ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 травня 2024 року	Львів	Справа № 260/5748/23 пров. № А/857/1816/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача                                                                 Шинкар Т.І.,
суддів                                                                                   Іщук Л.П.,
                                                                                             Обрізка І.М.,
секретаря судового засідання                                            Максим Х.Б., 
розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Плеханов З.Б.), ухвалене у відкритому судовому засіданні в м.Ужгород о 14 год. 13 хв. 20 грудня 2023 року, та на додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Плеханов З.Б.) ухвалене у письмовому провадженні від 22 січня 2024 року у справі № 260/5748/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КРОК ВУД" до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення, 

В С Т А Н О В И В :

10.07.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «КРОК ВУД» (далі- Товариство) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі - Управління), просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 16.06.2023 року №2812/07-1607-06, яким за порушення ч.3 ст.13 Закону України «Про валютну і валютні операції» до Товариства застосовано пеню у розмірі 2 459 976,19 грн. 
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2023 року позов задоволено повністю.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки укладені з фірмою «EUROHANDEL GmbH» правочини не визнані в судовому порядку недійсними, не є нікчемними та ніким не оспорені, такі породжують передбачені ними правові наслідки. Суд першої інстанції заначив, що до повноважень контролюючого органу не входить право ревізувати наявність чи відсутність виробничої необхідності в укладенні тих чи інших договорів, а також надавати їм власну довільну оцінку під час виконання публічно-владних управлінських функцій незважаючи на відсутність визначених на це підстав. Суд першої інстанції зауважив, що з цих підстав не заслуговує на увагу і твердження про ненадання ТОВ «Крок Вуд» підтверджуючих документів про взаєморозрахунки з «EUROHANDEL GmbH». Суд першої інстанції вказав, що в частині авансового платежу по імпорту товару від 29.06.2021 року згідно з зовнішньоекономічним договором (контрактом) №KD21062021 від 21.06.2021 року, а також іншого зовнішньоекономічного договору (контракту) №01032021 від 01.03.2021 року (дата експорту товару - 24.02.2022 року, 06.06.2022 року, 20.06.2022 року, 04.07.2022 року, 19.07.2022 року, 27.07.2022 року та 04.08.2022 року), що також був предметом перевірки, ТОВ «Крок Вуд» письмових запитів ГУ ДПС у Закарпатській області не отримувало, що виключає визначені пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України підстави для проведення документальної позапланової перевірки. Суд першої інстанції звернув увагу, що п. 112.8. ст. 112 Податкового кодексу України визначає обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такими обставинами, відповідно до пп.112.8.9. п.112.8 ст. 112 Податкового кодексу України, зокрема є: вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору). Таким чином, наявність підтверджених форс-мажорних обставин, відповідно до пп.112.8.9. п.112.8 ст. 112 Податкового кодексу України та п. 6 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», звільняють позивача від відповідальності за порушення вимог п. 3 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» та нарахування позивачу пені за ч. 5 ст. 13 зазначеного Закону. 
29.12.2023 представник Товариства з обмеженою відповідальністю «КРОК ВУД» подав заяву про стягнення витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 50 000 грн.
Додатковим рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року Клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Крок Вуд»  задоволено частково, стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Крок Вуд» витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 10 000 грн.   
Не погоджуючись з рішеннями суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Закарпатській області подало апеляційні скарги, просить такі скасувати та в задоволенні позову та заяви відмовити.
