тому числі податок на додану вартість - 1 770 580,00 грн; ресурси постачаються автомобільним та залізничним транспортом: автомобільним транспортом: DAP-склад покупця ПрАТ «Запоріжвогнетрив», м. Запоріжжя, Північне шосе/вул. Теплична, буд. 22Б/1, (м. Маріуполь, вул. Левченко,1); залізничним транспортом: DAP-станція Запоріжжя Ліве (Придніпровська залізниця); збирання вогнетривкого брухту, очищення, сортування та навантаження в транспортний засіб Постачальник здійснює власними засобами; умови оплати: 100% протягом 20 календарних днів від дати поставки.
Відповідно до рахунків на оплату за листопад 2016 року, червень 2017 року - березень 2018 року (а.с. 114-246 т.14, а.с. 1-133 т.15), видаткових накладних за листопад 2016 року, червень 2017 року - березень 2018 року (а.с. 114-246 т.14, а.с. 1-133 т.15) обсяг ресурсів, що підлягає постачанню на користь ПрАТ «Запоріжвогнетрив», склав 837,34 т на загальну суму без податку на додану вартість - 2 555 111,40 грн, податок на додану вартість - 511 022,28 грн, всього - 3 066 133,68 грн.
Прибутковими ордерами за листопад 2016 року, червень 2017 року - березень 2018 року (а.с. 114-246 т.14, а.с. 1-133 т.15) по взаємовідносинам з ТОВ НВВЦ «Гандікап» підтверджується документально оприбуткування ресурсів на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у загальній кількості 837,34 т.
Товарно-транспортними накладними за листопад 2016 року, червень 2017 року - березень 2018 року підтверджено кількісні показники за номенклатурою поставки ресурсів та їх перевезення від вантажовідправника ТОВ НВВЦ «Гандікап» до вантажоотримувача ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до зведеного витягу з ЄРПН № 2060440 від 24 грудня 2019 року (додаткові матеріали) податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ НВВЦ «Гандікап» за листопад 2016 року, червень 2017 року - березень 2018 року зареєстровані в ЄРПН.
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» віднесено суми податку на додану вартість, сплачені у складі ціни товару, на користь ТОВ НВВЦ «Гандікап», віднесено до складу податкового кредиту та відображено в деклараціях з податку на додану вартість за листопад 2016 року, червень 2017 року - березень 2018 року.
Витягами з електронного реєстру бюро перепусток ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (а.с. 158 т.15) підтверджено ввезення ТМЦ від ТОВ НВВЦ «Гандікап» на склад ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (центральний, ОМТО, УМТО) протягом листопада 2016 року, червня 2017 року - березня 2018 року.
Банківськими виписками за січень 2017 року - червень 2018 року (а.с. 138-157 т.15) підтверджено перерахування грошових коштів на користь ТОВ НВВЦ «Гандікап» на загальну суму 3 066 133,68 грн.
Відповідно до відомостей аналітичного обліку по рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» (а.с. 134-137 т.15) за листопад 2016 року, червень 2017 року - березень 2018 року по взаємовідносинам з ТОВ НВВЦ «Гандікап» за договором № 16/7071 від 02 листопада 2016 року встановлено:
- оприбуткування ТМЦ з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту (за кредитом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з дебетом рахунків 201 «Сировина й матеріали», 644 «Податковий кредит») у загальній сумі 3 066 133,68 грн;
- перерахування грошових коштів (погашення заборгованості) (за дебетом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з кредитом рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті») на користь ТОВ НВВЦ «Гандікап» у повному обсязі.
За даними відомостей результатів інвентаризації по цеху ШЦ, ЦМИ за листопад 2016 року - березень 2018 року (а.с. 208-226, 249-265 т.12) підтверджено використання ресурсів в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив» протягом листопада 2016 року, червня 2017 року - березня 2018 року.
Протоколом засідання тендерної комісії ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з вибору постачальників товарів № 15 від 29 лютого 2016 року прийнято рішення про надання дозволу на постачання вогнетривкого брухту (в асортименті) від ТОВ «Аксес» (а.с. 48-49 т.17).
Згідно з договором на придбання ресурсів № 15/0882 від 08 грудня 2015 року (а.с. 166-172 т.15) ТОВ «Аксес» як постачальником здійснювалась постачання товару на адресу ПрАТ «Запоріжвогнетрив» як покупця.           
Відповідно до специфікацій до договору № 15/0882 від 08 грудня 2015 року встановлено загальний обсяг ресурсів, що підлягають постачанню, у кількості 7128 т на загальну суму 6 498 624,00 грн, в тому числі податок на додану вартість -1 083 104,00 грн; ресурси постачаються автомобільним транспортом, умови поставки: DAP-склад покупця ПрАТ «Запоріжвогнетрив», м. Запоріжжя, Північне шосе/вул. Теплична, буд.22Б/1; збирання вогнетривкого брухту, очищення вогнетривкого брухту з припустимим забрудненням не більше 10%, сортування та навантаження в транспортний засіб постачальник здійснює власними зусиллями та засобами; умови оплати: протягом 20 календарних днів від дати поставки.
Угодою від 15 серпня 2016 року до договору № 15/0882 від 08 грудня 2015 року (а.с. 172 т.15) визначено наступне:
- за договором № 15/0882 від 08 грудня 2015 року ТОВ «Аксес» у періоді грудень 2015 року - травень 2016 року поставлено вогнетривкого брухту на адресу ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у кількості: брухт шамотний - 1189,1 т на суму 841 882,80 грн з ПДВ, брухт магнезіальний - 409,35 т на суму 884 196,00 грн з ПДВ, всього на суму - 1 726 078,80 грн;
- у виробництво передано вогнетривкого брухту належної якості, який сторони дійшли згоди вважати кінцевою поставкою ТОВ «Аксес»: брухт шамотний - 782,32 т на суму 553 882,56 грн з ПДВ, брухт магнезіальний - 475,11 т на суму 1 026 237,6 грн з ПДВ, всього на суму - 1 580 120,16 грн з ПДВ;
- вважати непридатним для виробництва брухт шамотний у кількості 341,02 т на суму 241 442,16 грн з ПДВ, поставлений ТОВ «Аксес» за договором № 15/0882 від 08 грудня 2015 року, який оплаті не підлягає;
- станом на 15 серпня 2016 року ПрАТ «Запоріжвогнетрив» за договором № 15/0882 від 08 грудня 2015 року здійснило оплату ТОВ «Аксес» у сумі 1 408 329,80 грн з ПДВ;
- визнати заборгованість ПрАТ «Запоріжвогнетрив» станом на 15 серпня 2016 року перед ТОВ «Аксес» у сумі 171 790,36 грн з ПДВ.
Відповідно до рахунків на оплату, видаткових накладних за грудень 2015 року, січень, травень 2016 року (а.с. 173-247 т.15, а.с. 1-95 т.16) обсяг ресурсів, що підлягає постачанню на користь ПАТ «Запоріжвогнетрив», склав 1257,43 т на загальну суму 1 316 766,80 грн, ПДВ - 263 353,36 грн, всього - 1 580 120,16 грн.
Прибутковими ордерами за грудень 2015 року, січень, травень 2016 року підтверджується документально оприбуткування ресурсів на склади ПАТ «Запоріжвогнетрив» у загальній кількості 1257,43 т.
Товарно-транспортними накладними за грудень 2015 року, січень, травень 2016 року підтверджуються кількісні показники за номенклатурою поставки ресурсів та їх перевезення від вантажовідправника ТОВ «Аксес» до вантажоотримувача ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до зведеного витягу з ЄРПН № 2060416 від 24 грудня 2019 року (додаткові матеріали) податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ «Аксес» за грудень 2015 року, січень-травень 2016 року зареєстровані в ЄРПН.
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачені у складі ціни товару на користь ТОВ «Аксес», та відображено в деклараціях з податку на додану вартість за грудень 2015 року, січень, травень 2016 року.
Витягами з електронного реєстру бюро перепусток ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (а.с. 104 т.16) підтверджено ввезення ТМЦ від ТОВ «Аксес» на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (центральний, УМТО) у грудні 2015 року, січні, травні 2016 року.
Банківськими виписками за січень-квітень, серпень 2016 року (а.с. 97-103 т.16) підтверджено перерахування грошових коштів на користь ТОВ «Аксес» на загальну суму з 1 580 120,16 грн.
