ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 червня 2024 р.	Справа № 520/27461/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Калиновського В.А.,
Суддів: Кононенко З.О. ,  Мінаєвої О.М. ,
за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.
          представник позивача Новохатько В.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Приватного підприємства «ТЕХНОМАСТЕР» на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2024, головуючий суддя І інстанції: Шевченко О.В., м. Харків, повний текст складено 21.02.24 по справі № 520/27461/23
за позовом            Приватного підприємства «ТЕХНОМАСТЕР»      
до           Головного управління ДПС у Харківській області                      
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИВ:
Позивач, Приватне підприємство «ТЕХНОМАСТЕР», звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0267360415 від     28 серпня 2023 року, прийняте Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі акту №21479/20-40-04-15-03/36459721 від 13.07.2023 року.
В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області №0267360415 від 28 серпня 2023 року, яким за затримку реєстрації податкових накладених / розрахунків коригування до ПН застосовано штраф 399 317,20 грн., є незаконним, необґрунтованим та таким, що підлягає скасуванню, виходячи з наступного: 
1. Податковим органом порушено порядок проведення камеральної перевірки, оскільки не направлено акт перевірки, чим позбавлено можливості надати свої заперечення щодо результатів перевірки, що призвело до прийняття за результатами такої перевірки незаконного ППР. Акт камеральної перевірки №21479/20-40-04-15-03/36459721 від 13.07.2023 платником податків отримано лише 22.09.2023, тобто після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0267360415 від 28.08.2023. Податкові повідомлення - рішення, прийняті на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважаться правомірними та підлягають скасуванню (постанова ВС від 20.09.2023 по справі №440/1961/19). 
2. На момент прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення діяли менші розміри штрафів, ніж були застосовані відповідачем, та строки реєстрації ПН триваліші. Так, всупереч положенням пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України (в редакції Закону України від 12 січня 2023 року № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX “Прикінцеві положення” Податкового кодексу України"), які мають застосовуватись до спірних правовідносин, відповідач нарахував позивачу штрафні санкції за періоди, які не були граничним строком ПН/РК. Також, всупереч пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України (в редакції Закону № 2876-IX) відповідачем протиправно застосовано до позивача штрафні санкції, передбачені статтею 120-1 ПК України. 
3. Податковим органом безпідставно на підставі пункту 69.18 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" ПК України (в редакції Закону № 2876-IX), всі податкові накладні, які були подані підприємством на реєстрацію після 18:00 (податкова накладна №3 від 03.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №2 від 03.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №4 від 06.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №5 від 06.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №6 від 06.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:51 податкова накладна №7 від 07.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №6 від 07.06.2022 подана 30.06.2022 о 17:58; податкова накладна №2 від 08.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №3 від 08.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №1 від 10.06.2022) подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №2 від 13.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №3 від 13.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №4 від 13.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №3 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №1 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №2 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №4 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:40; податкова накладна №3 від 15.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:33; податкова накладна №1 від 15.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34; податкова накладна №2 від 15.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:33) зареєстрував на наступний день, застосувавши штрафні санкції за порушення граничних термінів їх реєстрації в ЄРПН. 
Контролюючим органом протиправно застосовано штрафну санкцію 23 850,90 грн. за помилково зареєстровану податкову накладну №7 від 01.06.2022, та штрафну санкцію 23 850,90 грн. за зареєстрований розрахунок коригування №1 від 01.06.2023 на таку податкову накладну, оскільки відповідно до постанови Верховного Суду від 31.08.2020 по справі №804/5062/16 факт помилкової реєстрації ПН та в подальшому виправлення самостійно виявленої помилки не може бути підставою для автоматичного застосування до платника податків штрафних санкцій. Таким чином, оскільки податкова накладна №7 від 01.06.2022 була зареєстрована помилково і не підлягала наданню покупцеві, а її реєстрація самостійно була скасована позивачем шляхом подання розрахунку коригування до проведення перевірки контролюючим органом, то підстав для настання відповідальності за порушення термінів реєстрації помилково зареєстрованої ПН, яка не підлягала передачі покупцеві, не було.
5. Відповідач протиправно застосував штрафні санкції за розрахунки коригування кількісних і вартісних показників №2 від 23.12.2021, №8 від 13.10.2022, №3 від 10.01.2023, №5 від 10.01.2023, реєстрація яких була зупинена, оскільки застосування штрафних санкцій щодо ПН / РК, які були зупинені податковим органом, можливо лише, якщо платник податків протягом 365 календарних днів не надасть копії документів та письмові пояснення, необхідні для прийняття рішення про їх реєстрацію.