Апеляційну скаргу на Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2023 року мотивовано тим, що по зовнішньоекономічному договору (контракту) № KD21062021 від 21.06.2021 (законність нарахування пені за порушення строків розрахунків по якому є предметом спору у даній справі), наданий позивачем договір про зарахування однорідних зустрічних вимог не стосувався контрагентів за зовнішньоекономічним контрактом № KD21062021 від 21.06.2021. Крім того, позивачем не надано доказів щодо проведення повних розрахунків між контрагентами за вказаним зовнішньоекономічним контрактом, а також взаєморозрахунків між сторонами у договорах. Скаржник зазначає, що 21.06.2021 між ТОВ «КРОК ВУД» та фірмою «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO. KG», Німеччина (Weinigstrasse 2/4, D-97941 Tauberbischofsheim, Deutschland) укладено зовнішньоекономічний контракт № KD21062021. Умови здійснення оплати за контрактом передбачено в Додатку № 2 до Контракту № KD21062021 від 21.06.2021 (Умови оплати), які передбачають здійснення платежу в розмірі 20%, 90 000,00 євро по даному Контракту до 29.06.2021, другу частину вартості Контракту в розмірі 10%, 45 000,00 євро протягом 42 банківських днів з моменту оплати першого авансового платежу, третю частину вартості Контракту в розмірі 60%, 270 000,00 євро на протязі 10 банківських днів з моменту отримання письмового повідомлення від Продавця про готовність обладнання до відвантаження, четверту частину вартості Контракту в розмірі 10%, 45 000,00 євро протягом 5 банківських днів після підписання двома сторонами Акта приймання результатів монтажних робіт і вводу обладнання в експлуатацію, але не пізніше 3 місяців із дати відвантаження. Скаржник вказує, що підтверджуючих документів про проведення взаєморозрахунків між вказаними сторонами позивачем не надано, як і не надано підтверджуючих документів щодо будь-яких регресних вимог та їх виконання між ТОВ «КРОК ВУД» та «EUROHANDEL GMBH». Не було виявлено факт наявності у позивача таких документів контролюючим органом і в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки.
Апеляційну скаргу на Додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року мотивовано тим, що дана справа є справою незначної складності та не потребує значних витрат зусиль та часу для формування правової позиції. У даній справі відсутня необхідність встановлення фактичних обставин справи та предмету доказування, оскільки всі докази уже подані сторонами процесу, а їх позиція щодо критерію належності та достовірності таких уже викладена у процесуальних документах сторін по справі. До того ж, присуджений судом розмір компенсації витрат на правничу допомогу не відповідає ринковим цінам адвокатських послуг, які надаються у подібному роді спорів. Скаржник вказує, що до закінчення судових дебатів жодних заяв ТОВ «КРОК ВУД» на адресу суду не подавалось. Заявлена в усній формі заява представником позивача про надання п`ятиденного строку після ухвалення рішення суду по суті справи для подання доказів понесених судових витрат у зв`язку з розглядом даної справи не є належною процесуальною дією, що охоплюється положеннями частини третьої статті 143 КАС України.
В судовому засіданні представники відповідача апеляційну скаргу підтримали, представник позивача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає частково.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що на підставі Наказу від 27.04.2023 № 235-п та направлень від 27.04.2023 № 898/07-16-07-06 та від 27.04.2023 № 899/07-16-07-06, виданих ГУ ДПС в Закарпатській області, керуючись    пп. 20.1.4 п. 20 ст. 20, пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78, абз. 2 пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу, ст.ст.    75,    78 ПК України    Управлінням проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «КРОК ВУД» (код ЄДРПОУ 36586411) з питань дотримання вимог валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічних договорів (контрактів): - № KD 21062021 від 21.06.2021 року за період діяльності з 21.06.2021 року по 28.04.2023 року; -№ 01032021 від 01.03.2021 року за період діяльності з 01.03.2021 року по 28.04.2023 року; -№25/10/2021 за період діяльності з 25.10.2021 року по 28.04.2023 року.
10 травня 2023 року,     за результатами документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог валютного законодавства при виконанні вказаних вище зовнішньоекономічних договорів (контрактів)    Управлінням складено акт за № 2967/07-16-07-06/36586411 в якому зазначено, що ГУ ДПС у Закарпатській області, направлено на адресу Товариства листи:
-№ 8861/6/07-16-07-06 від 17.08.2022 про надання пояснень та їх документального підтвердження щодо можливого порушення валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічного договору (контракту) № KD 21062021 від 21.06.2021 (дата авансового платежу по імпорту товару - 29.06.2021). Товариством відповідь не надано;
-№ 804/6/07-16-07-06 від 20.01.2023 про надання пояснень та їх документального підтвердження щодо можливого порушення валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічних договорів (контрактів) № 01032021 від 01.03.2021 (дата експорту товару -     05.05.2022, 20.05.2022), № 25/10/2021 від 25.10.2021 (дата експорту товару - 11.11.2021, 25.11.2021), № KD 21062021 від 21.06.2021 (дата авансового платежу по імпорту товару - 01.11.2021);
-№ 2351/6/07-16-07-06 від 27.02.2023 про надання пояснень та їх документального підтвердження щодо можливого порушення валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічного договору (контракту) № 01032021 від 01.03.2021 (дата експорту товару -    06.06.2022, 20.06.2022, 04.07.2022, 19.07.2022, 27.07.2022, 04.08.2022);
-№ 5231/6/07-16-07-06 від 28.04.2023 про надання пояснень та їх документального підтвердження щодо можливого порушення валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічного договору (контракту) № 01032021 від 01.03.2021 дата експорту товару - 24.02.2022.