Відповідно до витягу з відомості аналітичного обліку по рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» (а.с. 96 т.16) за період 01 січня 2015 року - 31 березня 2018 року по взаємовідносинам з ТОВ «Аксес» за договором № 15/0882 від 08 грудня 2015 року встановлено:
- оприбуткування ТМЦ з урахуванням віднесення сум ПДВ до податкового кредиту (за кредитом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з дебетом рахунків 201 «Сировина й матеріали», 644 «Податковий кредит») у загальній сумі 1 580 120,16 грн;
- перерахування грошових коштів (погашення заборгованості) (за дебетом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з кредитом рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті») на користь ТОВ «Аксес» у повному обсязі.
За даними відомостей результатів інвентаризації по цехам ШЦ, ЦМИ за січень 2015 року - березень 2018 року (а.с. 186-265 т.12) підтверджується використання ресурсів в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до протоколу засідання тендерної комісії ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з вибору постачальників товарів № 19 від 16 березня 2016 року прийнято рішення про надання дозволу на постачання кремнію кристалічного від ТОВ НВФ «Востокмет» (а.с. 60-61 т.17).
Позивачем як покупцем укладено з ТОВ НВФ «Востокмет» як постачальником договір поставки № 15/0654 від 16 вересня 2015 року (а.с. 115-117 т.16), специфікаціями до якого встановлено загальний обсяг товару, що підлягає постачанню, у кількості 3,26 т, на загальну суму без ПДВ 549 546,35 грн, ПДВ - 109 909,27 грн, всього з ПДВ - 659 455,62 грн; умови поставки: СРТ-склад покупця/DAP-склад покупця, м. Запоріжжя, Північне шосе/вул. Теплична, буд.22Б/1; датою поставки вважається дата прибуття товару у місце розвантаження, із підписом та штампом отримувача у товарно-транспортній накладній.
Відповідно до рахунків на оплату за червень-липень 2016 року, видаткових накладних  (а.с. 118-127 т.16) обсяг товару, що підлягає постачанню на користь ПрАТ «Запоріжвогнетрив», склав 6,800 т, на загальну суму без ПДВ - 1 124 176,00 грн, ПДВ - 224 835,20 грн, всього з ПДВ - 1 349 011,20 грн.
Прибутковими ордерами за червень-липень 2016 року підтверджено оприбуткування кремнію кристалічного КР-0фр.(0-0,1) на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у кількості 6,800 т, на загальну суму без ПДВ - 1 124 176,00 грн, ПДВ - 224 835,20 грн., всього з ПДВ -1 349 011,20 грн.
Товарно-транспортними накладними за червень-липень 2016 року підтверджено кількісні показники за номенклатурою поставки (кремній кристалічний КР-0 фр.(0-0,1)) та його перевезення від вантажовідправника ТОВ НВФ «Востокмет» до вантажоотримувача ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до зведеного витягу з ЄРПН № 2060418 від 24 грудня 2019 року (додаткові матеріали) податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ НВФ «Востокмет» за червень-липень 2016 року зареєстровані в ЄРПН.
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачені на користь ТОВ НВФ «Востокмет», що відображено в деклараціях з ПДВ за червень-липень 2016 року.
Витягами з електронного реєстру бюро перепусток ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (а.с. 131 т.16) підтверджено ввезення ТМЦ від ТОВ НВФ «Востокмет» на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (центральний, ЦККИ, ПНО) у червні-липні 2016 року.
Витягами із журналу реєстрації довіреностей (а.с. 129-130 т.16) підтверджено видача довіреностей Каневій М.А. для отримання ТМЦ у постачальника ТОВ НВФ «Востокмет» та відмітка про використання довіреностей.
Банківськими виписками за серпень 2016 року (а.с. 133-134 т.16) підтверджено перерахування грошових коштів на користь ТОВ НВФ «Востокмет» на загальну суму з ПДВ 1 349 011,20 грн, в тому числі податок на додану вартість - 224 835,20 грн. 
Витягом з відомості аналітичного обліку по рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» (а.с. 132 т.16) за період 01 жовтня 2015 року — 31 липня 2016 року по взаємовідносинам з ТОВ НВФ «Востокмет» за договором № 15/0654 від 16 вересня 2015 року встановлено:
- оприбуткування ТМЦ з урахуванням віднесення сум ПДВ до податкового кредиту (за кредитом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з дебетом рахунків 201 «Сировина й матеріали», 644 «Податковий кредит») у загальній сумі 1 349 011,20 грн;
- перерахування грошових коштів (погашення заборгованості) (за дебетом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з кредитом рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті») на користь ТОВ НВФ «Востокмет» у повному обсязі.
За даними виробничих звітів по ЦНО (ділянка виробництва неформованих вогнетривів) за червень-грудень 2016 року, грудень 2017 року (а.с. 139-154 т.16) підтверджено використання товару (кремній кристалічний) в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до протоколів засідання тендерної комісії ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з вибору постачальників товарів № 82 від 16 листопада 2016 року, № 46 від 14 червня 2017 року прийнято рішення про надання дозволу на постачання брухту (в асортименті) від ТОВ «ВТС-Укрснабпром» (а.с. 44-45, 64-65 т.17).
На підставі договору на придбання ресурсів № 03-10/16-1 від 03 жовтня 2016 року (а.с. 168-177 т.16), укладеному між ТОВ «ВТС-Укрснабпром» як постачальником та ПрАТ «Запоріжвогнетрив» як покупцем здійснювалось постачання товару на підставі специфікацій, якими встановлено загальний обсяг ресурсів, що підлягають постачанню, у кількості 1200 т на загальну суму 3 790 000,00 грн, ПДВ - 758 000,00 грн., всього з ПДВ - 4 548 000,00 грн; умови поставки: DAP-склад покупця, м. Запоріжжя, Північне шосе/вул. Теплична, буд.22Б/1; збирання вогнетривкого брухту, очищення, сортування та навантаження в транспортний засіб постачальник здійснює власними зусиллями та засобами; умови оплати: протягом 15 календарних днів від дати поставки ресурсу.
Відповідно до рахунків-фактур, видаткових накладних за листопад-грудень 2016 року (а.с. 178-220 т.16) обсяг ресурсів, що підлягають постачанню на користь ПрАТ «Запоріжвогнетрив», склав 219,78 т на загальну суму 659 340,00 грн, ПДВ - 131 868,00 грн, всього з ПДВ - 791 208,00 грн.
Згідно з прибутковими ордерами за листопад-грудень 2016 року позивачем оприбутковано ресурси на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у кількості 219,78 т на загальну суму без ПДВ 659 340,00 грн, ПДВ - 131 868,00 грн, всього з ПДВ - 791 208,00 грн.
Товарно-транспортними накладними за листопад - грудень 2016 року підтверджено кількісні показники за номенклатурою поставки ресурсів та їх перевезення від вантажовідправника ТОВ «ВТС-Укрснабпром» до вантажоотримувача ПрАТ «Запоріжвогне-трив». 
Відповідно до зведеного витягу з ЄРПН № 2060606 від 26 грудня 2019 року (додаткові матеріали) податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ «ВТС-Укрснабпром» за листопад-грудень 2016 року зареєстровані в ЄРПН.
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачені за цими  операціями, що відображено в ддеклараціях з ПДВ за листопад-грудень 2016 року.
Банківськими виписками за грудень 2016 року, січень-лютий 2017 року (а.с. 222-228 т.16) підтверджено перерахування грошових коштів на користь ТОВ «ВТС-Укрснабпром» на загальну суму з ПДВ 791 208,00 грн.
Відповідно до витягу з відомості аналітичного обліку по рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» (а.с. 221 т.16) за період 01 січня 2015 року -31 березня 2018 року по взаємовідносинам з ТОВ «ВТС-Укрснабпром» за договором № 03-10/16-1 від 03 жовтня 2016 року  встановлено:
- оприбуткування ТМЦ з урахуванням віднесення сум ПДВ до податкового кредиту (за кредитом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з дебетом рахунків 201 «Сировина й матеріали», 644 «Податковий кредит») у сумі 791 208,00 грн;
- перерахування грошових коштів (погашення заборгованості) (за дебетом рахунку 6311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками сировини» у кореспонденції з кредитом рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті») на користь ТОВ «ВТС-Укрснабпром» у повному обсязі.
За даними відомостей результатів інвентаризації по цеху ЦМИ за січень 2015 року -березень 2018 року (а.с. 227-265 т.12) підтверджено використання ресурсів в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до протоколу засідання тендерної комісії ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з вибору постачальників товарів, робіт, послуг № 196 від 18 травня 2015 року прийнято рішення про надання дозволу на постачання обладнання (електродвигуни) від ТОВ «Слемз» (а.с. 22-24 т.17).