Через систему "Електронний суд" представником відповідача надіслано відзив на позов, в якому він заперечував проти задоволення позовних вимог зазначивши, що з 08 лютого 2023 року набрав чинності Закон України від 12 січня року № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування. Законом № 2876-ІХ підрозділ 2 розділу XX ПКУ доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації ПН/РК до ПН у ЄРПН, встановлені пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 120.1.1 статті 120.1 Кодексу. Визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати рання чинності Законом №2876-ІХ (тобто з датою складання починаючи з 16 січня 2023 року), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано. Таким чином, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року. При цьому, порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто застосовується до ПН/РК з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу.
Стосовно доводів представника позивача про ненадходження на адресу позивача акту перевірки зазначено, що акт камеральної перевірки направлено засобами поштового зв`язку 17.07.2023 рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення на адресу підприємства. Проте, на адресу Головного управління ДПС у Харківській області повернувся конверт з відміткою "за закінченням терміну зберігання", що свідчить про належне сповіщення про подію складення акту. Крім того, в постанові Верховного Суду від 20.10.2020 у справі №140/30/20 зазначено, що добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі рідинних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань. У разі невиконання цього в`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2024 року адміністративний позов  Приватного підприємства «ТЕХНОМАСТЕР» задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Харківській області №0267360415 від 28 серпня 2023 року на суму 3309 (три тисячі триста дев`ять) грн. 59 коп.
В задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто на користь Приватного підприємства «ТЕХНОМАСТЕР» (код ЄДРПОУ 36459721) судові витрати в розмірі 49 (сорок дев`ять) грн. 64 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43983495).
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального  та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що акт перевірки позивач не отримував та подати на нього свої заперечення не міг. Лист номер 6130123659328 був направлений відповідачем на помилкову адресу. Оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийняте за порушенням порядку, встановленого пунктом 86.8. ст.86 ПК України, який передбачає можливість прийняття рішення лише протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки. При цьому Акт був отриманий позивачем 22.09.2023р, а податкове повідомлення - рішення прийняте 28.08.2023р. Акт перевірки, отриманий в результаті камеральної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч. 2 ст. 74 КАС України, не може визнаватись допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.
Щодо розміру штрафних санкцій та строків реєстрації, зауважив, що відповідач всупереч нормам п. 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України нарахував позивачу штрафні санкції за періоди, які не були граничним строком реєстрації ПН/РК, а суд його підтримав.  
Крім того, відповідач застосував до позивача штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.1. ст. 120-1 ПК України у розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів,  50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
При цьому згідно пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення», який діяв з 08.02.2023 року встановлені менші розміри штрафів, а саме: тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.  
Відповідно на дату прийняття відповідачем оскаржуваного рішення діяли розміри штрафів менші, ніж були застосовані відповідачем, а строки для реєстрації - більш тривалі. На підставі чого відповідач застосовує інші норми в акті перевірки не зазначено, однак суд підтримав відповідача та послався на судову практику всупереч норм чинного законодавства.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.  
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача, наполягаючи на порушенні судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального  та процесуального права, просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, справа розглядається за відсутності представника відповідача. 
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши рішення суду, відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що контролюючим органом у відношенні Приватного підприємства «ТЕХНОМАСТЕР» проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації ПН та розрахунків коригування до таких накладних з ПДВ в ЄРПН, за результатами якої складено акт перевірки від 13.07.2023 №21479/20-40-04-15-03/36459721, у висновках якого зазначено про порушення платником податків граничних термінів реєстрації ПН/РК до ПН в ЄРПН, а саме:
- Абзацу 1 пункту 120-1.1 статті 120-1 розділу II ПК України - порушення платником податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної;
- Абзацу 2 пункту 120-1.2 статті 120-1 розділу II ПК України - відсутність реєстрації протягом граничного строку податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної (т. 1, а.с. 15 - 19).
На підставі висновків акту камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Харківської області прийнято податкове повідомлення - рішення №0267360415 від 28 серпня 2023 року за формою “Н”, яким за затримку реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до ПН застосовано штраф у сумі 399 317,20 грн. (т. 1, а.с. 11).