ТОВ «КРОК ВУД» надало відповідь та підтверджуючі документи листом від 27.02.2023 № 42 (вх. 4236/6/07 від 09.03.2023) щодо листа ГУ ДПС у Закарпатській області від 20.01.2023 за № 804/6/07-16-07-06. Стосовно інших листів від 17.08.2022 за № 8861/6/07-16-07-06, від 19.12.2022 за № 13816/6/07-16-07-06, від 27.02.2023 за № 2351/6/07-16-07-06, від 28.04.2023 за № 5231/6/07-16-07-06, Товариством відповідь не було надано.
Висновками акта    перевірки встановлено порушення ч. 3    ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» від 21.06.2018 року № 2473-VIII: несвоєчасне надходження товару (повернення коштів) в законодавчо встановлені терміни при виконанні зовнішньоекономічного контракту № KD 21062021    від 21.06.2021, укладеного між ТОВ «КРОК ВУД» та фірмою «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG, Німеччина.
Не погоджуючись з висновками акта перевірки, Товариство подало заперечення на нього. Листом ГУ ДПС у Закарпатській області від 15.06.2023 року за № 7098/6/07-16-07- 06    Товариство повідомлено про те, що за результатами розгляду заперечення на акт перевірки прийнято рішення, що висновки даної документальної перевірки залишаються без змін.
На підставі акта перевірки № 2967/07-16-07-06/36586411 від 10.05.2023 року, ГУ ДПС у Закарпатській області 16.06.2023 року прийняло податкове повідомлення-рішення № 2812/07-16-07-06    у зв`язку з порушенням ч. 3    ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції»    та застосовано щодо Товариства суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у т.ч. за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 2 459 976,19 грн. пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов`язань та ШС за порушення валютного законодавства.
Вважаючи прийняте податкове повідомлення-рішення протиправними, ТзОВ «Крок Вуд» звернулося з позовом до суду.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з таких підстав.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється    Податковим кодексом України    (далі -    ПК України).
Порядок проведення документальних позапланових перевірок врегульовано    ст. 78 ПК України, а їх підстави у п. 78.1 ст. 78 ПК України. Відповідно до вказаної вище норми документальна позапланова перевірка здійснюється якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
Отже, для проведення документальної позапланової перевірки відповідно до пп.    78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України    необхідною є сукупність наступних підстав:
1) отримання контролюючим органом інформації про можливе порушення платником податків законодавства;
2) отримання платником податків письмового запиту контролюючого органу пояснень та ненадання пояснень та їх документального підтвердження у визначений    законом    строк.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що обставини надіслання Національним банком України  у період серпня 2022  року по лютий 2023 року Державній податковій службі України витягів з інформації, що надається банками Національному банку відповідно до вимог Інструкції про порядок валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів за зовнішньоекономічним договором KD21062021 від 21.06.2021, сторонами не заперечується.