На підставі договору на придбання обладнання № 2014/559 від 06 серпня 2014 року (а.с. 231-239 т.16), який укладено ТОВ «Слемз» як постачальником та ПрАТ «Запоріжвогнетрив» як покупцем, здійснювалось постачання товару на підставі специфікацій, якими встановлено загальний обсяг обладнання, що підлягає постачанню, у кількості 3 шт на загальну суму без ПДВ - 71 365,00 грн, ПДВ - 14 273,00 грн, всього з ПДВ - 85 638,00 грн; умови поставки: DDP-склад покупця, м. Запоріжжя, Північне шосе/вул. Теплична, буд.22Б/1 (Incoterms-2010)/CPT м. Запоріжжя, склад перевізника. вантажовідправник: ТОВ «Слемз», вантажоотримувач ПрАТ «Запоріжвогнетрив»; умови оплати: попередня оплата 100 %.
Відповідно до рахунків-фактур, видаткових накладних за лютий-квітень, серпень-вересень 2015 року (а.с. 240-260 т.16) обсяг обладнання, що підлягає постачанню на користь ПрАТ «Запоріжвогнетрив», склав 3 шт на загальну суму 71 365,00 грн, ПДВ - 14 273,00 грн, всього з ПДВ - 85 638,00 грн.
Згідно з прибутковими ордерами за лютий-квітень, серпень-вересень 2015 року оприбутковано позивачем обладнання на склади ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у кількості 3 шт на загальну суму 71 365,00 грн, ПДВ - 14 273,00 грн., всього з ПДВ - 85 638,00 грн.
Товарно-транспортними накладними за лютий-квітень, серпень-вересень 2015 року підтверджено кількісні показники за номенклатурою поставки обладнання та його перевезення від вантажовідправника ТОВ «Слемз» до вантажоотримувача ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до до зведеного витягу з ЄРПН № 2060417 від 24 грудня 2019 року (додаткові матеріали) податкові накладні по взаємовідносинам з ТОВ «Слемз» за лютий, квітень, серпень 2015 року зареєстровані в ЄРПН. 
ПрАТ «Запоріжвогнетрив» віднесено суми податку на додану вартість за цими господарськими операціями до складу податкового кредиту та відображено в деклараціях з ПДВ за лютий, квітень, серпень 2015 року.
Витягами з електронного реєстру бюро перепусток ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (а.с. 267 т.16) підтверджено ввезення обладнання від ТОВ «Слемз» на склад ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (центральний, мат. склад).
Витягами із журналу реєстрації довіреностей (а.с. 264-265 т.16) підтверджено видача довіреностей Безпрозванній В.В. для отримання ТМЦ у постачальника ТОВ «Слемз» та використання довіреностей.
Банківськими виписками за лютий, квітень, серпень 2015 року (а.с. 240-260 т.16) підтверджено перерахування грошових коштів на користь ТОВ «Слемз» на загальну суму 85 638,00 грн.
Витягом з відомості аналітичного обліку по рахунку 6312 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за матеріали» (а.с. 266 т.16) за період 01 січня 2015 року — 31 березня 2018 року по взаємовідносинам з ТОВ Слемз за договором № 2014/559 від 06 серпня 2014 року підтверджено:
- оприбуткування ТМЦ з урахуванням віднесення сум ПДВ до податкового кредиту (за кредитом рахунку 6312 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за матеріали» у кореспонденції з дебетом рахунків 207 «Запасні частини», 644 «Податковий кредит») у сумі 85 638,00 грн;
- перерахування грошових коштів (погашення заборгованості) (за дебетом рахунку 6312 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за матеріали» у кореспонденції з кредитом рахунку 371 «Розрахунки за виданими авансами») на користь ТОВ «Слемз» у повному обсязі.
Згідно з витягом з відомості руху ТМЦ від постачальника ТОВ «Слемз» за період з 01 березня 2015 року по 30 вересня 2015 року (а.с. 268 т.16) встановлено: у періоді березень, квітень, вересень 2015 року на центральний склад № 59 ПрАТ «Запоріжвогнетрив» оприбутковано обладнання (двигун, електродвигун, насосний агрегат) у кількості 3 шт на загальну суму 71 365 грн (без ПДВ); списання ТМЦ (двигун, електродвигун) у виробництво матеріально-відповідальними особами та введення основних засобів (насосний агрегат) в експлуатацію на ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у періоді березень, квітень, вересень 2015 року у загальній кількості 3 шт, на загальну суму 71 365 грн. (без ПДВ).
Актом приймання-передачі внутрішнього переміщення основних засобів № 15/0039 від 26 березня 2015 року, інвентарною карткою обліку основних засобів № 25008057 за березень 2015 року, матеріальними звітами, рапортами про виконані роботи за червень, вересень 2015 року (а.с. 1-12 т.17) підтверджено використання обладнання в господарській діяльності ПрАТ «Запоріжвогнетрив».
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі – ПК України) в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин,  об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України 31 грудня 1999 року  № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248 (далі – П(С)БО 16, застосовується судом в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пунктів 5-7 П(С)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно з пунктом 9 П(С)БО 16 не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.
Пунктом 6 П(С)БО 16 передбачено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Тобто, підставою для відображення (нарахування) витрат в бухгалтерському обліку  є факт понесення таких витрат, що виражається у зменшенні активів або збільшенні зобов`язань.
Позивачем як в ході податкової перевірки, так й ході судового розгляду справи, належним чином оформленими первинними документами підтверджено фактичне придбання товарів, їх кількість та вартість.
Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, (далі – П(С)БО 15) встановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Критерії визнання доходу, наведені в цьому положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). 
Згідно з пунктом 8 П(С)БО 15 дохід (виручка) від реалізації продукції  (товарів,  інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства,  а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, (далі – Положення № 88) забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам. 
Пунктом 2.4 Положення № 88 визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа. 
Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі – Закон № 996-XIV), первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію.
Статтею  9  Закону № 996-XIV встановлено, що  підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. 
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне виконання спірних господарських операцій, повністю відтворюють зміст господарських операцій,  містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій, їх обсягів та вартості. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем товарів, оприбуткування придбаних товарів в бухгалтерському обліку та використання у власній господарській діяльності.
Наявні в матеріалах справи платіжні документи також підтверджують оплату ПрАТ «Запоріжвогнетрив» придбаних товарів в повному обсязі.
Таким чином, у ПрАТ «Запоріжвогнетрив» внаслідок придбання товарів виникли грошові зобов`язання перед продавцями (постачальниками), що потягло за собою  зменшення активів внаслідок оплати цих товарів.
За таких обставин суд визнає необґрунтованими доводи контролюючого органу про недоведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій.
Оскільки суд вище дійшов до висновку про доведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій, є цілком правомірним формування позивачем фінансового результату до оподаткування податком прибуток за наслідками цих господарських операцій,  тому суд погоджує висновок суду першої інстанції про правильність формування позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та недоведеність заниження позивачем податку на прибуток за спірними господарськими операціями.
Стосовно висновку контролюючого органу про заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість суд зазначає наступне.
По-перше, правомірність формування позивачем складу витрат та доходу обумовлює правомірність формування позивачем показників звітності з податку на додану вартість за тими самими господарським операціям.
По-друге, контрагентами позивача виписано на адресу ПрАТ «Запоріжвогетрив» податкові накладні за результатами зазначених господарських операцій, які зареєстровані в ЄРПН.
Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 Податкового кодексу України.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 цього кодексу  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначається порядок складання та реєстрації податкової накладної.
Видача позивачу належним чином оформлених податкових накладних контрагентами не є спірним питанням. Також не є спірним питанням факт реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Отримавши податкову накладну, покупець набув право на включення суми податку, вказаній в цій накладній, до складу податкового кредиту.
В цьому випадку суми податку на додану вартість, які підлягали сплаті у зв`язку з придбанням товарів, підтверджені податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, а тому такі суми підлягають включенню до складу податкового кредиту. 
Відповідно, є цілком обґрунтованим висновок суду першої інстанції про правомірність віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у складі вартості оплати придбаних товарів за приведеними вище господарськими операціями, та, відповідно, про протиправність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість податковим повідомленням-рішенням № 0003844712. 
Основним доводом апелянта з цього питання є те, що позивачем набуто актив, дійсне джерело походження якого невідомо і одержане в результаті необлікованого виробництва, позивачем не враховано у складі доходів вартість отриманих товарів, походження яких не встановлено, тому такий актив вважається безоплатно отриманим, а понесені витрати не можуть бути визнані.