В розрахунку штрафу, який є додатком до податкового повідомлення - рішення, визначено перелік податкових накладних/розрахунків коригування до них, згідно якого ПП "ТЕХНОМАСТЕР" виписано податкові накладні в період з 23.12.2021 року по 10.01.2023 року, які зареєстровано з порушенням граничних термінів реєстрації (а.с. 12).
Податковий орган застосував розмір штрафу у відповідних відсотках (від 10% до 40% від суми ПДВ), визначених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Не погоджуючись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДПС в Харківській області №0267360415 від 28 серпня 2023 року, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Харківській області №0267360415 від 28 серпня 2023 року на суму 3309 (три тисячі триста дев`ять) грн. 59 коп., виходив з того, що платником податків дотримано граничні строки реєстрації податкових накладних №3 від 03.06.2022, №2 від 03.06.2022, №4 від 06.06.2022, №5 від 06.06.2022, №6 від 06.06.2022, №7 від 07.06.2022, №6 від 07.06.2022, №2 від 08.06.2022, №3 від 08.06.2022, №1 від 10.06.2022, №2 від 13.06.2022, №3 від 13.06.2022, №4 від 13.06.2022, №3 від 14.06.2022, №1 від 14.06.2022, №2 від 14.06.2022, №4 від 14.06.2022, №3 від 15.06.2022, №1 від 15.06.2022, а також №2 від 15.06.2022, визначені пунктом 3 Порядку № 1246, оскільки надіслано на реєстрацію до контролюючого органу в останній день граничного строку до 20:00 год., тобто протягом операційного дня, визначеного цим Порядком, отже висновки контролюючого органу в цій частині, які викладено в акті камеральної перевірки та які стали підставою для застосування до позивача штрафних санкцій за порушення граничних термінів направлення на реєстрацію вищевказаних податкових накладних, є протиправними.
Відмовляючи в іншій частині позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що  виписані ПП "ТЕХНОМАСТЕР" податкові накладні з 01 червня 2022 року, зареєстровані з порушенням строку, визначеного ст. 201 ПК України, а отже контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. 
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне. 
В позовній заяві та в апеляційній скарзі, представник позивача вказав на порушення податковим органом порядку проведення камеральної перевірки. В обґрунтування таких доводів зазначив, що відповідачем не направлено акт перевірки, чим позбавлено позивача можливості надати свої заперечення щодо результатів перевірки, що призвело до прийняття за результатами такої перевірки незаконного ППР. Акт камеральної перевірки № 21479/20-40-04-15-03/36459721 від 13.07.2023 платником податків отримано лише 22.09.2023, тобто після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0267360415 від 28.08.2023. Податкові повідомлення - рішення, прийняті на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважаться правомірними та підлягають скасуванню (постанова ВС від 20.09.2023 по справі № 440/1961/19).
Надаючи оцінку таким доводам позивача, колегія суддів зазначає наступне. 
Відповідно до п.76.1 ст. 76 ПК України, камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Пунктом 86.2 статті 86 ПК України передбачено, що за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Відповідно до п. 42.1 та 42.2 ст. 42 ПК України (в редакції, яка діяла на час надсилання ППР), податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу.
Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Згідно положень п.42.5 ст. 42 ПК України, у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Судом встановлено, що за результатами камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Харківській області складено акт перевірки від 13.07.2023 №21479/20-40-04-15-03/36459721, який контролюючим органом було направлено засобами поштового зв`язку на поштову адресу ПП "ТЕХНОМАСТЕР" рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення на адресу підприємства.
Проте, на адресу Головного управління ДПС у Харківській області повернувся конверт з відміткою "за закінченням терміну зберігання". Копія повідомлення про вручення поштового відправлення та конверту надано відповідачем разом з відзивом на позов, які містяться в матеріалах справи.
Відтак, як вірно зазначив суд першої інстанції, в силу положень статті 42 ПК України акт камеральної перевірки від 13.07.2023 №21479/20-40-04-15-03/36459721 вважається належним чином врученим ПП "ТЕХНОМАСТЕР", що спростовує твердження представника позивача в цій частині.
