ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/2141/23                                                                   Суддя (судді) першої інстанції: Головенко О.Д.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  24 квітня 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
                           
Судді-доповідача:                                                                                                                     Кузьмишиної О.М.,
суддів:                                                                                                                                                  Кобаля М.І., Костюк Л.О.,
при секретарі судового засідання Васильєвої Ю.В.,
за участі:
представника позивача -   Казначаєвої Г.Л.,
представника відповідача - Теслицького А.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юджин» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,  
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Юджин» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.12.2022 № 364140410, яким збільшено податкове зобов`язання зі сплати податку на землю за березень 2022 року на суму 2 311 878,42 грн.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що ним не допущено порушень в частині нарахування зобов`язання з оплати за оренду земельної ділянки за березень 2022 року, оскільки існують прямі норми Податкового кодексу України та рішення Київської міської ради, що звільняють від оплати за вказаний період.   
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2023 року    адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, Головне управління Державної податкової служби у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій, зазначаючи про неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що оскільки сума податкового зобов`язання з орендної плати за землю, яка зазначена позивачем в уточнюючій податковій декларації є нижчою, ніж визначена за результатами камеральної перевірки, спірне податкове повідомлення-рішення винесено правомірно.
Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від    21.11.2023 та від 11.03.2024 року відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду у відкритому судовому засіданні.
ТОВ «Юджин» скористалося правом подання відзиву на апеляційну скаргу, за змістом якого наполягає на правомірності рішення суду першої інстанції та просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін. Серед іншого, позивач зазначає, що починаючи з 01.03.2022 року від оподаткування земельним податком звільняються земельні ділянки, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та які перебувають у власності та користуванні, в тому числі на умовах оренди фізичних та юридичних осіб. На підставі внесених змін до законодавства, позивачем здійснено уточнення податкової інформації та 29.07.2022 року зменшено податкові зобов`язання на 2 311 878,42 грн та визначено податкові зобов`язання за березень 2022 року у розмірі 0,00 грн на місяць.
В судовому засіданні позивач та представник відповідача надали свої пояснення по суті апеляційної скарги, підтримали свої позиції по суті спору.
Відповідно до частин першої, третьої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи, аргументи та доводи сторін, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції слід залишити без змін з наступних підстав.
Як встановлено колегією суддів апеляційного суду, 22.03.2022 ТОВ «Юджин» подано до контролюючого органу річну декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2022 рік, реєстраційний № 9044093450, у якій самостійно визначено річну суму орендної плати в розмірі 27 242 541,09 грн з розбивкою на щомісячні платежі: з січня по листопад включно 2 311 878,42 грн, за грудень 2 311 878,47 грн.
Через збройну агресію Російської Федерації, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» № 2120 від 15.03.2022 внесено зміни до Податкового кодексу України, зокрема, щодо оподаткування земельних ділянок.
З огляду на внесені зміни до Податкового кодексу України, а також враховуючи той факт, що на території м. Києва та Київської області в лютому-березні 2022 року велися бойові дії, 29.07.2022 позивачем подано уточнюючу податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за податковий (звітний період) 2022 рік, якою зменшено податкові зобов`язання на 2   311 878,42 грн та визначено податкові зобов`язання за березень 2022 року у розмірі 0,00 грн на місяць.
Головним управлінням ДПС у м. Києві 25.08.2022 року проведено камеральну перевірку уточнюючої податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2022 рік ТОВ «Юджин», за результатами якої складено акт № 20867/215/26-15-04-10-03.
У акті перевірки податковим органом вказано, що сума податкового зобов`язання по орендній платі з юридичних осіб, зазначена ТОВ «Юджин» в уточнюючій податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2022 рік, є нижча, ніж визначено за результатами камеральної перевірки на 2   311 878,42 грн. Відповідальність платника податків за заниження податкового зобов`язання передбачена п. 123.1 статті 123 Податкового кодексу України.
Головним управлінням ДПС у м. Києві    22.09.2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 233140110 про збільшення ТОВ «Юджин» суми грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб на 2   889 848,03 грн, у тому числі: 2   311 878,42 грн - за податковими зобов`язаннями та 577 969,61 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Позивач, не погодившись із висновками, викладеними в акті перевірки, 14.10.2022 року подав скаргу до Державної податкової служби України.
За результатами розгляду скарги, рішенням Державної податкової служби України від 30.11.2022 № 15694/6/99-00-06-03-02-06 частково задоволено скаргу ТОВ «Юджин», податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 22.09.2022 №2331410110 скасовано в частині застосування штрафу в сумі 577 969,61 грн, в іншій частині податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 22.09.2022 № 2331410110 залишено без змін.
На підставі зазначеного рішення Головним управлінням ДПС у м. Києві 12.12.2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 364140410 про збільшення ТОВ «Юджин» суми грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб на 2   311 878,42 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 12.12.2022 № 364140410 прийнято податковим органом без урахування усіх обставин, що мають значення для його прийняття, що є правовою підставою для його скасування.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Відповідно до положень частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
За визначенням пп. 14.1.147 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно з пп. 14.1.72, 14.1.73 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України земельним податком визнається обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачами можуть бути юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Статтею 269 Податкового кодексу України визначено, що платниками плати за землю є:
платники земельного податку: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування;
платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.
Відповідно до п. 286.2 статті 286 Податкового кодексу України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій.
Відповідно до п. 287.3 статті 287 Податкового кодексу України податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця, протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Згідно з п. 287.7 статті 287 Податкового кодексу України у разі надання в оренду земельних ділянок (у межах населених пунктів), окремих будівель (споруд) або їх частин власниками та землекористувачами, податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється з дати укладення договору оренди земельної ділянки або з дати укладення договору оренди будівель (їх частин).
Разом з тим, Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, який затверджено Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ, постановлено ввести в Україні воєнний стан з 05 год 30 хв 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.
В подальшому період введення в Україні воєнного стану продовжувався у визначеному законом порядку. Дійсним запроваджений воєнний стан є і на момент прийняття даного рішення суду.
15 березня 2022 року Верховною Радою України був прийнятий Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» № 2120-ІХ, яким пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податковий кодекс України доповнено, зокрема, підпунктом 69.14 такого змісту:
«Тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії та територій тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Кабінет Міністрів України 6 грудня 2022 року прийняв постанову № 1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією» (далі - Постанова № 1364).
Пунктом 1 Постанови № 1364 визначається орган виконавчої влади (Міністерство з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій), якому делегуються повноваження щодо затвердження переліку територій, а також визначаються складові переліку територій, вимоги до формату територій, за якими ці території відображаються у переліку, та затверджена форма переліку територій.
На підставі постанови Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 №1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією"», 22.12.2022 Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України був прийнятий наказом №309 «Про затвердження Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією», зареєстрований в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 за №1668/39004.
Відповідно до вказаного Переліку вся територія м. Києва (Код UA80000000000093317) віднесена до території, на якій ведуться (велися) бойові дії - територія активних бойових дій з 24.02.2022 по 30.04.2022.
Аналіз наведених вище норм законодавства дає підстави для висновку, що зміни, які внесені у законодавство у зв`язку із воєнним станом тимчасово звільнили від нарахування та сплати плати за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб.
Судом встановлено, що ТОВ «ЮДЖИН» нараховується на сплачується земельний податок та/або орендна плата за земельну ділянку за кадастровим номером 8000000000:79:226:0014, площею 2,2396 га, що знаходиться за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, 53-55. Зазначена земельна ділянка перебуває в оренді ТОВ «ЮДЖИН» на підставі договору оренди земельної ділянки.
Отже, системний аналіз наведеного вище в сукупності дає підстави дійти висновку, що відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення без врахування прийнятих законодавчих змін (підпункту 69.14 пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України,) в результаті чого протиправно нараховано ТОВ «ЮДЖИН» податкові зобов`язання з орендної плати за землю за березень 2022 року у розмірі 2   311   878, 42 грн.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Доводи Головного управління ДПС у м. Києві про те, що Перелік територій, розроблений на виконання вимог Постанови КМУ № 1364 не підлягає застосуванню для цілей оподаткування та його посилання на лист Міністерства фінансів України від 09.02.2023 № 11230-09-62/3885, судова колегія відхиляє як необґрунтовані.   
З цього приводу, суд апеляційної інстанції зазначає, що лист Міністерства фінансів України має лише рекомендаційний характер.   
У положеннях Податкового кодексу України, серед основних засад податкового законодавства, передбачено принцип презумпції правомірності рішень платника податків, суть якого зводиться до того, що у разі якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, то позитивне рішення приймається на користь платника податку.
Презумпція сформульована як принцип у статті 4 Податкового кодексу України (пункт 4.1.4). Саме таким чином встановлено найвищий ступінь її імперативності. Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються означеною статтею.
Так, відповідно до до п. 56.21 Податкового кодексу України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 лютого 2021 року у справі № 380/671/20.
Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 1 частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві залишити без задоволення, рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2023 року у справі №320/2141/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач                                                                                                                  О.М.Кузьмишина

Судді                                                                                                                                       М.І. Кобаль

                                                                                                 Л.О. Костюк