При цьому така позиція контролюючого органу ґрунтується на тому, що контрагенти позивача не мають необхідних матеріальних та трудових ресурсів для здійснення відповідної діяльності, не підтверджено походження товарів, які придбавались у контрагентів, в ланцюгу постачання відсутні підприємства-виробники даної продукції, дефектність товарно-транспортних накладних. Крім того, за даними інформаційних систем контролюючого органу виявлено ряд негативних фактів, які свідчать про неможливість здійснювати фінансово-господарську діяльність суб`єктами господарювання, що залучені до поставки цих ТМЦ.
Разом з тим, відповідачем приведені обставини не доведені належними доказами, а ймовірні порушення з боку контрагентів позивача не можуть впливати на права та обов`язки добросовісного платника податків, такий платник податків не може нести відповідальність за невиконання контрагентами податкових зобов`язань.            
Аналогічний за змістом висновок висловлений Верховним Суддм у постанові від 08 листопада 2022 року у справі №640/25325/19, від 19 березня 2019 року у справі №826/9534/17 та від 26 лютого 2019 року у справі №826/1536/18, від 13 січня 2021 року у справі №826/16023/16.
Тобто за порушення правил оподаткування має відповідати особа, яка допустила порушення, а добросовісний платник податків не може відповідати за порушення, допущені іншим платником.
В цьому випадку за наслідками детального та ґрунтовного дослідження первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку, суд дійшов висновку, що первинні документи, досліджені в ході судового розгляду та долучені до матеріалів справи, складені за результатом фактично проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами з дотриманням положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», містять достатні дані про зміст господарських операцій, їх учасників та підтверджують реальність здійснення таких операцій, а відтак позивачем правомірно сформовано дані податкового обліку за такими господарськими операціями.
Східним МУ ДПС по роботі з ВПП не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або фіктивності його постачальників, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем спірних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Судом першої інстанції досліджено та проаналізовано зміст операцій та первинні документи на підтвердження використання придбаних товарів у господарській діяльності позивача.
При цьому в ході розгляду справи доведено, що придбані товари використані позивачем у власній господарській діяльності, зокрема, у виготовленні вогнетривної продукції, що свідчить про наявність у ПрАТ «Запоріжвогнетрив» конкретної ділової мети та отримання економічного ефекту від його діяльності - прибутку.
Відповідно до сталої та послідовної практики Верховного Суду норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02 грудня 2019 року у справі № 826/13060/18.
Щодо посилання відповідача на недоліки в заповненні первинних документів, то суд визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що певні недоліки первинних документів, складених за результатами проведених господарських операцій, у тому числі товарно-транспортних накладних, не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів. Такі документи є належними і в тому разі, якщо вони заповнені з окремими недоліками, проте містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, а також підтверджують фактичне здійснення таких операцій.
Більш того, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, тому оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, певна дефектність товарно-транспортних накладних не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій та бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.
Аналогічний висновок викладено Верховним Судом в постанові від 26 червня 2018 року у справі № 804/4874/16, від 27 березня 2024 року у справі №380/12821/22.
Також варто врахувати, що для цілей податкового обліку беруться до уваги, насамперед, економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій. Податковий орган не застосував підхід «превалювання суті над формою» як принцип бухгалтерського обліку, та, як наслідок, не спростував наявності встановлених судом першої інстанції обставин та не з`ясував правову природу спірних правовідносин.
Суд першої інстанції правомірно відхилив доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагентів (відсутність достатніх трудових ресурсів, відсутність основних засобів, необхідних складських, виробничих приміщень та обладнання у періоді, що перевірявся тощо; дослідження ланцюга постачання), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що надані платником податку документи повною мірою спростовують такі доводи.
Аналогічний висновок міститься в постановах Верховного Суду від 08 грудня 2021 року у справі № 810/3514/17, від 05 серпня 2021 року у справі № 813/5824/15, від 16 вересня 2020 року у справі № 520/4150/19, від 27 березня 2024 року у справі №380/12821/22.
Стосовно посилання апелянта на безоплатне отримання послуг позивачем суд зазначає наступне.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України, безоплатно надані товари, роботи, послуги:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Враховуючи доведеність оплатного придбання товарів позивачем за зазначеними вище господарськими операціями саме у ТОВ «Епіцентр-ВМ», ТОВ «ВТС-Укрінвест», ТОВ «НВВЦ «Гандікап», ТОВ «Аксес», ТОВ «НВФ «Востокмет», ТОВ «ВТС-Укрснабпром», ТОВ «Слемз», такі товари у будь-якому разі на можуть вважатися безоплатно отриманими у розумінні приведеної правової норми.
Також суд звертає увагу на те, що результати господарських операцій призвели до змін в активах позивача та його зобов`язаннях і реально спричинили зміни майнового стану платника податків.  
Підсумовуючи викладене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про необґрунтованість висновків контролюючого органу про нереальність досліджених господарських опеарцій.
Наступним порушенням за висновком контролюючого органу є завищення витрат на збут за рахунок відображення резерву на забезпечення виплат за агентськими договорами внаслідок порушення п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст. 9 Закону № 996-XIV, МСБО 1 «Подання фінансової звітності», що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 43 682 750 грн.
За позицією контролюючого органу взаємовідносини ПрАТ «Запоріжвогнетрив» з компаніями ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервіс» не підпадають під визначення агентських взаємовідносин через відсутність даних компаній в посередництві, відсутність цих компаній в укладанні угод чи сприянні їх укладанню (надання фактичних послуг) від імені ПрАТ «Запоріжвогнетрив» і за його рахунок, відсутність факту реальності надання послуг, не обґрунтування зміни ставки таких послуг.
Судом встановлено, що ПрАТ «Запоріжвогнетрив» як принципалом укладено агентський контракт №52 від 30 травня 2013 року із нерезидентом ТОО «Востокогнеупор» як агентом (а.с. 100-126 т.17), за умовами якого агент зобов`язується за встановлену цим контрактом винагороду за дорученням принципала здійснювати пошук юридичних та фізичних осіб (клієнтів), зацікавлених в продукції, що реалізовується принципалом, сприяти угодам по купівлі-продажу (поставці) продукції між принципалом та клієнтами від імені принципала та за його рахунок на території Республіки Казахстан; перелік продукції, що реалізується через агента принципалом, її найменування, характеристики та властивості зазначаються в додатках до цього контракту; повноваження агента підтверджуються даним контрактом; агентська винагорода виплачується принципалом протягом одного місяця після повної оплати клієнтом по угоді, укладеній при посередництві агента.
Згідно з п. 8.1 контракту контракт вступає в силу з моменту його підписання та діє до 31 грудня 2013 року.
Додатковою угодою №1 від 31 грудня 2013 року до агентського контракту №52 від 30 травня 2013 року продовжено строк дії контракту до 31 грудня 2014 року.
Додатковою угодою №2 від 02 червня 2014 року змінено суму контракту, яка становить 900 000,00 дол. США.
Додатковою угодою №3 від 31 грудня 2014 року продовжено строк дії контракту до 31 грудня 2015 року.
Додатковою угодою №4 від 31 грудня 2015 року збільшено суму контракту орієнтовно до 1 100 000,00 дол. США та продовжено строк дії контракту до 31 грудня 2016 року.
Додатковою угодою №5 від 01 лютого 2016 року внесено зміни та доповнення до контракту в наступній частині: агентська винагорода виплачується принципалом протягом 1 (одного) банківського дні після повної оплати сум, зазначених в додатках до контракту, укладеному при посередництві агента, а також після надання довідки, що підтверджує податкове резидентство агента, згідно зі ст. 103.4 ПКУ.
Додатковими угодами № 6 від 11 травня 2016 року, №7 від 24 червня 2016 року, №8 від 09 листопада 2016 року, №9 від 08 грудня 2016 року внесені зміни у підписанта та реквізитів Сторін.
Додатковою угодою №10 від 31 грудня 2016 року продовжено строк дії контракту до 31 грудня 2017 року.
Додатковою угодою №11 від 10 березня 2017 року суму контракту збільшено орієнтовно до 1 200 000,00 дол. США., що складається із сум всіх специфікацій.
За умовами пункту 4 додатків № 3 від 05 січня 2015 року, № 4 від 06 січня 2015 року, № 5 від 16 грудня 2015 року, № 6 від 16 грудня 2015 року, № 7 від 16 грудня 2015 року агентська винагорода виплачується принципалом на протязі 10 календарних днів після повної оплати сум, наведених у додатках до контракту, укладеному за посередництвом агента.