Щодо доводів представника позивача стосовно протиправності оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, судом встановлено наступні обставини.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно абз. 4 п. 201.10 ст. 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У відповідності до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Таким чином, продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування з урахуванням граничних строків для виконання платником податків свого податкового обов`язку. У разі ж порушення строків реєстрації до платника податків застосовуються штрафні санкції. Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Згідно п. 120-1.1 ст. 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Як свідчать матеріали справи, за результатами камеральної перевірки позивача, контролюючим органом було встановлено порушення позивачем граничного строку, передбаченого для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної по 117  ПН/РК, застосовано штраф у сумі 399 317,20 грн. (т. 1, а.с. 11).
В розрахунку штрафу, який є додатком до податкового повідомлення - рішення, визначено перелік податкових накладних/розрахунків коригування до них, згідно якого ПП "ТЕХНОМАСТЕР" податкові накладні/розрахунки коригування: № 2 (виписано 23.12.2021, зареєстровано 16.11.2022), № 5 (виписано 01.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 4 (виписано 01.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 1 (виписано 01.06.2022, зареєстровано 19.07.2022), № 7 (виписано 01.06.2022, зареєстровано 18.07.2022), № 6 (виписано 01.06.2022, зареєстровано 08.03.2023), № 3 (виписано 01.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 7 (виписано 02.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 5 (виписано 02.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 9 (виписано 02.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 10 (виписано 02.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 4 (виписано 02.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 8 (виписано 02.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 6 (виписано 02.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 5 (виписано 03.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 7 (виписано 03.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 4 (виписано 03.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 6 (виписано 03.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 12 (виписано 06.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), №9 (виписано 06.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 10 (виписано 06.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 11 (виписано 06.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 7 (виписано 06.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 8 (виписано 06.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 12 (виписано 07.06.2022, зареєстровано 08.03.2023),        № 13 (виписано 07.06.2022, зареєстровано 08.03.2023), № 8 (виписано 07.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 10 (виписано 07.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 11 (виписано 07.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 9 (виписано 07.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 6 (виписано 08.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 5 (виписано 08.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 4 (виписано 08.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 5 (виписано 09.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 9 (виписано 09.06.2022, зареєстровано 04.04.2023), № 4 (виписано 09.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 3  (виписано 09.06.2022, зареєстровано 19.07.2022), № 7 (виписано 09.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 8 (виписано 09.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 6 (виписано 09.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 4 (виписано 10.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 3 (виписано 10.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 2 (виписано 10.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 5 (виписано 13.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 7 (виписано 13.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 6 (виписано 13.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 7 (виписано 14.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 5 (виписано 14.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 6 (виписано 14.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 10 (виписано 15.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 7 (виписано 15.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 5 (виписано 15.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 6 (виписано 15.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 9 (виписано 15.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 4 (виписано 15.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 8 (виписано 15.06.2022, зареєстровано 07.07.2022), № 1 (виписано 27.06.2022, зареєстровано 19.07.2022), № 11 (виписано 30.06.2022, зареєстровано 18.07.2022), № 13 (виписано 30.06.2022, зареєстровано 19.07.2022), № 12 (виписано 30.06.2022, зареєстровано 18.07.2022), № 6 (виписано 04.07.2022, зареєстровано 05.04.2023), № 4 (виписано 04.07.2022, зареєстровано 04.04.2023), № 5 (виписано 04.07.2022, зареєстровано 05.04.2023), № 7 (виписано 06.07.2022, зареєстровано 05.04.2023), № 7 (виписано 13.07.2022, зареєстровано 31.03.2023), № 9 (виписано 14.07.2022, зареєстровано 04.04.2023), № 7 (виписано 01.08.2022, зареєстровано 07.09.2022), № 8 (виписано 01.08.2022, зареєстровано 07.09.2022), № 7 (виписано 04.08.2022, зареєстровано 07.09.2022), № 5 (виписано 04.08.2022, зареєстровано 07.09.2022), № 6 (виписано 04.08.2022, зареєстровано 07.09.2022), № 8 (виписано 09.08.2022, зареєстровано 07.09.2022), № 9 (виписано 31.08.2022, зареєстровано 23.09.2022), № 4 (виписано 31.08.2022, зареєстровано 16.09.2022), № 2 (виписано 30.09.2022, зареєстровано 18.10.2022). № 10 (виписано 03.10.2022, зареєстровано 08.11.2022), № 11 (виписано 03.10.2022, зареєстровано 10.11.2022), № 8 (виписано 11.10.2022, зареєстровано 08.11.2022), № 8 (виписано 13.10.2022, зареєстровано 09.11.2022), № 2 (виписано 14.10.2022, зареєстровано 08.11.2022), № 5 (виписано 30.11.2022, зареєстровано 20.12.2022), № 3 (виписано 30.11.2022, зареєстровано 19.12.2022), № 1 (виписано 30.11.2022, зареєстровано 19.12.2022), № 4 (виписано 30.11.2022, зареєстровано 19.12.2022), № 2 (виписано 30.11.2022, зареєстровано 19.12.2022), № 1 (виписано 15.12.2022, зареєстровано 31.01.2023), № 1 (виписано 16.12.2022, зареєстровано 14.02.2023), № 2 (виписано 19.12.2022, зареєстровано 07.02.2023), № 1 (виписано 28.12.2022, зареєстровано 08.02.2023), № 4 (виписано 31.12.2022, зареєстровано 16.01.2023), № 3 (виписано 05.01.2023, зареєстровано 24.02.2023), № 5 (виписано 10.01.2023, зареєстровано 23.02.2023). 