Так, до ГУ ДПС у Закарпатській області надійшла інформація з ДПС України (листи від 10.08.2022№ 8856/7/99-00-07-05-02-07, від 06.12.2022 № 15770/7/99-00-07-05-01-07, від 02.01.2023№ 29/7/99-00-07-05-01-07, від 01.02.2023 № 2238/7/99-00-07-05-02-07, від 24.02.2023 № 4218/7/99-00-07-05-02-07 з витягами інформації, отриманої від Національного банку України, про виявлені факти ненадходження в установлені Національним банком України граничні строки розрахунків грошових коштів чи товарів, яка надана банками до НБУ згідно із Інструкцією про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, яка затверджена    постановою Правління НБУ від 02.01.2019 №7, на виконання статей 12 і 13 Закону України «Про валюту і валютні цінності», яка свідчить про порушення ТзОВ «КРОК ВУД» валютного законодавства в частині несвоєчасного (неповного) виконання експортних операцій щодо відвантаження товару по зовнішньоекономічним договорам (контрактам) та імпортних операцій щодо придбання товару по зовнішньоекономічним договорам (контрактам), зокрема, по зовнішньоекономічному договору (контракту) №KD21062021 від 21.06.2021. 
Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновків про протиправність призначення відповідачем документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог валютного законодавства по зовнішньоекономічному контракту KD21062021 від 21.06.2021 за період діяльності з 21.06.2021 року по 28.04.2023 року; № 01032021 від 01.03.2021 року за період діяльності з 01.03.2021 року по 28.04.2023 року; №25/10/2021 від 25.10.2021 за період діяльності з 25.10.2021 року по 28.04.2023 року.
Як слідує з наказу ГУ ДПС у Закарпатській області від 27.04.2023 року за № 235-п, підставою проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Крок Вуд», є пп.    78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України.
Як зазначив суд першої інстанції, оскільки в частині авансового платежу по імпорту товару від 21.06.2021 року згідно з зовнішньоекономічним договором (контрактом) №KD21062021    від 21.06.2021 року, а також зовнішньоекономічних договорів (контрактів) №01032021 від 01.03.2021 року (дата експорту товару - 05.05.2022 року, 20.05.2022 року) та №25/10/2021 від 25.10,2021 року ТОВ «Крок Вуд» надало письмові пояснення з їх документальним підтвердженням, визначені пп.    78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України    підстави для проведення документальної позапланової перевірки були відсутні.
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що в ході судового розгляду в суді першої інстанції позивач визнав, що в Управління були законні підстави для проведення перевірки Товариства, однак суд першої інстанції залишив такі поза увагою. Окрім того зазначає, що спірне податкове повідомлення-рішення прийняте на підставі дослідження зовнішньоекономічного договору KD21062021 від 21.06.2021, та не стосується договорів № 01032021 від 01.03.2021 та №25/10/2021 від 25.10.2021. Окрім того зазначив, що до відзиву на позовну заяву долучено запит № 8861/6/07-16-07-06 від 17.08.2022 про надання пояснень та їх документального підтвердження щодо можливого порушення валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічного договору (контракту) № KD 21062021 від 21.06.2021 (дата авансового платежу по імпорту товару - 29.06.2021) та поштове відправлення, яке вручено Товариству 19.08.2022.  Аналогічно надіслані і вручені запити від 20.01.2023 та 27.02.2023 щодо договорів  KD21062021 від 21.06.2021, № 01032021 від 01.03.2021 та №25/10/2021 від 25.10.2021. Товариством усієї запитуваної інформації не надано. В свою чергу запит від 28.04.2023 надсилався Товариству під час перевірки і вручений 01.05.2023.
Суд апеляційної інстанції погоджується з аргументами скаржника та, аналізуючи обставини справи, письмові документи надані сторонами на підтвердження правової позиції вважає, що у контролюючого органу були наявні підстави для призначення перевірки, а відтак висновки суду в цій частині не узгоджуються з фактичними обставинами та доказами, які їх підтверджують. 
Як це встановлено контролюючим органом під час перевірки, мало місце несвоєчасне надходження товару (повернення коштів) в законодавчо встановлені терміни при виконанні зовнішньоекономічного Контракту №KD21062021 від 21.06.2021, укладеного між ТОВ «КРОК ВУД» та фірмою «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» Німеччина (Weinigstrasse 2/4, D -97941 Tauberbischofsheim, Deutschland).
Так, особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями, зокрема, з імпорту товарів регламентується відповідно до    статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» 21.06.2018 (далі-Закон № 2473-VIII). Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (ч. 1    ст. 13 Закону № 2473-VIII).