За умовами пункту 4 додатків № 8 від 26 травня 2016 року, № 9 від 04 жовтня 2016 року, № 10 від 04 жовтня 2016 року агентська винагорода виплачується принципалом на протязі 1 (одного) банківського дня після повної оплати сум, наведених у додатках до контракту, укладеному за посередництвом агента, а також після надання довідки, що підтверджує податкове резидентство агента, згідно зі ст.103.4 ПКУ.
Актами здачі-приймання агентських послуг доводиться, що грошові кошти по поставкам за контрактами №50-22/2014-304 від 31 грудня 2014 року, №50-22/2014-444 від 31 серпня 2016 року, №ФТД16/1199 від 07 червня 2016 року надійшли на рахунок принципала в повному обсязі.
Крім того, ПрАТ «Запоріжвогнетрив» як принципалом укладено з ТОО «ПромПроектСервіс» як агентом агентський контракт №405 від 09 березня 2017 року, за умовами якого агент зобов`язується за встановлену цим контрактом винагороду за дорученням принципала здійснювати пошук юридичних та фізичних осіб (клієнтів), зацікавлених в продукції, що реалізовується принципалом, та сприяти угодам по купівлі-продажу (поставці) продукції між принципалом та клієнтами від імені принципала та за його рахунок на території Республіки Казахстан; перелік продукції, що реалізується принципалом через агента, а також її найменування, характеристики та властивості зазначаються в додатках до цього контракту; повноваження агента підтверджуються даним контрактом; контракт діє до 31 грудня 2017 року; закінчення терміну дії цього контракту не звільняє сторони від виконання прийнятих на себе зобов`язань за цим контрактом.
Додатковою угодою №1 від 31 грудня 2017 року продовжено дію контракту до 31 грудня 2018 року.
Відповідно до актів здачі-приймання агентських послуг за агентським контрактом № 405 від 09 березня 2017 року грошові кошти по поставкам за контрактами №50/22/2016-648 від 13 грудня 2016 року, №50/22/2017-163 від 30 січня 2017 року, №50/22/2017-1047 від 19 жовтня 2017 року надійшли на рахунок принципала в повному обсязі.
Суд звертає увагу, що за умовами зазначених агентських контрактів нерезиденти не зобов`язувались приймати участь в підписанні та виконанні будь-яких контрактів щодо поставки (купівлі-продажу) продукції позивача, а зобов`язувалися за винагороду здійснювати пошук юридичних та фізичних осіб (клієнтів), зацікавлених в продукції позивача, та сприяти угодам по купівлі-продажу (поставки) продукції позивача на території Республіки Казахстан.
Судом також встановлено, що ПрАТ «Запоріжвогнетрив» укладено з резидентами Республіки Казахстан ТОВ «Казцинк», АО «ТК «Казхром» контракти на постачання вогнетривкої продукції:
контракт №50-22/2014-304 від 31 грудня 2014 року, укладений ПрАТ «Запоріжвогнетрив» із нерезидентом ТОВ «Казцинк» (покупець) із додатковою угодою до контракту (а.с. 144-151 т.17);
контракт №50-22/2016-444 від 31 серпня 2016 року, укладений ПрАТ «Запоріжвогнетрив» із нерезидентом ТОВ «Казцинк» (покупець) (а.с. 152-158 т.18);
контракт №50-22/2016-648 від 13 грудня 2016 року, укладений ПрАТ «Запоріжвогнетрив» із нерезидентом ТОВ «Казцинк» (покупець) (а.с. 159-166 т.18);
контракт №50-22/2017-163 від 30 січня 2017 року, укладений ПрАТ «Запоріжвогнетрив» із нерезидентом ТОВ «Казцинк» (покупець) (а.с. 167-173 т.18);
контракт №50-22/2017-1047 від 19 жовтня 2017 року, укладений ПрАТ «Запоріжвогнетрив» із нерезидентом ТОВ «Казцинк» (покупець) (а.с. 174-179 т.18);
договір №ФТД16/1199 від 07 червня 2016 року, укладений ПрАТ «Запоріжвогнетрив» із нерезидентом АО «ТК «Казхром» (покупець) (а.с. 180-185 т.18).
Платіжними документами підтвердження здійснення ТОВ «Казцинк» та АО «ТК «Казхром» платежів на користь ПрАТ «Запоріжвогнетрив» по операціям продажу вогнетривкої продукції ПрАТ «Запоріжвогнетрив» за період 2015-2018 років (а.с. 190-259 т.18).
Постачання товару позивачем на користь зазначених нерезидентів підтверджено рахунками-фактурами, іншими документами (що підтверджують перетин товаром кордону, митними деклараціями, повідомлення про відвантаження, сертифікатами якості, ваговими відомостями, залізничними накладними, дорожніми відомостями) (а.с. 1-265 т.19, а.с. 1-249 т.20, а.с. 1-173 т.21).
Платіжними документами та рахунками-фактурами (а.с. 146-254 т.17, а.с. 40-69 т.18) доводиться оплата ПрАТ «Запоріжвогнетрив» агентської винагороди ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис» за 2015-2018 роки. 
Листами ТОВ «Востокогнеупор» та ПрАТ «Запоріжвогнетрив» доводиться узгодження включення в план виробництва, номенклатури, кількості, гарантій поставок на адресу ТОВ «Казцинк» продукції, калькуляцій, взаєморозрахунків в межах агентського контракту №52 від 30 травня 2013 року на 2015, 2016, 2017 роки (а.с. 77-82, 90-102 т.18).
Листами ТОВ «ПромПроектСервис» доводиться узгодження включення в план виробництва, номенклатури, кількості, гарантій поставок на адресу ТОВ «Казцинк» продукції, калькуляцій в межах агентського контракту №405 від 09 березня 2017 року в 2017 році (а.с. 84-89 т.18).
Відповідно до акту №207 від 12 жовтня 2018 року зустрічної податкової перевірки головного фахівця УГД по м. Усть-Каменогорск (Казахстан) по взаємовідносинах ТОВ «Востокогнеупор» з ПрАТ «Запоріжвогнетрив» за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року за агентським договором №52 від 30 травня 2013 року підтверджено на підставі наведеного переліку документів участь агента ТОВ «Востокогнеупор» з ведення роботи по договору №ФДТ16/199 від 07 червня 2016 року в період з початку 2015 року і до підписання між ПрАТ «Запоріжвогнетрив» та АО «ТК «Казхром» в особі свого повіреного ТОВ «Торговый дом «ERG»; підтверджено надання посередницьких послуг (агентських) на адресу ПрАТ «Запоріжвогнетрив» на загальну суму 809 257,44 дол. США (а.с. 82-83 т.17).
Відповідно до акту №208 від 09 жовтня 2018 року зустрічної податкової перевірки головного фахівця УГД по м. Усть-Каменогорск (Казахстан) по взаємовідносинах ТОВ «ПромПроектСервис» з ПрАТ «Запоріжвогнетрив» за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року за контрактом №405 від 09 березня 2017 року підтверджено надання посередницьких послуг (агент) на адресу ПрАТ «Запоріжвогнетрив» на загальну суму 849 840,96 дол. США (а.с. 84 т.17).
В матеріалах справи наявні розрахунки рентабельності операцій продажу вогнетривкої продукції ПрАТ «Запоріжвогнетрив» контрагентам ТОВ «Казцинк», АО «ТК «Казхром» (Казахстан) за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року із залученням агента ТОВ «Востокогнеупор» (Казахстан) (а.с. 255 т.17), розрахунки рентабельності операцій продажу вогнетривкої продукції ПрАТ «Запоріжвогнетрив» контрагенту ТОВ «Казцинк» (Казахстан) за період з 17 лютого 2017 року по 31 грудня 2018 року із залученням агента ТОВ «ПромПроектСервис» (Казахстан) (а.с. 70-71 т.18).
Висновком судової економічної експертизи за результатами співставлення термінів розрахунків по операціям продажу вогнетривкої продукції ПрАТ «Запоріжвогнетрив» контрагентам ТОВ «Казцинк» та АО «ТК «Казхром» за контрактами №50-22/2014-304 від 31 грудня 2014 року, №50-22/2014-444 від 31 серпня 2016 року, №ФТД16/1199 від 07 червня 2016 року, №50/22/2016-648 від 13 грудня 2016 року, №50/22/2017-163 від 30 січня 2017 року, №50/22/2017-1047 від 19 жовтня 2017 року та розрахунків за агентськими контрактами №52 від 30 травня 2013 року, № 405 від 09 березня 2017 року з агентами ТОВ «Востокогнеупор», ТОВ «ПромПроектСервис» за 2015-2018 роки встановлено, що виплати агентської винагороди комерційним агентам ТОВ «Востокогнеупор», ТОВ «ПромПроектСервис» за Агентськими контрактами №52 від 30 травня 2013 року, № 405 від 09 березня 2017 року проведено ПРАТ «Запоріжвогнетрив» після оплати третіми особами (ТОВ «Казцинк» та АО «ТК «Казхром») за угодами, укладеними з їх (агентів) посередництвом, що відповідає ст. 301 Господарського кодексу України.