Отже, вказані ПН/РК виписані 23.12.2021 та в період з 01.06.2022 по 10.01.2023, зареєстровані з порушенням граничних термінів реєстрації в період з 07.07.2022 по 05.04.2023  відповідно (т. 1 а.с. 12). Податковим органом застосовано розмір штрафу у відповідних відсотках, визначених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України  (від 10% до 40% від суми ПДВ). Сума незастосованих штрафних санкцій по вказаним ПН/РК склала 396007,61 грн.
Надаючи оцінку спірному рішенню в цій частині, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).
У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року                   № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.
Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).
У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (ий) в період дії мораторію, а зареєстрована (ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки зокрема щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.
Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Враховуючи, що вказані вище податкові накладні/розрахунки коригування, по яким контролюючим органом встановлено порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН  складені позивачем 23.12.2021 (дата реєстрації 16.11.2022, тобто після 26.05.2022) та в період з 01 червня 2022 року по 10 січня 2023 року (зареєстровані в ЄРПН в період з 07 липня 2022 року по 05 квітня 2023 року), у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Таким чином, відповідачем правомірно визначено розмір штрафу за порушення термінів реєстрації наведених ПН/РК у відсотках, визначених пунктом 120-1 статті 120-1 ПК України (10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів).
Щодо доводів позивача про необхідність застосовувати до спірних правовідносин пункти 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення, колегія суддів зазначає наступне. 
Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Відповідно до ч.5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Вказані висновки суду узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 30 січня 2024 року у справі №280/4484/23, які враховуються судом при вирішенні даної справи відповідно до ч.5 ст. 242 КАС України.
Як встановлено судом з матеріалів справи,  ПП "ТЕХНОМАСТЕР" зазначені податкові накладні/розрахунки коригування виписані з 01 червня 2022 року по 10 січня 2023 року та зареєстровані з порушенням строку, визначеного ст. 201 ПК України, а отже контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про помилковість тверджень представника позивача стосовно того, що при визначенні розміру штрафних санкції за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, визначених нормами ПК України, контролюючим органом безпідставно не застосовано пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, а отже такі доводи не приймаються судом до уваги.
Щодо доводів позивача в тій частині, що контролюючим органом протиправно застосовано штрафну санкцію 23 850,90 грн. за помилково зареєстровану податкову накладну №7 від 01.06.2022, та штрафну санкцію 23 850,90 грн. за зареєстрований розрахунок коригування №1 від 01.06.2023 на таку податкову накладну, оскільки відповідно до постанови Верховного Суду від 31.08.2020 по справі №804/5062/16 факт помилкової реєстрації ПН та в подальшому виправлення самостійно виявленої помилки не може бути підставою для автоматичного застосування до платника податків штрафних санкцій, судова колегія зазначає наступне.
Як вважає позивач, оскільки податкова накладна №7 від 01.06.2022 була зареєстрована помилково і не підлягала наданню покупцеві, а її реєстрація самостійно була скасована позивачем шляхом подання розрахунку коригування до проведення перевірки контролюючим органом, то підстав для настання відповідальності за порушення термінів реєстрації помилково зареєстрованої ПН, яка не підлягала передачі покупцеві, не було.
Судовим розглядом встановлено, що платником податків було направлено на реєстрацію до контролюючого органу податкову накладну №7 від 01.06.2022 на загальну суму 715 526,98 грн., в т.ч. ПДВ 119 254,50 грн. (т. 1 а.с. 26 - 28).