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання (ч. 2 ст. 13 Закону № 2473-VIII).
Згідно з вимоги ч. 3    ст. 13 Закону № 2473-VIII,     у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
Проте, статтею 13 Закону № 2473-VII (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, тобто проведення перевірки та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення)    визначає особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
За окремими операціями з експорту та імпорту товарів граничні строки розрахунків, встановлені Національним банком України, можуть бути подовжені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, шляхом видачі висновку.
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
У разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою    або    третьою    цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з    частиною першою    цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої    цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Судом першої інстанції встановлено, що 21.06.2021 року між «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» (Продавець) та ТОВ «Крок Вуд» (Покупець) укладено Контракт №KD21062021,    предметом якого є купівля-продаж обладнання, а саме, установки для шипового зрощування типу НS 120 вартістю 450 000 Євро. Згідно п.1 Контракту, термін поставки до 31.03.2022 при умові розрахунку.
Додатком №2 до Контракту визначено суми та строки здійснення платежів: 90 000 Євро - до 29.06.2021 року; другу частину вартості 45 000 Євро - протягом 42 банківських дня з моменту оплати першого авансового платежу; третю частину вартості 270 000 Євро - протягом 10 банківських днів з моменту отримання письмового повідомлення Продавця про готовність обладнання для відвантаження, але в будь-якому випадку до відвантаження та четверту частину 45 000 Євро - протягом 5 банківських днів після підписання Сторонами акту приймання результатів монтажних робіт і введення обладнання в експлуатацію, але не пізніше 3 місяців з дня відвантаження.
29 червня 2021 року та 01.11.2021 року ТОВ «Крок Вуд» здійснило два платежі на загальну суму 135 000 Євро, після чого «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» розпочало виготовлення обладнання.
З метою виконання зобов`язань за Контрактом, 26.01.2022 року між АТ «Альфа- Банк» та ТОВ «Крок Вуд» підписано Договір про відкриття невідновлювальної кредитної лінії № СLМВ2022008, кошти по якому не надавалися.
Так, заходи захисту, запроваджені Національним банком України, порядок їх застосування (порядок здійснення валютних операцій в умовах запроваджених цим Положенням заходів захисту), а також порядок здійснення окремих операцій в іноземній валюті регламентовані Положенням про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, яке затверджене    Постановою Правління Національного банку України № 5 від 02.01.2019 року.
Пунктом 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого    Постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 5, граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Відповідно до п. 14-2    Постанови Правління Національного банку України № 18 від 24.02.2022 року, граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 180 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року.
Завершення банком здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків здійснюється, зокрема, за наявності документів про припинення зобов`язань за операціями з експорту, імпорту товарів зарахуванням зустрічних однорідних вимог (пп. 5 п. 10 Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої    Постановою Правління Національного банку України № 7 від 02.01.2019 року.
Отже в силу вимог Закону № 2473-VIII, п.21 Положення, граничним строком імпорту обладнання та запасних частин є 28.06.2022 щодо платежу в 90    000 Євр, та 31.10.2022 в частині, що стосується платежу 45    000 Євро.  
Як це встановлено судом першої інстанції, Продавець відмовив ТОВ «Крок Вуд» у поверненні здійсненої передоплати та попередив, що у випадку нездійснення наступних платежів Товариство втратить здійснену передоплату.
Зі свого боку, суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності, згідно з ч. 4 ст.    6, ст.    14 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України, а також самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.
Як зазначено в судовому рішенні, 08 липня 2022 року    між «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG», ТОВ «Крок Вуд», а також «EUROHANDEL GmbH»    укладено Договір про заміну боржника (уступлення права вимоги), відповідно до якого ТОВ «Крок Вуд» передало, а «EUROHANDEL GmbH»    взяло на себе всі права та обов`язки ТОВ «Крок Вуд» за Контрактом №KD21062021 від 21.06.2021 року, а також набуло право вимоги на повернення від «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG»    45 000 Євро, які були перераховані Товариством 01.11.2021 року. «EUROHANDEL GmbH» в свою чергу взяло за себе зобов`язання зі сплати ТОВ «Крок Вуд» 45 000 Євро.
Як це зазначає апелянт, за вказаним договором сторони домовились про сплату «EUROHANDEL GmbH»    на користь «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» 100    000 Євро  до 15.07.2022; 70    000 Євро до 31.07.2022; 100    000 Євро до 15.08.2022; 166    000 Євро до 31.08.2022. Проте в підтвердження вказаних проплат позивачем не було надано жодних розрахункових документів.
Після отримання третього внеску «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» повинна повернути Товариству уже здійснені авансові платежі в розмірі 135    000 Євро (п.2 Вступу в договір). Проте Товариством до перевірки копій підтверджуючих документів на повернення таких платежів не надано.
Так, 01 серпня    2022 року    між ТОВ «Крок Вуд», а також «EUROHANDEL GmbH» укладено Угоду про зарахування зустрічних однорідних вимог, відповідно до якої Сторони зарахували зустрічні однорідні вимоги за вказаним вище Договором про заміну боржника, а також за Контрактами № 16082021 від 16.08.2021 року та №22012019 від 22.01.2019 року, відповідно до яких ТОВ «Крок Вуд» мало непогашену заборгованість перед «EUROHANDEL GmbH».
Також, 08.07.2022 року     укладено Договір про уступлення права вимоги, за яким «EUROHANDEL GmbH» набуло право вимоги на повернення від    «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» 90 000 Євро, які перераховані ТОВ «Крок Вуд» 29.06.2021 року, а також взяло за себе зобов`язання зі сплати ТОВ «Крок Вуд» вказаної суми.
08 липня 2022 року між ТОВ «Крок Вуд» та ТОВ «Голден Фруіт» укладено Договір про відступлення права вимоги № 2, відповідно до якого останнє набуло право вимоги на стягнення 90 000 Євро, які «EUROHANDEL GmbH» повинно сплатити ТОВ «Крок Вуд» згідно з вищевказаним Договором про уступлення права вимоги.
В подальшому, 08.07.2022 року між    «EUROHANDEL GmbH» та ТОВ «Голден Фруіт» укладено Угоду про зарахування зустрічних однорідних вимог, відповідно до якої Сторони зарахували зустрічні однорідні вимоги за вказаним вище Договором про відступлення права вимоги № 2 від 08.07.2022 року, а також за Контрактом № 1 від 30.11.2016 року, відповідно до якого ТОВ «Голден Фруіт» мало непогашену заборгованість перед «EUROHANDEL GmbH».
Як зазначив суд першої інстанції у судовому рішенні, військове вторгнення російської федерації та введення воєнного стану призвели до зменшення обсягів виробництва ТОВ «Крок Вуд» продукції, зменшення доходу, що мало наслідком неможливість своєчасного та повного подальшого виконання зобов`язань за Контрактом. Оскільки зобов`язання, що випливали з Контракту № КD21062021 від 21.06.2021 року припинились зарахуванням зустрічних однорідних вимог, обов`язок при проведенні імпортної операції забезпечити надходження товару у законодавчо визначені терміни у ТОВ «Крок Вуд» був відсутній.
Окрім того суд першої інстанції зазначив, що до повноважень контролюючого органу не входить право ревізувати наявність чи відсутність виробничої необхідності в укладенні тих чи інших договорів, а також надавати їм власну довільну оцінку під час виконання публічно-владних управлінських функцій незважаючи на відсутність визначених на це підстав. З цих підстав, на переконання суду першої інстанції, не заслуговує на увагу і твердження про ненадання ТОВ «Крок Вуд» підтверджуючих документів про взаєморозрахунки з «EUROHANDEL GmbH». Оскільки укладені з фірмою «EUROHANDEL GmbH»    правочини не визнані в судовому порядку недійсними, не є нікчемними та ніким навіть не оспорені, вони породжують передбачені ними правові наслідки.
Проте суд апеляційної інстанції зауважує, що 11.11.2022 до Контракту №KD21062021 від 21.06.2021 зі Додатком про «Вступ у Договір» від 08.07.2022 внесено чергові зміни, відповідно до яких покупцем обладнання залишається Товариство, та що станом на 11.11.2022 Контракт повністю оплачений. При цьому, Товариством підтверджуючих документів контролюючому органу про проведення взаєморозрахунків між сторонами не надано, так само як і не надано документів щодо регресних вимог між Товариством та  «EUROHANDEL GmbH».
Як це зазначено у постанові Верховного Суду від 29.07.2021 у справі №817/1200/15, вимоги, яким мають відповідати вимоги, що можуть підлягати зарахуванню, вони мають ``1) бути зустрічними (кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням є кредитором за другим); 2) бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв`язку з чим зарахування як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов`язань із передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають з різних підстав (різних договорів тощо); 3) строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги`` (постанова від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18; постанова від 16.04.2019 у справі №911/483/18; постанова від 21.11.2018 у справі №755/9929/15-ц).
Як це зазначає апелянт у апеляційній скарзі, Товариством надано лише одну угоду про зарахування зустрічних вимог від 01.08.2022, яка укладена між Товариством та «EUROHANDEL GmbH», які не є контрагентами за Контрактом № КD21062021 від 21.06.2021 року та не є по відношенню один до одного кредитором та боржником за цим Контрактом.
Отже, суд апеляційної інстанції погоджується з позицією відповідача що лише первісний Контракт спрямований на реальне настання наслідків та усі дії сторонами вчинені виключно на виконання первісного Контракту. На користь даної обставини свідчить фактичне постачання товару згідно ВМД  від 15.02.2023, в якій відправником зазначено «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG», а отримувачем Товариство. 
Відповідно до п.    85.2 ст. 85 ПК України    платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до п.    44.1 ст. 44 ПК України    для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Пунктом    44.3 ст. 44 Податкового кодексу України    передбачено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Пунктом    44.5 ст. 44 ПК України    визначено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених у пунктах 44.1 і 44.3 статті 44 розділу II Кодексу, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому Кодексом для подання податкової звітності, та митний орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. Згідно із вимогами п.    44.6 ст. 44 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
У постанові від 16.04.2020 у справі № 826/7760/15 Верховним Судом вказано про те, що висновок сформований судами попередніх інстанцій стосовно надання позивачем належних та достатніх доказів у справі фактично здійснено без врахування положень п.    44.6 ст. 44 Податкового кодексу України, оскільки як вбачається з акту перевірки, первинні документи по правовідносинам з спірними контрагентами до перевірки позивачем взагалі не надавались, такі було надано лише до суду.
У постанові від 03.04.2020 у справі № 822/315/16 Верховним Судом зроблено висновок, що первинний документ, не може бути врахований в якості належного доказу, оскільки такий був наданий лише в ході судового розгляду.
На переконання суду апеляційної інстанції, висновки суду першої інстанції про припинення обов`язків за  Контрактом № КD21062021 від 21.06.2021 року зарахуванням зустрічних однорідних вимог є передчасними, оскільки належними доказами не підтверджено, а висновок суду першої інстанції про відсутність обов`язку Товариства  забезпечити надходження товару у законодавчо визначені терміни спростовується самим фактом постачання товару згідно ВМД  від 15.02.2023, в якій отримувачем зазначено Товариство. 
Таким чином, висновки суду першої інстанції про не доведеність факту порушення позивачем ч. 3    ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», а саме порушення законодавчо встановленого строку розрахунків по експортних операціях за зовнішньоекономічним Контрактом № КD21062021 від 21.06.2021 року, укладеним з нерезидентом «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» (Німеччина) не підтверджені належними та допустимими доказами.
Окрім того, контролюючим органом встановлено, що за період, що перевірявся, ТОВ «КРОК ВУД» не отримував висновок Міністерства економічного розвитку і торгівлі України (Мінекономрозвитку України) щодо продовження строків розрахунків за імпортними зовнішньоекономічними операціями по зовнішньоекономічному контракту №KD21062021 від 21.06.2021. До господарського суду про стягнення з фірми «WEINIG VERTRIEB UND SERVICE GMBH & CO.KG» (    Німеччина) заборгованості позивач не звертався.
Проте, ключовим питанням, в межах якого відкрито апеляційне провадження у цій справі, є те, чи є пеня за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту    14.1.162 пункту 14.1. ст. 14 ПК України, в редакції        Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 № 466-IX , та, відповідно, чи розповсюджуються на таку пеню положення абз. 11 п. 52-1 підрозділу«Перехідні положення» ПК України.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються    Податковим кодексом України.
Підпунктом    75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України    визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, що проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Підпунктом    19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України    встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Рішення про застосування до уповноважених установ, суб`єктів валютних операцій заходів впливу приймається органами валютного нагляду відповідно до компетенції, визначеної частинами п`ятою і шостою    статті 11 цього Закону, у порядку, визначеному законодавством, що діє на день прийняття відповідного рішення (частина 8 статті    16    Перехідні положення Закону №2473-VIII).
Як вбачається з матеріалів справи,        контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 3    статті 13 Закону № 2473-VIII та нараховано пеню за період з 29.06.2022 по 15.02.2023 у розмірі 2 459 976,19 грн.
Так, згідно з абз.11 п. 52-1 підрозділу 10    розділу XX «Перехідні положення» ПК України    за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Законом України «Про внесення змін до ПК України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 № 466-IX    підпункт 14.1.162 ПК України    викладено в наступній редакції: «пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи».
Згідно підпункту    14.1.39. пункту 14.1. статті 14 ПК України    грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Відповідно до норм п. п.    54.3.3. п. 54.3. статті 54 ПК України    контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності; є контролюючий орган.
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що    ПК України    визначено, що пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті є різновидом грошового зобов`язання платника податків та застосовується контролюючим (податковим) органом в порядку, який передбачений для прийняття податкових повідомлень-рішень, а    Закон України «Про валюту і валютні операції», зокрема його стаття 13, містить лише встановлення такого виду відповідальності, як пеня за порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею.
Верховний Суд у постанові від 15.02.2023 у справі №420/1538/23 сформулював висновок, відповідно до якого пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, з 01.01.2021 (дата набрання чинності Законом України «Про внесення змін до ПК України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 № 466-IX) є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту    14.1.162. пункту 14.1. ст. 14 ПК України, та, відповідно, на неї розповсюджується дія положень абз. 11 п. 52-1 підрозділу 10    розділу XX «Перехідні положення» ПК України, який передбачає, що протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Згідно з статтею 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, застосовуючи вищевикладений висновок Верховного Суду до спірних правовідносин, колегія суддів вказує на відсутність у контролюючого органу підстав для нарахування позивачу у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а саме з 29.06.2022 по 15.02.2023, пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, а тому прийняте рішення не відповідає встановленим у статті 2 КАС України принципам, є протиправним та підлягає до скасування.
Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України, прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції при винесені оскаржуваного рішення неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, а тому рішення суду першої інстанції слід змінити в частині мотивів задоволення позову.
Щодо висновків суду першої інстанції про присудження судових витрат, то в силу позицій викладених у постановах Верховного Суду від 14 листопада 2019 року у справі № 826/15063/18, від 20 листопада 2020 року у справі № 910/13071/19, від 14.11.2019 у справі № 826/15063/18, від 20.11.2020 у справі № 910/13071/19, суд присуджуючи стороні, на користь якої відбулося рішення, його витрати на адвоката, керується принципом справедливості як одного з основних елементів принципу верховенством права, зважає на складність справи, якість підготовлених документів, витрачений адвокатом час, тощо.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанціях, що виходячи з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану учасників справи, вважає, що розмір витрат на професійну правничу допомогу, який підлягає стягненню з    Головного    управління ДПС у Закарпатській області    10 000,00 грн.
Керуючись статтями 134, 229, 241, 243, 308, 310, 317, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2023 задовольнити частково.
Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2023 року у справі №260/5748/23 змінити в частині мотивів задоволення позову.
В решті рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2023 року у справі №260/5748/23 залишити без змін.
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на додаткове рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 залишити без задоволення, а додаткове Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року у справі №260/5748/23– без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	Т. І. Шинкар 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	І. М. Обрізко  	
Повне судове рішення оформлене суддею-доповідачем 05.06.2024 згідно з ч.3 ст.321 КАС України