Статтею 11 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) встановлено, що цивільні права та обов`язки виникають із дій осіб, що передбачені актами цивільного законодавства, а також із дій осіб, що не передбачені цими актами, але за аналогією породжують цивільні права та обов`язки.
За змістом частини першої статті 202 ЦК України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Статтею 6 ЦК України допускається укладання договору, який не передбачений актами цивільного законодавства, але відповідає загальним засадам цивільного законодавства. 
Сторони є вільними в укладенні договору (статті 627 ЦК України).
Відповідно до статті 295 Господарського кодексу України (далі - ГУ України) комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб`єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб`єкта, якого він представляє.
Комерційним агентом може бути суб`єкт господарювання (громадянин або юридична особа), який за повноваженням, основаним на агентському договорі, здійснює комерційне посередництво. Не є комерційними агентами підприємці, що діють хоча і в чужих інтересах, але від власного імені.
Відповідно до статті 296 ГК України агентські відносини виникають у разі надання суб`єктом господарювання на підставі договору повноважень комерційному агентові на вчинення відповідних дій; схвалення суб`єктом господарювання, якого представляє комерційний агент, угоди, укладеної в інтересах цього суб`єкта агентом без повноваження на її укладення або з перевищенням наданого йому повноваження.
Відповідно до статті 297 ГК України за агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов`язується надати послуги другій стороні (суб`єкту, якого представляє агент) в укладенні угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) від імені цього суб`єкта і за його рахунок. Агентський договір повинен визначати сферу, характер і порядок виконання комерційним агентом посередницьких послуг, права та обов`язки сторін, умови і розмір винагороди комерційному агентові, строк дії договору, санкції у разі порушення сторонами умов договору, інші необхідні умови, визначені сторонами.
Згідно зі статтею 298 ГК України комерційний агент повідомляє суб`єкта, якого він представляє, про кожний випадок його посередництва в укладенні угод та про кожну укладену ним в інтересах цього суб`єкта угоду.
Порядок взаєморозрахунків в агентських правовідносинах визначено статтею 301 ГК України, за якою відповідно до агентського договору комерційний агент одержує агентську винагороду за посередницькі операції, що здійснені ним в інтересах суб`єкта, якого він представляє, у розмірі, передбаченому договором. Агентська винагорода виплачується комерційному агенту після оплати третьою особою за угодою, укладеною з його посередництвом, якщо інше не передбачено договором сторін. З юридичного аналізу наведеної правової норми вбачається, що агентська винагорода виплачується агенту за посередницькі операції, що здійснені ним в інтересах суб`єкта, якого він представляє.
Судом першої інстанції вірно вказано, що агентські контракти, укладені позивачем з TOВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис», відповідають вимогам, встановленим законодавством до агентських договорів, а первинними документами, зокрема, актами виконаних робіт, підтверджено правомірність виплати агентської винагороди.
Судом першої інстанції ретельно перевірено пов`язаність отримання позивачем агентських послуг із господарською діяльністю позивача. 
Так, головною діловою метою позивача у експортних операціях з резидентами Республіки Казахстан є забезпечення присутності продукції позивача на ринку цієї країни, отримання саме валютної виручки, а не гривневої, а також забезпечення за будь-яку ціну безперервності виробництва продукції, що знижує її собівартість та покриває понесені витрати.
З метою досягнення максимальних економічних результатів (отримання максимального можливого прибутку у вигляді валюти та безперебійного збуту продукції) в умовах жорсткої конкуренції позивачем обрана стратегія, за якою саме залучення агентів (підприємств-резидентів Республіки Казахстан) для забезпечення беззбиткової реалізації вогнетривкої продукції покупцям на постійній основі у значних обсягах на протязі тривалого часу, а не просування продукції на ринку Казахстану за рахунок  рекламних заходів.
Агенти ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис» (резиденти Республіки Казахстан) залучалися позивачем для пошуку юридичних та фізичних осіб, зацікавлених в продукції позивача, та з метою сприяння укладанню угод з купівлі-продажу (поставки) продукції позивача на території Республіки Казахстан. 
Саме за результатами наданих агентських послуг позивачем отримані прямі замовлення на поставку вогнетривкої продукції від резидентів Республіки Казахстан ТОВ «Казцинк» та АО «ТК «Казхром», що призвело до отримання позивачем прибутку (позитивного фінансового результату).
Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що зовнішньоекономічна діяльність позивача на ринку Республіки Казахстан щодо здійснення господарських операцій як з агентами ТОВ «Востокогнеупор», ТОВ «ПромПроектСервис», так і з покупцями ТОВ «Казцинк», АО «ТК «Казхром», є сукупними (єдиними) виробничо-господарськими, організаційно-економічними та оперативно-комерційними функціями позивача (експортно-орієнтованого підприємства) з урахуванням обраної економічної стратегії, форм та методів роботи на ринку іноземної країни.
Відповідачем як суб`єктом владних повноважень, який заперечує проти позову, не доведено, що без залучення посередників (агентів) позивач отримав такий самий  економічний результат на ринку Республіки Казахстан протягом тривалого часу.
Також відповідачем не доведено можливості позивача здійснювати реалізацію власної продукції в Республіку Казахстан без залучення агентів з отриманням відповідного позитивного фінансового результату, як й не доведено безтоварність агентських послуг.
Відтак, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що висновок контролюючого органу про нереальність господарських операцій з отримання агентських послуг є суто припущенням відповідача.
Відповідно до статті 204 ЦК України правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.
Тобто, закріплена вказаною нормою презумпція правомірності правочину означає, що вчинений правочин вважається правомірним, тобто, таким, що породжує, змінює або припиняє цивільні права і обов`язки, доки ця презумпція не буде спростована, зокрема, на підставі рішення суду, яке набрало законної сили.
У разі неспростування презумпції правомірності договору всі права, набуті сторонами правочину за ним, повинні безперешкодно здійснюватися, а створені обов`язки підлягають виконанню.
Агентські договори (контракти) не визнані недійсними у встановленому законодавством порядку, а також не є нікчемними.
Суд звертає увагу на підтвердження актами зустрічної податкової перевірки з боку контролюючих органом Республіки Казахстан господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами.
Зустрічними податковими перевірками відповідним державним органом Казахстану (з функціями податкового та митного адміністрування) підтверджено легітимність діяльності ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис», підтверджено належну державну реєстрацію ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис» як юридичних осіб та фактичне надання позивачу вказаними підприємствами посередницьких послуг (агентських послуг), які є предметом спору у цій справі.
Відтак, акти №207 від 12 жовтня 2018 року, №208 від 09 жовтня 2018 року зустрічних податкових перевірок ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис» правомірно визнані судом першої інстанції належними доказами доведеності надання агентських послуг, що спростовує доводи відповідача про нереальність таких операцій.
Доводи апелянта про те, що в прямих договорах купівлі-продажу, укладених між позивачем та покупцями АО «Транснациональная компания «Казцинк» та ТОВ «Казхром», відсутнє будь-яке посилання на діяльність агентів, відсутні підписи агентів, посилання на сприяння агентів в ході купівлі-продажу продукції; згідно з заявками на поставку товару покупець АО «Транснациональная компания «Казцинк» та ТОВ «Казхром» безпосередньо звертається до керівництва ПрАТ «Запоріжвогнетрив» щодо відвантаження певної кількості продукції без залучення агентів; згідно з наданими до перевірки документами компанії ТОВ «ПромПроектСервіс» та ТОВ «Востокогнеупор» як агенти в процесі відвантаження продукції, узгодження цін, обсягів та строків поставок, умов транспортування з метою укладання та подальшого виконання зовнішньоекономічних угод з покупцями, повинні були безпосередньо контактувати з замовниками АО «Транснациональная компания «Казцинк» та ТОВ «Казхром», тобто фактично ПрАТ «Запоріжвогнетрив» здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з нерезидентами ТОВ «Востокогнеупор» та ТОВ «ПромПроектСервис» в частині отриманих агентських послуг та складено первинні документи, суд відхиляє.