Також, позивачем було направлено на реєстрацію розрахунок коригування кількісних та вартісних показників №1 від 01.06.2023 до податкової накладної №7 від 01.06.2022, яким відкориговано суму податкового зобов`язання та податкового кредиту на 119 254,50 грн. (т. 1 а.с. 29 - 32).
Квитанцією про реєстрацію ПН/РК кількісних та вартісних показників до ПН в ЄРПН №1 від 19.07.2023 підтверджено, що контролюючим органом прийнято на реєстрацію податкову накладну №7 від 01.06.2022 та розрахунок коригування кількісних та вартісних показників №1 від 01.06.2023 до податкової накладної. Результат обробки: доставлено до ДПС України. ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО (т. 1 а.с. 32 зворотній бік).
В розрахунку штрафних санкцій (додаток до ППР) податковим органом зазначено, що позивачем порушено граничний строк реєстрації в ЄРПН податкової накладної №7 від 01.06.2022 на 18 днів (дата реєстрації 18.07.2022 - застосовано штрафну санкцію 23 850,90 грн.) (графа 5 додатку), розрахунку коригування №1 від 01.06.2023 до ПН на 19 днів (дата реєстрації 19.07.2022 - застосовано штрафну санкцію 23 850,90 грн.) (графа 4 додатку) (а.с. 12).
Оскільки реєстрацію податкової накладної та розрахунку коригування в ЄРПН позивачем здійснено з пропуском встановленого законом 15-тиденного строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, що не заперечується представником позивача, при цьому норми ПК України не містять норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у разі помилковості її складення та подання розрахунку коригування до такої податкової накладної після закінчення граничного строку для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Вказані висновки суду також узгоджуються зі змістом постанови Верховного Суду від 16 квітня 2020 року у справі № 804/5969/16, яка враховується судом при вирішені даної справи відповідно до частини 5 статті 242 КАС України.
Щодо доводів позивача в тій частині, що податковий орган протиправно застосував штрафні санкції за розрахунки коригування кількісних і вартісних показників №2 від 23.12.2021, №8 від 13.10.2022, №3 від 10.01.2023, №5 від 10.01.2023, реєстрація яких була зупинена, оскільки застосування штрафних санкцій щодо ПН / РК, які були зупинені податковим органом, можливо лише, якщо платник податків протягом 365 календарних днів не надасть копії документів та письмові пояснення, необхідні для прийняття рішення про їх реєстрацію, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що позивачем було направлено на реєстрацію вищевказані розрахунки коригування кількісних та вартісних показників коригування кількісних і вартісних показників №2 від 23.12.2021, №8 від 13.10.2022, №3 від 10.01.2023, №5 від 10.01.2023. При цьому, в матеріалах справи відсутні докази зупинення їх реєстрації в ЄРПН.
Оскільки позивачем не надано доказів зупинення реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування кількісних та вартісних показників до податкових накладних, при цьому не спростовано того, що їх реєстрація в ЄРПН відбулася з порушенням строку, визначеного ст. 201 ПК України, контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення термінів їх реєстрації.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення в частині визначення штрафу у сумі 396007,61 грн. за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН наведених вище податкових накладних/розрахунків коригування є правомірним та не підлягає скасуванню.
Крім того, судовим розглядом встановлено, що в акті камеральної перевірки ГУ ДПС у Харківській області від 13.07.2023 №21479/20-40-04-15-03/36459721 та розрахунку штрафу, який є додатком до податкового повідомлення - рішення №0267360415 від 28 серпня 2023 року, визначено ряд податкових накладних, виписаних ПП "ТЕХНОМАСТЕР" з 03.06.2022, які за висновками податкового органу зареєстровані позивачем з порушенням граничних термінів їх реєстрації, у зв`язку з чим застосовано штраф згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а саме: 1) податкова накладна №3 від 03.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№16 в розрахунку штрафу); 2) податкова накладна №2 від 03.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№17 в розрахунку штрафу); 3) податкова накладна №4 від 06.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№22 в розрахунку штрафу); 4) податкова накладна №5 від 06.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№23 в розрахунку штрафу); 5) податкова накладна №6 від 06.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:51 (№29 в розрахунку штрафу); 6) податкова накладна №7 від 07.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№31 в розрахунку штрафу); 7) податкова накладна №6 від 07.06.2022 подана 30.06.2022 о 17:58 (№38 в розрахунку штрафу); 8) податкова накладна №2 від 08.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№39 в розрахунку штрафу); 9) податкова накладна №3 від 08.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№40 в розрахунку штрафу); 10) податкова накладна №1 від 10.06.2022) подана 30.06.2022 о 18:34 (№53 в розрахунку штрафу); 11) податкова накладна №2 від 13.06.2022, подана 30.06.2022 о 18:34 (№56 в розрахунку штрафу); 12) податкова накладна №3 від 13.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№57 в розрахунку штрафу); 13) податкова накладна №4 від 13.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№58 в розрахунку штрафу); 14) податкова накладна №3 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№61 в розрахунку штрафу); 15) податкова накладна №1 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№64 в розрахунку штрафу); 16) податкова накладна №2 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№66 в розрахунку штрафу); 17) податкова накладна №4 від 14.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:40 (№67 в розрахунку штрафу); 18) податкова накладна №3 від 15.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:33 (№68 в розрахунку штрафу); 19) податкова накладна №1 від 15.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:34 (№76 в розрахунку штрафу); 20) податкова накладна №2 від 15.06.2022 подана 30.06.2022 о 18:33 (№77 в розрахунку штрафу). Вказані дата та час направлення позивачем вищевказаних податкових накладених на реєстрацію в ЄРПН також підтверджено квитанціями контролюючого органу, які містяться в матеріалах справи.
У зв`язку з чим податковим повідомленням - рішенням №0267360415 від 28 серпня 2023 року контролюючим органом застосовано штрафні санкції на підставі пункту 120-1.1 статті 120 ПК України на загальну суму 3309,59 грн., з яких за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної №3 від 03.06.2022 - 67,67 грн., №2 від 03.06.2022 - 145,33 грн., №4 від 06.06.2022 - 111,33 грн., №5 від 06.06.2022 - 226,17 грн., №6 від 06.06.2022 - 109,72 грн., №7 від 07.06.2022 - 156,67 грн., №6 від 07.06.2022 - 210,27 грн., №2 від 08.06.2022 - 107,50 грн., №3 від 08.06.2022 - 469,67 грн., №1 від 10.06.2022 - 5,18 грн., №2 від 13.06.2022 - 5,17 грн., №3 від 13.06.2022 - 158,83 грн., №4 від 13.06.2022 - 22,63 грн., №3 від 14.06.2022 - 161,50 грн., №1 від 14.06.2022 - 353,67 грн., №2 від 14.06.2022 - 279,67 грн., №4 від 14.06.2022 - 31,68 грн., №3 від 15.06.2022 - 55,18 грн., №1 від 15.06.2022 - 454,00 грн., а також №2 від 15.06.2022 - 46,08 грн. (т. 1 а.с. 12).
Зміст акту перевірки а також пояснення представника відповідача свідчать про те, що суть виявленого порушення в цій частині зводиться до того, що платником податків порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних, оскільки направлено на реєстрацію в ЄРПН в останній день реєстрації після 18:00 год., тобто після закінчення операційного дня, тоді як пунктом 69.18 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.
Тобто, контролюючим органом розцінено підпункт 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України як спеціальну норму, яка підлягає застосуванню протягом воєнного стану і яка за своєю суттю виключає застосування загальних норм щодо строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, визначених статтею 201 ПК України та Порядком № 1246.
Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції про неправомірність таких  висновків контролюючого органу, з огляду на наступне.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначено у Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (надалі – Порядок № 1246), який є та був чинним на час спірних правовідносин.
За визначенням у пункті 1 Порядку № 1246 операційним днем є частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.
Як встановлено у пункті 3 Порядку № 1246, операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
Згідно з пунктом 42-1.6 цієї ж статті ПК України, електронний кабінет працює постійно (24 години на дату кожного календарного дня), крім часу, необхідного для його технічного обслуговування. Проведення технічного обслуговування електронного кабінету у день, на який припадає граничний строк подання податкових декларацій, та з 8 до 20 години будь-якого іншого календарного дня забороняється. Технічне обслуговування електронного кабінету проводиться у порядку, що визначається методологом електронного кабінету.
Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», який набрав чинності 17 березня 2022 року, доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, зокрема, підпунктом 69.18, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.
Так, зміст норми підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України підтверджує те, що дія цієї норми стосується електронних документів, але буквальне тлумачення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України дає підстави вважати, що цією нормою врегульовано порядок приймання електронних документів контролюючим органом шляхом звуження часових рамок, протягом яких контролюючий орган міг реалізувати свою поведінку у вигляді надання електронних сервісів та приймання електронних документів.
Відповідно, дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.
Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.
Разом із тим, аналізований правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не стосується порядку вчинення дій платником податків, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в аспекті спрямованих платником дій для таких цілей.
Так, контролюючий орган вчиняє дії щодо прийняття податкових накладних/розрахунків коригування та надсилання квитанцій в інші строки та з урахуванням обмежень, введених підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України - у робочі дні з 8 години до 18 години. Тобто, такі скорочені строки вчинення дій контролюючим органом щодо прийняття електронних документів не означають одночасного обмеження платника податків щодо виконання податкового обов`язку поданням податкових накладних/розрахунків коригування на реєстрацію.
Виходячи зі співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України на норм статті 201 ПК України та Порядку        № 1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку № 1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.
При цьому, задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку № 1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Вказане також узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 14 грудня 2023 року у справі № 260/5659/22, яка враховується судом при вирішенні даної справи відповідно до частини 5 статті 242 КАС України.
Зважаючи на що, платником податків дотримано граничні строки реєстрації податкових накладних №3 від 03.06.2022, №2 від 03.06.2022, №4 від 06.06.2022, №5 від 06.06.2022, №6 від 06.06.2022, №7 від 07.06.2022, №6 від 07.06.2022, №2 від 08.06.2022, №3 від 08.06.2022, №1 від 10.06.2022, №2 від 13.06.2022, №3 від 13.06.2022, №4 від 13.06.2022, №3 від 14.06.2022, №1 від 14.06.2022, №2 від 14.06.2022, №4 від 14.06.2022, №3 від 15.06.2022, №1 від 15.06.2022, а також №2 від 15.06.2022, визначені пунктом 3 Порядку № 1246, оскільки надіслано на реєстрацію до контролюючого органу в останній день граничного строку до 20:00 год., тобто протягом операційного дня, визначеного цим Порядком,  висновки контролюючого органу в цій частині, які викладено в акті камеральної перевірки та які стали підставою для застосування до позивача штрафних санкцій за порушення граничних термінів направлення на реєстрацію вищевказаних податкових накладних, є протиправними.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає правомірним висновок суду першої інстанції, що податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Харківській області №0267360415 від 28 серпня 2023 року підлягає скасуванню в частині застосування штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації вищевказаних податкових накладних на суму 3309,59 грн. (за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної №3 від 03.06.2022 - 67,67 грн., №2 від 03.06.2022 - 145,33 грн., №4 від 06.06.2022 - 111,33 грн., №5 від 06.06.2022 - 226,17 грн., №6 від 06.06.2022 - 109,72 грн., №7 від 07.06.2022 - 156,67 грн., №6 від 07.06.2022 - 210,27 грн., №2 від 08.06.2022 - 107,50 грн., №3 від 08.06.2022 - 469,67 грн., №1 від 10.06.2022 - 5,18 грн., №2 від 13.06.2022 - 5,17 грн., №3 від 13.06.2022 - 158,83 грн., №4 від 13.06.2022 - 22,63 грн., №3 від 14.06.2022 - 161,50 грн., №1 від 14.06.2022 - 353,67 грн., №2 від 14.06.2022 - 279,67 грн., №4 від 14.06.2022 - 31,68 грн., №3 від 15.06.2022 - 55,18 грн., №1 від 15.06.2022 - 454,00 грн., а також №2 від 15.06.2022 - 46,08 грн.).
При цьому, в іншій частині податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Харківській області №0267360415 від 28 серпня 2023 року не підлягає скасуванню.
Таким чином, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог Приватного підприємства «ТЕХНОМАСТЕР».
Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі “Серявін та інші проти України” (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.  Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. 
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2024 року по справі  № 520/27461/23 прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного підприємства «ТЕХНОМАСТЕР» залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2024 по справі                          № 520/27461/23 залишити без змін.
     
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий суддя 		В.А. Калиновський	
Судді	   	З.О. Кононенко    О.М. Мінаєва   	
Повний текст постанови складено  14.06.2024 року