ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 червня 2024 року 
м. Київ

справа № 826/11687/16
адміністративне провадження № К/9901/39761/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Бившевої Л.І., Юрченко В.П.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві 
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 (судді: Василенко Я.М., Кузьменко В.В., Шурко О.І.)
у справі № 826/11687/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Астіка-Буд»
до Головного управління ДФС у м. Києві;
третя особа - Кабінет Міністрів України
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
У липні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Астіка Буд» (далі- позивач, ТОВ «Астіка Буд») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС у м. Києві, податковий/контролюючий орган), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.05.2016 № 1572615141 та № 1562615141.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказує, що перевірку проведено в порушення норм Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів щодо податкової реформи», яким забороно проведення перевірок суб`єктів господарювання з обсягом доходів до 20 млн грн. Крім того, позивач зазначає, що висновки акту від 15.04.2016 № 63/26-13-14-01-01/35269012 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Астіка-Буд» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014 при проведенні господарських взаємовідносин з ПП «Строй-Пак», ТОВ «Люкс Кепітал», ТОВ «Будресурс-К», ТОВ «Коменерго-Комп» та ТОВ «Ермана», що стали предметом заперечення ТОВ «Астіка Буд» від 04.03.2016 до акту документальної планової виїзної перевірки від 25.02.2016 № 51/26-15-13-01-01» є необґрунтованими та спростовуються наявними в матеріалах справи доказами.
Постановою Окружного адміністративного суду від 10.10.2016 у задоволені позову Товариство з обмеженою відповідальністю «Астіка Буд» відмовлено. 
Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що перевірку призначено за результатом розгляду заперечення позивача на акт документальної планової виїзної перевірку, тобто позапланова перевірка фактично є наслідком оскарження позивачем висновків планової перевірки, отже суд першої інстанції дійшов висновку, що посилання позивача на Закон N 71-VIII є необґрунтованим.
Також, суд першої інстанції зазначив, що наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати податковий облік у зв`язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) та на підставі відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. Тоді як у даному випадку надані позивачем вищевказані документи є не достатніми доказами, які відображають реальність господарських операцій,  приймаючи до уваги надані податковим органом  докази фактичної, технічної, технологічної неможливості контрагентів до вчинення дій, що становлять зміст господарської операції виконання підрядних робіт, як-то: відсутність персоналу, основних фондів, транспортних засобів  тощо.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 апеляційну скаргу ТОВ «Астіка-Буд» задоволено, скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10.10.2016 та ухвалено нову постанову, якою позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві від 10.05.2016 № 1572615141 та № 1562615141.
Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що з набранням чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», винесення контролюючим органом наказу на проведення перевірки платників податків, доходи яких за попередній рік не перевищували 20 млн. грн., вимагає від керівника зазначати в наказі, з якого саме питання призначається перевірка - повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску чи відшкодування податку на додану вартість. Зазначене правило встановлює пільговий режим для певної категорії суб`єктів господарювання, а отже захист платників податків від безпідставних та необґрунтованих перевірок, потребує конкретизації дій контролюючих органів, що унеможливлює видання наказів із «загальними» формулюваннями - щодо проведення перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, оскільки таке формулювання необґрунтовано розширює повноваження контролюючих органів, звуження яких як раз і було на меті законодавця. Ініціювання податковим органом документальної позапланової виїзної перевірки позивача у тому вигляді, в якому воно відображено в наказі від 17.03.2016 № 1454, вчинено за відсутності визначених на це законом підстав, а відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві від 10.05.2016 № 1572615141 та №  1562615141 підлягають скасуванню.
Не погоджуючись із судовим рішенням апеляційної інстанції податковий орган звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судове рішення апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В доводах касаційної скарги скаржник, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки, при цьому зазначивши, що судом апеляційної інстанції порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.
Податковий орган зауважує, що перевірка позивача проведена за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, тоді як дохід позивача за 2014 рік складав більше 20 мільйонів гривень, а відтак такий платник податків був включений до плану графіку та прийняття наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки ще до подання декларації за 2015 рік, в якій задекларовано обсяг доходу менше 20 мільйонів гривень.
Додає, що внаслідок розгляду заперечень на акт планової виїзної перевірки ТОВ «Астіка-Буд», податковим органом, з підстав, передбачених п/п 78.1.5 п. 78.1 ст. 78, абз. 4 п. 44.7 ст. 44, п/п 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України та відповідно до наказу від 17.03.2016 № 1454 була призначена та проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Астіка-Буд» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014 при проведені господарських операцій з ПП «Строй-Пак», ТОВ «Люкс Кепітал», ТОВ «Будресурс-К», ТОВ «Коменерго-Комп» та ТОВ «Ермана», що стали предметом заперечення ТОВ «Астіка Буд» від 04.03.2016 до акту документальної планової виїзної перевірки від 25.02.2016 №51/26-15-13-01-01.
Зауважує, що така перевірка була проведена з відома директора та в присутності головного бухгалтера позивача, а відтак податкові інспектори були допущені до проведення перевірки, за результатами проведення якої було встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з вказаними контрагентами.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції без змін, наголосивши на тому, що таку постанову прийнято із правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Астіка-Буд» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014 при проведенні господарських взаємовідносин з ПП «Строй-Пак», ТОВ «Люкс Кепітал», ТОВ «Будресурс-К», ТОВ «Коменерго-Комп» та ТОВ «Ермана», що стали предметом заперечення ТОВ «Астіка Буд» від 04.03.2016 до акту документальної планової виїзної перевірки від 25.02.2016 №51/26-15-13-01-01, за результатом якої складено акт від 15.04.2016 №63/26-13-14-01-01/35269012 (т. 1 а.с. 23-96), яким встановлено порушення ТОВ «Астіка Буд» вимог:
п. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14, п. 138.2 ст. 138, п. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств на суму 1  566  028 грн.; 
п. 198.3, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 201.4, п. 201.6, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 1  693  936 грн.
На підставі акту перевірки податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 10.05.2016:
№ 1572615141, яким позивачу збільшено податок на прибуток підприємств на загальну суму 1  843  080 грн., у т.ч. за основним платежем 1  474  704 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 368  676 грн.;
№ 1562615141, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 1  982  466 грн (за основним платежем 1  585  973 грн.. за штрафними (фінансовими) санкціями 396  493 грн.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодексом України (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючим органам надано право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Положення підпункту 75.1.2 пункту 75.2 статті 75 та пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України, визначають загальний порядок проведення документальних позапланових перевірок.
Згідно підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
Аналіз змісту зазначеної правової норми дозволяє дійти висновку, що проведення документальної позапланової перевірки на цій підставі є законним лише за умови дотримання сукупності умов, а саме: подання заперечень до акта перевірки, або скарги на прийняте податкове повідомлення-рішення, наявність вимог про повний або частковий перегляд результатів перевірки або скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, вказівка платником податків на обставини, які не були досліджені під час перевірки, неможливість перевірки таких обставин без проведення перевірки.
Аналогічний правовий висновок, викладений, зокрема, у постанові Верховного Суду від 19.11.2018 у справі № 826/4689/17.
Разом з тим, 28.12.2014 Верховною Радою України прийнято Закон № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» (надалі - Закон N 71-VIII), відповідно до пункту 3 Прикінцевих положень якого встановлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік контролюючими органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб`єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України. Зазначене обмеження не поширюється:
- з 1 січня 2015 року на перевірки суб`єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість;
- з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.
З огляду на вимоги зазначених норм, якими встановлений спеціальний порядок проведення перевірок суб`єктів господарювання за певними умовами, Верховний Суд вважає, що запроваджені наведеним Законом обмеження не стосуються додаткових (похідних) перевірок, проведених на підставі поданих платником податків в установленому порядку контролюючому органу заперечень до акта перевірки або скарги на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час первинної (попередньої) перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення додаткової перевірки.
Суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги та прийшовши до висновку про те, що винесення контролюючим органом наказу на проведення перевірки платників податків, доходи яких за попередній рік не перевищували 20 млн. грн., вимагає від керівника зазначати в наказі, з якого саме питання призначається перевірка - повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску чи відшкодування податку на додану вартість, не звернув уваги на відсутність такого наказу в матеріалах справи, що свідчить про те, що такий наказ судом апеляційної інстанції не досліджувався, а тому висновки суду апеляційної інстанції про не зазначення в такому наказі питання призначення перевірки - повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску чи відшкодування податку на додану вартість, є передчасними. 
Більш того, надаючи оцінку змісту наказу про призначення проведення перевірки суд апеляційної інстанції не взяв до уваги, що предметом оскарження є не наказ про призначення такої перевірки, а предметом оскарження є саме податкові повідомлення-рішення, які прийняті за результатами вже проведеної додаткової перевірки.
Проігноровано судом апеляційної інстанції та не надано оцінку і тим обставини що посадовими особами ТОВ «Астіка-Буд» було допущено інспекторів ГУ ДФС у м. Києві до проведення документальної позапланової виїзної перевірки на підставі поданого ТОВ «Астіка Буд» заперечення від 04.03.2016 до акту документальної планової виїзної перевірки від 25.02.2016 №51/26-15-13-01-01.
При цьому, у поясненнях ТОВ «Астіка Буд», поданих до суду апеляційної інстанції 28.12.2016 (т. 7 а.с. 91-94) було повідомлено колегію суддів про оскарження ТОВ «Астіка Буд» наказу ГУ ДФС у м. Києві від 19.01.2016 № 122 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» та наказу ГУ ДФС у м. Києві від 17.03.2016 № 1454 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки».
Тобто, суду апеляційної інстанції було відомо про оскарження позивачем наказів ГУ ДФС у м. Києві від 19.01.2016 № 122 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» та від 17.03.2016 № 1454 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки».
Постановою Окружного адміністративного суду від 12.04.2016 у справі ;№  826/1205/16 за позовом ТОВ «Астіка Буд»  до ГУ ДФС у м. Києві про оскарження наказу ГУ ДФС у м. Києві від 17.03.2016 № 1454 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2016, у задоволені позову було відмовлено.
В подальшому вказані судові рішення судів попередніх інстанцій у справі ;№  826/1205/16 було залишено без змін постановою Верховного Суду від 20.02.2018. 
У вказаній постанові Верховний Суд зазначив, що ТОВ «Астіка-Буд» у касаційній скарзі вказує також на те, що наказ від 17.03.2016 № 1454 прийнято відповідачем під час дії мораторію на проведення перевірок, передбачений пунктом 3 Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», що не відповідає закріпленому в частині другій статті 19 Конституції України принципу, відповідно до якого органи державної влади й органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Однак, наведені доводи позивача судом касаційної інстанції не були взяті до уваги з тих підстав, що призначенню документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Астіка-Буд» на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України передувало проведення документальної планової виїзної перевірки відповідно до наказу від 19.01.2016 № 122. З огляду на те, що документальна позапланова виїзна перевірка у даному випадку є похідною від документальної планової виїзної перевірки, правомірність якої позивачем не оскаржується, то суд не може скасувати спірний наказ від 17.03.2016 № 1454 на тій лише підставі, що він прийнятий під час дії мораторію, в той час як наказ про проведення первинної перевірки протиправним на цій підставі судом не визнано.
Відтак, приймаючи у даній справі постанову від 17.01.2017 про задоволення позовних вимог суд апеляційної інстанції не перевірив доводи позивача про оскарження ним наказу 19.01.2016 № 122 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» та наслідки такого оскарження, а також наказу від 17.03.2016 № 1454 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» та не взяв до уваги те, що постановою Окружного адміністративного суду від 12.04.2016 у справі ;№  826/1205/16, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2016, у задоволені позову ТОВ «Астіка Буд» було відмовлено.
За таких обставин, Суд, розглядаючи касаційну скаргу скаржника, вважає висновки суду апеляційної інстанції передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак таке судове рішення не є таким, що відповідає вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Щодо посилання суду апеляційної інстанції та позивача на постанову Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі №21-425а14, то Суд зауважує, що у постанові від 27.01.2015 мова йде про наслідки невиконання вимог п/п. 78.1.1 п.78.1 ст. 78, а також п. 79.2 ст. 79 ПК України, яким передбачено умови та порядок прийняття контролюючим органом рішень про проведення документальних невиїзних перевірок, порядок ознайомлення з такими рішеннями (наказами) платників податків.
Щодо посилання позивача у запереченнях на касаційну скаргу на ухвали Вищого адміністративного суду України від 22.02.2017 у справі № 810/1035/15, від 02.02.2016 у справі № 804/2493/15, від 14.06.2016 у справі 820/2734/15, то Суд вважає вказані посилання безпідставними, оскільки предметом звернення до суду у вказаних справах було оскарження наказів про проведення перевірок.
Щодо посилання позивача у запереченнях на касаційну скаргу на ухвали Вищого адміністративного суду України від 22.06.2016 у справі № 803/1414/15-а, від 10.10.2016 у справі № 813/2693/15, від 14.03.2017 у справі № 818/1452/15, від 29.11.2016 у справі №  826/15556/15, від 04.10.2016 у справі № 809/1379/15, постанову Вищого адміністративного суду України від 02.06.2016 у справі №  804/7810/15, то колегія суддів вважає вказані посилання також безпідставними, оскільки у вказаних справах були проведені саме первинні перевірки не пов`язані з підставами її призначення відповідно до підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України, у відповідності підпункту якого проводяться додаткові (похідні від первинних) перевірки, що має місце у даному випадку.
Частиною 1 ст. 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно з ч. 4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №  460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.
Відповідно до ч. 2 ст. 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно з ч. 4 ст. 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені судом апеляційної інстанції, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Отже Суд приходить до висновку, що судом апеляційної інстанції допущено порушення норм матеріального та процесуального права, не встановлено фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 у справі № 826/11687/16 скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя                                                                                  І.А. Васильєва
Cудді                                                                                                              Л.І. Бившева
                                                                                                              В.П. Юрченко