Суд з цього питання вказує, що предметом агентських контрактів, укладених між ПрАТ «Запоріжвогнетрив» (принципал) та агентами ТОВ «Востокогнеупор», ТОВ «ПромПроектСервис», є зобов`язання агентів за встановлену винагороду здійснювати пошук юридичних і фізичних осіб (клієнтів), зацікавлених в продукції, яка реалізується принципалом, і сприяння укладенню угод з купівлі-продажу (поставки) продукції між принципалом і клієнтами від імені принципала і за його рахунок на території Республіки Казахстан.
Умовами цих договорів не обумовлена участь агентів в укладанні позивачем господарських договорів з покупцями продукції, як й не передбачена участь агентів у здійсненні поставок товару та складанні будь-яких первинних документів за результатами таких поставок.
Доводи апелянта про зміну ставки за надання агентських послуг суд відхиляє, адже висновками цінової експертизи ДП «Держзовнішінформ» № 1/6110 від 26 травня 2015 року, № 4.2/174 від 26 лютого 2016 року, № 112/82 від 23 березня 2016 року, № 112/1453 від 09 серпня 2016 року (а.с. 72-78 т.18) встановлено, що агентський контракт № 52 від 30 травня 2013 року з ТОВ «Востокогнеупор» відповідає практиці укладання зовнішньоекономічних угод на надання посередницьких послуг у торгівлі промисловою продукцією (код послуг 10.07 згідно КЗЕП від 27 лютого 2013 року), ставки агентської винагороди та суми їх виплат відповідають кон`юнктурі ринку послуг даної категорії.
Крім того, відповідач не вказує, які норми законодавства порушено зміною ставки за надання агентських послуг.
Наступним порушенням, встановленим в ході податкової перевірки, є заниження різниць, що виникають відповідно до ПК України, на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів в розмірі 366 347,00 грн.
В ході перевірки контролюючим органом встановлено, що в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138 ПК України ПрАТ «Запоріжвогнетрив» занижено різниці, що виникають відповідно до ПК України, (код рядка декларації з податку на прибуток - 03 РІ) на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року всього у сумі 366 347 грн. ПрАТ «Запоріжвогнетрив» на порушення п. 138.1 ПК України занижено різниці, на які збільшується фінансовий результат, за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року на загальну суму 733 384 грн внаслідок заниження суми нарахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та міжнародних стандартів фінансової звітності. Встановлено заниження суми розрахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до ст. 138 ПК України, в результаті чого ПрАТ «Запоріжвогнетрив» занижено різниці, на які зменшується фінансовий результат за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, на загальну суму 367 037 грн.
За позицією відповідача для цілей визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток використовуються показники розділу І «Фінансові результати», а податковим законодавством України не передбачено нарахування податку на прибуток на суму понесених витрат, у тому числі, в частині амортизації, які не відображені у складі звіту про фінансові результати підприємства.
Відповідач вказує, що відповідно до п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є показники фінансової звітності, визначені згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності, відкориговані на відповідні різниці, які виникають відповідно до положень Податкового кодексу, тому наявність на кінець звітного періоду на складському обліку залишків виготовленої, але не реалізованої готової продукції (ГП), напівфабрикатів (НФ) та незавершеного виробництва (НВ), призводить до впливу на визначення показників фінансової звітності. Оскільки балансова вартість залишків вироблених, але не реалізованих запасів, не має впливу на стан отриманої позивачем економічної вигоди у відповідному періоді, то така балансова вартість залишків не має змоги приймати участь у розрахунку фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у відповідній фінансовій звітності підприємства.
Відповідачем зазначено, що сума амортизації, яка входить до балансової вартості залишків ГП, НФ та у складі вартості НВ, жодним чином не впливає на показники фінансового результату відповідного податкового періоду, а тому не повинна коригувати отриманий фінансовий результат до оподаткування. 
Тобто, апелянт вважає, що позивач мав включити до складу нарахованої бухгалтерської амортизації, яка підлягає відображенню у рядку 1.1.1 Додатку «РІ» до рядка 03 РІ податкової декларації з податку на прибуток, тільки ту частину нарахованої у звітному періоді бухгалтерської амортизації, яка входить до складу реалізованої продукції, за винятком частини амортизації, яка залишилася у складі витрат на виробництво нереалізованої продукції на кінець звітного періоду.
Тобто за висновком контролюючого органу позивачем у рядок 1.1.1 Додатку «РІ» до рядка 03 РІ звітної податкової декларації з податку на прибуток за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року включена тільки та частина суми нарахованої бухгалтерської амортизації, яка увійшла до складу реалізованої у звітному періоді продукції, за винятком частини амортизації, яка залишилася у складі витрат на виробництво нереалізованої на кінець звітного періоду продукції, у загальній сумі 79 682 024 грн.
Відповідач підкреслює, що основні засоби, які у поточному періоді були задіяні в процесі виробництва незавершеної продукції та напівфабрикатів, вже перенесли частину своєї вартості у вигляді амортизаційних відрахувань до складової частини вартості незавершеного виробництва та напівфабрикатів, тому при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток необхідне враховувати той фактор, що на кінець відповідного місяця (податкового періоду) на складському обліку позивача постійно залишається частина виробленої, але ще не реалізованої готової продукції (ГП), напівфабрикатів (НФ) та незавершеного виробництва (НВ), до складу вартості яких входить, у тому числі, і частина амортизації основних засобів, які були задіяні в їх виробництві. Отже, фінансовий результат, визначений у звітності за відповідний період в частині, яка пов`язана з реалізацією продукції, нараховується на різницю між отриманим (визнаним) чистим доходом від реалізації з одночасним визнанням витрат, які пов`язанні з собівартістю такої реалізованої продукції. Нормативно передбачено, що визначений у фінансовій звітності результат не містить у складі витрат вартість вироблених, але не реалізованих запасів, у вигляді ГП, НФ та НВ.
Відповідно до підпункту 14.1.3 пункту 14.1 статті 14 ПК України амортизація - це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).
Положеннями пункту 44.2 статті 42 ПК України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті.
Положеннями підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 ПК України передбачено, що розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2-138.3.4 цього пункту.
Частиною п`ятою статті 8 Закону № 996-XIV визначено, що підприємство самостійно:
визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства;
обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;
розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів;
затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку;
може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства;
визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов`язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством).
Частиною третьою статті 12-1 Закону № 996-XIV передбачено, що підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.
Міжнародні стандарти фінансової звітності (далі - міжнародні стандарти) - прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності  (стаття 1 Закону № 996-XIV).
Наказами ПрАТ «Запоріжвогнетрив» № 308 від 07 травня 2013 року «Про внесення змін до Облікової політики ПрАТ «Запоріжвогнетрив», № 214 від 10 березня 2016 року «Про затвердження та введення в дію Облікової політики ПАТ «Запоріжвогнетрив» (далі – Облікова політика), № 215 від 11 березня 2016 року «Про введення в дію Керівництва до Облікової політики ПАТ «Запоріжвогнетрив» (далі – Керівництво) визначено, що підприємство використовує міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та міжнародні стандарти фінансової звітності.
Амортизація основних засобів розраховується прямолінійним методом згідно зі строками корисного використання, що встановлені технічним персоналом підприємства. Для амортизації нематеріальних активів використовується метод прямолінійного нарахування протягом строку їх корисного використання або виробничій метод (пп. 3.1.8 п. 3.1, пп. 3.3.5 п. 3.3 Облікової політики).
Згідно з п. 4.1.6 Керівництва суми нарахованої амортизації (зносу) включаються у склад витрат поточного періоду (собівартість реалізованої продукції, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат) або у вартість активів (запаси, капітальне будівництво) у залежності від того, для яких цілей використовуються об`єкти основних засобів.
Відповідно до п. 2.5.2 Облікової політики Звіт про фінансові результати відображає доходи та витрати, прибутки та збитки, понесені підприємством у звітному періоді.
Підприємство для цілей бухгалтерського обліку та відображення в фінансовій звітності приймає наступну первинну класифікацію: по призначенню витрат: собівартість реалізації; адміністративні витрати; витрати на збут; фінансові витрати; інші операційні витрати (п. 3.18.2 Облікової політики).
Основними елементами витрат є: сировина та матеріали; заробітна плата; податки на заробітну плату; амортизація; інші витрати (…).
Як встановлено п. 3.18.3 Облікової політики, витрати визнаються підприємством в тому періоді, в якому визнані доходи, для отримання яких вони понесені (принцип відповідності доходів та витрат). Витрати, які неможливо прямо ув`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного, в якому вони були здійснені.
Отже, Обліковою політикою та Керівництвом до Облікової політики ПрАТ «Запоріжвогнетрив» встановлено що фінансовий результат до оподаткування визначається на основі фінансової звітності, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності.
Текст Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), включаючи Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) та Тлумачення (КТМФЗ, ПКТ), виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку зі змінами станом на 1 січня 2012 року.
Пунктом 7 розділу «Визначення» МСБО 1 «Подання фінансової звітності» визначено, що прибуток або збиток - це загальний дохід за вирахуванням витрат за винятком компонентів іншого сукупного прибутку.
Дохід у Концептуальних основах фінансової звітності, виданих Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку у вересні 2010 року, визначається як збільшення економічних вигід протягом звітного періоду у формі збільшення активів або зменшення зобов`язань, що приводить до збільшення капіталу, не пов`язаного з внесками учасників капіталу. Дохід включає в себе як виручку підприємства, так і інші доходи.
Витратами згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності визнається зменшення економічних вигід, що відбувається у формі вибуття або зменшення активів або збільшення зобов`язань, що спричиняють зменшення капіталу, не пов`язаних з розподілом між засновниками.
Економічною вигодою згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності в частині реалізації товарів/послуг визнаються майбутні надходження грошових коштів, або інших видів доходів, які пов`язані з вибуттям того чи іншого активу. Якщо актив можна продати, отримавши за нього гроші - це пряма економічна вигода.
Відповідачем не заперечується, що специфіка виробництва позивача пов`язана з тривалістю процесу, який займає досить багато часу.
Відповідачем також не спростовано, що процес виробництва, який розпочався у попередньому місяці (податковому періоді), може бути закінчений у наступному місяці (податковому періоді).
Відповідно, основні засоби, які у поточному періоді були задіяні в процесі виробництва незавершеної продукції та напівфабрикатів, перенесли частину своєї вартості у вигляді амортизаційних відрахувань до складової частини вартості незавершеного виробництва та напівфабрикатів. 
Відтак, суд першої інстанції обґрунтовано вказав, що при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток необхідне враховувати той фактор, що на кінець відповідного місяця (податкового періоду) на складському обліку позивача постійно залишається частина виробленої, але ще не реалізованої готової продукції, напівфабрикатів та незавершеного виробництва, до складу вартості яких входить, у тому числі, і частина амортизації основних засобів, які були задіяні в їх виробництві.
Отже, фінансовий результат, визначений у звітності за відповідний період в частині, яка пов`язана з реалізацією продукції, нараховується на різницю між отриманим (визнаним) чистим доходом від реалізації з одночасним визнанням витрат, які пов`язанні з собівартістю такої реалізованої продукції, а визначений у фінансовій звітності результат не містить у складі витрат вартість вироблених, але не реалізованих запасів у вигляді ГП, НФ та НВ.
Враховуючи, що для цілей визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток використовуються показники розділу І «Фінансові результати», суд першої інстанції правомірно вказав, що податковим законодавством України не передбачено нарахування податку на прибуток на суму понесених витрат, у тому числі, в частині амортизації, яка не відображені у складі Звіту про фінансові результати підприємства.
Оскільки балансова вартість залишків вироблених, але не реалізованих запасів, не має впливу на стан отриманої позивачем економічної вигоди у відповідному періоді, тому така балансова вартість залишків не приймає участі у розрахунку фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у відповідній фінансовій звітності підприємства.
Відповідно, сума амортизації, яка входить до балансової вартості залишків ГП, НФ та у складі вартості НВ, не впливає на показники фінансового результату відповідного податкового періоду, не повинна коригувати отриманий фінансовий результат до оподаткування, тому висновок щодо включення до складу нарахованої бухгалтерської амортизації, яка підлягає відображенню у рядку 1.1.1 Додатку «РІ» до рядка 03 РІ податкової декларації з податку на прибуток підприємств тільки тієї частини нарахованої у звітному періоді бухгалтерської амортизації, яка входить до складу реалізованої продукції за винятком частини амортизації, яка залишилася у складі витрат на виробництво нереалізованої продукції на кінець звітного періоду, є правильним.
У спірному випадку ПрАТ «Запоріжвогнетрив» у рядок 1.1.1 Додатку «PI» до рядка 03 РІ звітної Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року включалась та частина суми нарахованої бухгалтерської амортизації, яка увійшла до складу реалізованої у звітному періоді продукції, за винятком частини амортизації, яка залишилася у складі витрат на виробництво не реалізованої на кінець звітного періоду продукції, у загальній сумі 79 682 024 грн.
Тобто для розрахунку суми бухгалтерської амортизації для відображення у рядку 1.1.1 Додатку «РІ» був використаний наступний алгоритм: рядок 1.1.1 = загальний залишок бухгалтерської амортизації у складі не реалізованої продукції на початок звітного періоду + сума нарахованої бухгалтерської амортизації за звітний період - загальний залишок бухгалтерської амортизації у складі нереалізованої продукції на кінець звітного періоду.
Для розрахунку суму податкової амортизації підприємством використаний такий же підхід, як і для цілей бухгалтерської амортизації, тобто для розрахунку суми податкової амортизації для відображення у рядку 1.2.1 АМ Додатку «РІ» був використаний наступний алгоритм: рядок 1.2.1 АМ = загальний залишок податкової амортизації у складі не реалізованої продукції на початок звітного періоду + сума нарахованої податкової амортизації за звітний період - загальний залишок податкової амортизації у складі нереалізованої продукції на кінець звітного періоду.
Відповідно до вказаного алгоритму позивачем у рядок 1.2.1 АМ Додатку «РІ» до рядка 03 РІ звітної Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року включена тільки та частина суми розрахованої податкової амортизації, яка увійшла до складу реалізованої у звітному періоді продукції, за винятком частини амортизації, яка залишилася у складі витрат на виробництво, нереалізованої на кінець звітного періоду продукції, у загальній сумі 83 324 862 грн.
Судом першої інстанції правильно зауважено, що сума як бухгалтерської, так і податкової амортизації, яка повинна відображатись у рядках 1.1.1 та 1.2.1 АМ Додатку «РІ», залежить від розміру складських залишків нереалізованої продукції на початок та на кінець звітного періоду. Тобто, якщо на кінець звітного періоду розмір складських залишків зменшується, то сума, яка підлягає виключенню з фінансового результату, розрахованого у Формі 2 «Звіту про фінансові результати», та включенню до витрат згідно зі статтею 138 ПК України, буде більшою, ніж сума відповідно нарахованої амортизації в поточному періоді, та навпаки меншою, якщо на кінець періоду складські залишки нереалізованої продукції збільшуються.
Висновком судової економічної експертизи (а.с. 3-46 т.23) підтверджено, що задекларовані ПрАТ «Запоріжвогнетрив» показники амортизації основних засобів та НМА за рядками 1.1.1, 1.2.1 додатку РІ декларацій з податку на прибуток за період 2015 рік - І квартал 2018 року відповідають даним бухгалтерського та податкового обліку з додаванням розрахунку коригування бухгалтерської та податкової амортизації ПрАТ «Запоріжвогнетрив» щодо змін залишків незавершеного виробництва та готової продукції, оскільки фінансовий результат до оподаткування, що відображений в фінансовій звітності позивача, яка визначена відповідно до МСФЗ, містить нараховану амортизацію основних засобів та нематеріальних активів у складі собівартості в частині реалізованої продукції.
Сукупність приведених обставин дає підстави для висновку про обґрунтованість висновку суду першої інстанції про недоведеність висновків контролюючого органу про заниженням позивачем різниці, на які збільшується фінансовий результат, за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року на загальну суму 733 384 грн та заниження суми розрахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів, в результаті чого ПрАТ «Запоріжвогнетрив» занижено різниці, на які зменшується фінансовий результат, за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року на загальну суму 367 037 грн. 
Доводи апелянта в цій частині зводяться до правомірності висновків акту перевірки та спростовані приведеними висновками суду.
Також суд відхиляє аргументи апелянта про неврахування судом першої інстанції висновків Верховного Суду в цій справі, адже судом першої інстанції на виконання таких висновків та зауважень ретельно проаналізовані господарські операції, перевірені доводи контролюючого органу, та надана належна правова оцінка усім обставинам справи.  
Підсумовуючи викладене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень від 04 вересня 2018 року №0003844712, №0003874712, №0003854712.
Рішення суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову в частині оскарження податкового повідомлення-рішення № 0003864612 від 04 вересня 2018 року не оскаржено в апеляційному порядку, тому судом не переглядається. 
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року в справі № 280/4976/18 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 грудня 2023 року в справі № 280/4976/18 за позовом Приватного акціонерного товариства «Запоріжвогнетрив» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття 12 червня 2024 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 19 червня 2024 року.

             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко