ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 травня 2024 року 
м. Київ

справа №140/10623/23
адміністративне провадження № К/990/10022/24  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Пасічник С.С., 

розглянув в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 (суддя Плахтій Н.Б.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2023 (судді: Кухтей Р.В. (головуючий), Нос С.П., Шевчук С.М.) у справі №140/10623/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Зак-Сервіс» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Зак-Сервіс» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 27.04.2023 №0049550707, яким нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 1  414  929,33 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності є не обґрунтованими.
В обґрунтування позову Товариство вказує, що розрахунок по експортній операції проведено в повному обсязі та у встановлені строки шляхом передачі векселя, а тому висновки контролюючого органу про не надходження на поточний рахунок позивача валютної виручки в сумі 74985,40 дол.США (еквівалентно 2193690,38 грн) за експортований товар по контракту №ЕХ-2517 від 23.03.2022 є помилковими, а пеня застосована протиправно.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2023, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2023, позов задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.
4. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що за умовами контракту №ЕХ-2517 від 23.03.2022 передбачено можливість проведення розрахунків із застосуванням векселів, фактична передача яких відбулася 07.04.2022 та 13.04.2022, тобто в межах 90 днів з дати оформлення вантажно-митної декларації (далі - ВМД) (05.04.2022), а відтак суди дійшли висновку про відсутність в даному випадку порушень граничних строків розрахунків за операцією з експорту товару.
Суди не взяли до уваги посилання контролюючого органу на норми пункту 14-4 постанови Правління НБУ №18 від 24.02.2022 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» (в редакції, станом на дату здійснення господарської операції), (далі - Постанова №18), згідно з якими грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в банку в Україні, оскільки в даному випадку розрахунок проводився не грошовими коштами, а шляхом передачі векселів, при цьому норми Закону України №2473-VIII від 21.06.2018 «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон №2473-VIII) не містять заборони виконання зобов`язання за зовнішньоекономічними договорами в іншій формі, крім готівкової, більше того, право на проведення розрахунків за зовнішньоекономічними операціями шляхом передачі векселів прямо передбачене цим Законом та Законом України №959-XII від 16.04.1991 «Про зовнішньоекономічну діяльність».
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2023, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2023 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 03.04.2023 №4570/07-07/42778323, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Зак-Сервіс» з питань дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пункту 2 статті 13 Закону України №2473-VIII від 21.06.2018 «Про валюту і валютні операції», пункту 9, підпункту 2 розділу ІІІ Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління НБУ від 02.01.2019 №7, пункту 14.2 постанови Правління НБУ №18 від 24.02.2022 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» в частині не надходження на поточний рахунок резидента ТОВ «Зак-Сервіс» валютної виручки в сумі 74985,40 дол.США (еквівалентно 2193690,38 грн) за експортований 06.04.2022 товар по контракту №ЕХ-2517 від 23.03.2022 від нерезидента - CAPITAL TRADE Sp. z o.o. (00-876 Warszawa, ul.Ogrodowa, 58, Poland).
Висновки контролюючого органу про порушення вимог законодавства вмотивовано тим, що на виконання умов контракту №ЕХ-2517 від 23.03.2022 позивачем було експортовано товар (зернові культури - кукурудза) на адресу отримувача продукції нерезидента - компанії CAPITAL TRADE Sp. z o.o.  (00-876 Warszawa, ul.Ogrodowa, 58, Poland), проте валютна виручка в сумі 74985,40 дол.США від нерезидента - компанії CAPITAL TRADE Sp. z o.o. на поточний рахунок Товариства у визначені законодавством граничні строки не надійшла.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 27.04.2023 №0049550707.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 23.03.2022 між ТОВ «Зак-Сервіс» (продавець) та CAPITAL TRADE Sp. z o.o. (покупець) укладено контракт №ЕХ-2517, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця, а покупець прийняти та оплатити товар, найменування, асортимент, кількість та ціна якого вказуються в специфікаціях, які є невід`ємною частиною даного контракту (пункт 1.1).
Згідно з пунктом 3.1 контракту валютою контракту є долар США або Євро. Як передбачає пункт 6.1 контракту, оплата вартості товару в сумі 100%, що зазначена в специфікації до нього, здійснюється шляхом безготівкового переказу покупцем грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця в строки, зазначені у відповідній специфікації. Відповідно до пункту 6.2 контракту датою оплати вважається дата зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця (а.с.24-29).
Специфікацією №1 від 23.03.2022 до контракту №ЕХ-2517 від 23.03.2022 передбачено поставку товару - кукурудза, в кількості 1500,00 тон, вартістю 399000,00 дол.США в строк до 30.04.2022 та визначено, що оплата за поставлений товар здійснюється банківським переказом протягом 2 (двох) операційних (банківських) днів з дати перетину кордону, вказаній в електронній митній декларації (а.с.30).
Додатковою угодою №1 від 23.03.2022 до контракту №ЕХ-2517 від 23.03.2022 пункт 6.1 контракту викладено в наступній редакції: «оплата вартості товару в сумі 100%, що зазначена в специфікації до нього, здійснюється шляхом безготівкового переказу покупцем грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця в строки, зазначені у відповідній специфікації. Крім того, на погашення грошового зобов`язання по даному договору покупець може передати продавцю простий вексель на суму існуючого на момент передачі такого векселя грошового зобов`язання в строк і на умовах, що аналогічні умовам погашення грошового зобов`язання покупця. Спосіб виконання зобов`язання - оплата товару грошима чи передача векселя - вибирає покупець в момент виконання зобов`язання. За взаємною згодою сторін, викладеною в письмовій формі, може бути використана інша форма оплати».
Також додатковою угодою №1 від 23.03.2022 до контракту №ЕХ-2517 від 23.03.2022 пункт 6.1 контракту викладено в такій редакції: «датою оплати вважається дата зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця або дата, вказана в акті прийому-передачі векселя (а.с.31-32).
На виконання умов вищевказаного контракту Товариством 05.04.2022 поставлено на адресу нерезидента - компанії  CAPITAL TRADE Sp. z o.o. товар - кукурудзу, в кількості 281,9 тон, вартістю 74985,40 дол.США, що підтверджується рахунком-фактурою №01 від 05.04.2022 та вантажно-митною декларацією №205140/2022/020582 від 05.04.2022 (а.с.33, 37-38).
З метою проведення розрахунків за поставлений товар компанія CAPITAL TRADE Sp. z o.o. ввезла на митну територію України векселі №26 від 06.04.2022 на суму 11645,23 дол.США та №27 від 06.04.2022 на суму 7101,12 дол.США, що підтверджується бланком декларації транскордонного переміщення фізичними особами валютних цінностей №205020/2022/10018 від 07.04.2022, та вексель №25 від 06.04.2022 на суму 56239,05 дол.США, що слідує з бланка декларації транскордонного переміщення фізичними особами валютних цінностей №205020/2022/4002 від 12.04.2022 (а.с.39-40).
У зазначених деклараціях містяться відомості про те, що валютні цінності, а саме векселі, емітовані компанією CAPITAL TRADE Sp. z o.o. з метою використання: передача уповноваженому представнику, розрахунок за контрактом, одержувачем яких є ТзОВ «Зак-Сервіс».
07.04.2022 та 13.04.2022 між уповноваженим представником компанії CAPITAL TRADE Sp. z o.o. та директором ТОВ «Зак-Сервіс» підписані акти приймання-передачі векселів №26 від 06.04.2022 на суму 11645,23 дол.США, №27 від 06.04.2022 на суму 7101,12 дол.США та №25 від 06.04.2022 на суму 56239,05 дол.США відповідно, що в загальній сумі становить 74985,40 дол.США (а.с.34-35).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а саме пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Контролюючий орган вважає, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми пункту 14-4 Постанови №18.
На переконання контролюючого органу пунктом 14-4 Постанови №18 визначено, що грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню саме на рахунок резидента в банку в Україні, а граничний строк такого зарахування становлять 180 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року.
9. Товариством надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій встановлено всі обставини справи та надано їм юридично правильну оцінку, у зв`язку з чим, просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій просить залишити без змін.
Позивач вказує, що розрахунки за контрактом №ЕХ-2517 від 23.03.2022 проведені у передбачені строки та у повному обсязі шляхом передачі векселів, що не суперечить вимогам законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності. 
Так статтею 14 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» визначено що всі суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам, а згідно статті 1 вказаного Закону валютні кошти - це валютні цінності - зокрема, платіжні документи (чеки, векселі, тратти, депозитні сертифікати, акредитиви та інші) в іноземній валюті.
З огляду на те, що нормами чинного законодавства України на дату здійснення операції, не було прямої заборони щодо здійснення розрахунків між учасниками зовнішньоекономічної діяльності векселями, відтак, позивач не порушив жодної норми Закону, прийнявши векселя в рахунок оплати за поставлений товар.
Також вказує, що пункт 14-4 Постанови №18 визначає порядок зарахування грошових коштів на рахунок резидента у разі здійснення нерезидентом розрахунку саме грошовими коштами. Однак положення Закону України «Про валюту і валютні операції» не містять прямої виключної заборони на здійснення розрахунку між резидентом та нерезидентом вексельною формою.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
11. Як вже зазначалось вище, задовольняючи позовні вимоги суди виходили з того, що умовами контракту передбачено можливість проведення розрахунків із застосуванням векселя, а оскільки фактична передача векселів відбулася в межах строку передбаченого для розрахунків за операціями з експорту, то відповідно застосування пені за порушень граничних строків є протиправним.
Також суди вказали, що норми Закону України «Про валюту і валютні операції» не містять заборони виконання зобов`язання за зовнішньоекономічними договорами в іншій формі, крім готівкової, в спірному випадку розрахунок проводився не грошовими коштами, а шляхом передачі векселів, а тому норми пункту 14-4 постанови Правління НБУ №18, згідно з якими грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в банку в Україні до спірних відносин не є визначальними.
Колегія суддів вважає такі висновки судів помилковими, з огляду на наступне.
Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства визначає Закон №2473-VIII (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Статтею 1 Закон №2473-VIII визначено, що у цьому Законі терміни вживаються в такому значенні:
- валютна операція - операція, що має хоча б одну з таких ознак:
а) операція, пов`язана з переходом права власності на валютні цінності та (або) права вимоги і пов`язаних з цим зобов`язань, предметом яких є валютні цінності, між резидентами, нерезидентами, а також резидентами і нерезидентами, крім операцій, що здійснюються між резидентами, якщо такими валютними цінностями є національна валюта;
б) торгівля валютними цінностями;
в) транскордонний переказ валютних цінностей та транскордонне переміщення валютних цінностей;
- валютні цінності - національна валюта (гривня), іноземна валюта та банківські метали;
- іноземна валюта:
а) грошові знаки грошових одиниць іноземних держав у вигляді банкнот, казначейських білетів, монет, що перебувають в обігу та є законним платіжним засобом на території відповідної іноземної держави або групи іноземних держав, а також вилучені або такі, що вилучаються з обігу, але підлягають обміну на грошові знаки, що перебувають в обігу;
б) кошти на рахунках у банках та інших фінансових установах, виражені у грошових одиницях іноземних держав і міжнародних розрахункових (клірингових) одиницях (зокрема у спеціальних правах запозичення), що належать до виплати в іноземній валюті;
в) електронні гроші, номіновані у грошових одиницях іноземних держав та (або) банківських металах.
- національна валюта (гривня):
а) грошові знаки грошової одиниці України - гривні у вигляді банкнот, монет, у тому числі обігових, пам`ятних та ювілейних монет, і в інших формах, що перебувають в обігу та є законним платіжним засобом на території України, а також вилучені або такі, що вилучаються з обігу, але підлягають обміну на грошові знаки, що перебувають в обігу;
б) кошти на рахунках у банках та інших фінансових установах, виражені у гривні;
в) електронні гроші, номіновані у гривні;
г) цифрові гроші Національного банку України.
Відповідно частини другої статті 5 Закону №2473-VIII усі розрахунки на території України проводяться виключно у гривні, крім розрахунків за: 1) операціями зі здійснення іноземних інвестицій та повернення іноземному інвестору прибутків, доходів (у тому числі дивідендів) та інших коштів, одержаних на законних підставах у результаті здійснення іноземних інвестицій; 2) операціями банків з надання банківських та інших фінансових послуг на підставі банківської ліцензії; 3) операціями з надання фінансових послуг, визначених пунктами 1-5 частини другої та частиною третьою статті 9 цього Закону, що надаються небанківськими фінансовими установами та операторами поштового зв`язку, які мають ліцензію Національного банку України на здійснення валютних операцій; 4) операціями з розміщення, виплати грошового доходу та погашення облігацій, казначейських зобов`язань України, номінованих в іноземній валюті, якщо це передбачено проспектом цінних паперів (умовами їх розміщення); 5) операціями з купівлі-продажу державних цінних паперів, номінованих в іноземній валюті, якщо ініціатором або отримувачем за такою валютною операцією є банк; 6) іншими операціями, визначеними Митним кодексом України та (або) нормативно-правовими актами Національного банку України.
Розрахунки за операціями, визначеними цією частиною, можуть проводитися в іноземній валюті, у гривні, а також у банківських металах.
Відповідно до частини першої статті 13 Закону №2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання (частина друга статті 13 Закону №2473-VIII).
Вказана норма імперативно встановлює, що розрахунки за операціями резидентів з експорту товарів проводяться шляхом зарахування грошових коштів на рахунки резидентів у банках України у визначені строки.
Інших форм розрахунків за експортними операціями норми Закону №2473-VIII не передбачають.
Положенням про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 №5, встановлено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів (пункт 21).
24.02.2022 Правлінням Національного банку України прийнято Постанову №18, відповідно до пункту 14-2 (в редакції станом на 04.04.2022) якої визначено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 90 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року.
При цьому пункт 14-2 (в редакції станом на 07.07.2022) встановлює граничний строк розрахунків - 180 календарних днів.
Отже за спірними експортними операціями строк зарахування коштів на рахунок Товариства у банку складав 90 днів.
Також пунктом 14-4 Постанови №18 (в редакції станом на 04.04.2022) визначено, що розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного в пункті 14-2 цієї постанови, з урахуванням вимог пункту 14-3 цієї постанови в повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 14-3 цієї постанови стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в банку в Україні.
Вказана норма також свідчить про те, що за операціями резидента з експорту товарів на рахунок такого резидента в банку в Україні мають надійти саме грошові кошти.
Відповідно до частини п`ятої Закону №2473-VIII порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару). 
Підпунктом 4 пункту 3 розділу I Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління НБУ від 02.01.2019 №7 (Інструкція) визначено, що днем виникнення порушення є перший день після закінчення встановленого Національним банком граничного строку розрахунків за операцією з експорту.
Відповідно до пункту 2 розділу вказаної Інструкції вимоги цієї Інструкції поширюються на операції з експорту та імпорту товарів, на які Національним банком встановлені граничні строки розрахунків, з урахуванням установлених Національним банком за поданням Кабінету Міністрів України винятків та (або) особливостей для окремих товарів, та (або) галузей економіки та мінімальних граничних сум операцій, на які поширюються встановлені Національним банком граничні строки розрахунків.
Пунктом 5 розділу ІІ вказаної Інструкції передбачено, що банк згідно з вимогами цієї Інструкції здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів резидента, які передбачають розрахунки в грошовій формі (уключаючи розрахунки резидента з нерезидентом на території України), що здійснюються через цей банк.
Відповідно до підпункту 1 пункту 6 розділу ІІ Інструкції банк згідно з цією Інструкцією здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентом граничних строків розрахунків за операцією резидента з експорту товарів, якщо на дату митного оформлення продукції або виконання резидентом робіт, надання послуг, експорту прав інтелектуальної власності, інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі), розрахунки за такою операцією не завершені (кошти від продажу нерезиденту товару на поточний рахунок резидента не надійшли або надійшли не в повному обсязі) або в банку немає інформації про завершення розрахунків за такою операцією.
Відповідно до підпункту 1 пункту 7 розділу ІІ Інструкції, банк розпочинає відлік установлених Національним банком граничних строків розрахунків з дати оформлення МД типу ЕК-10 "Експорт", ЕК-11 "Реекспорт" на продукцію, що експортується (якщо продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню), або підписання акту або іншого документа, що засвідчує поставку нерезиденту товару відповідно до умов експортного договору (якщо товар згідно із законодавством України не підлягає митному оформленню), - за операціями з експорту товарів.
Підпунктом 2 пункту 9 розділу ІІІ Інструкції передбачено, що банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків у разі експорту товару - після зарахування на поточний рахунок резидента в банку грошових коштів, що надійшли від нерезидента за товар (уключаючи кошти, переказані резидентом із власного рахунку, відкритого за кордоном, якщо розрахунки за експорт товару здійснювалися через рахунок резидента, відкритий за кордоном, та резидентом подано документи іноземного банку, які підтверджують зарахування коштів від нерезидента за товар), або від банку (резидента або нерезидента) за документарним акредитивом, відкритим на користь резидента за операцією з експорту товару, або в порядку, визначеному пунктом 16-2 розділу IV цієї Інструкції.
Слід зазначити, що положення наведеної вище Інструкції не передбачають можливості завершення здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операцією з експорту товарів ув`язку з проведенням розрахунків шляхом передачі векселя в рахунок оплати за поставлений товар.
З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що передача векселя в рахунок оплати за поставлений товар за операцією з експорту товару не є обставиною з якою положення  Інструкції пов`язують завершення здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків, навіть за умови, що така форма розрахунку передбачена умовами договору.
Крім того, слід зазначити, що пунктом 19 розділу IV Інструкції також визначено, що валютний нагляд за дотриманням резидентом граничних строків розрахунків за операцією резидента з експорту продукції здійснює лише банк, до якого надійшов реєстр МД, що містить інформацію про цю операцію. Грошові кошти від експорту товарів мають бути зараховані на відкритий у банку поточний рахунок резидента не пізніше граничних строків розрахунків.
Отже враховуючи наведені положення Закону України «Про валюту і валютні операції», Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління НБУ від 02.01.2019 №7, постанови Правління НБУ №18 від 24.02.2022 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» (в редакціях на час спірних правовідносин) колегія суддів приходить до висновку, що розрахунки за операціями резидентів з експорту товарів мають проводяться виключно шляхом зарахування грошових коштів на рахунки резидентів у банках України.
Колегія суддів вважає помилковими покликання судів з цього приводу на Закон України від 16.04.1991 №959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність» нормами якого визначено право самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам, а отже моментом припинення грошових зобов`язань за договором, яким визначено можливість вексельного розрахунку, є саме момент передачі такого векселя.
Преамбулою Закону України «Про валюту і валютні операції» визначено, що цей Закон визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства. Метою цього Закону є забезпечення єдиної державної політики у сфері валютних операцій та вільного здійснення валютних операцій на території України.
Також частинами другою та третьою статті 3 вказаного Закону №2473-VIII встановлено, що питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону. У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
Тобто Закон №2473-VIII є спеціальним Законом в сфері здійснення валютних операцій. 
Як вже зазначалось вище нормами Закону №2473-VIII передбачають, що розрахунки за операціями резидентів з експорту товарів проводяться шляхом зарахування грошових коштів на рахунки резидентів у банках України. Тобто передбачено виключно грошову форму розрахунків. 
Статтею 1 Закону України «Про валюту і валютні операції» визначено що у розумінні цього Закону є валютні цінності, національна валюта (гривня) та іноземна валюта.
Законом чітко визначено, що усі розрахунки на території України проводяться виключно у гривні, у певних випадках, визначених частиною другою статті 5 Закону України «Про валюту і валютні операції», розрахунки дозволено проводити в іноземній валюті, у гривні, а також у банківських металах .
При цьому Закон не містить положень щодо можливості проведення розрахунків за валютними операціями шляхом передачі векселя.
Відтак, хоча Закон України «Про зовнішньоекономічну діяльність» і надає право суб`єкту господарювання обрати самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України, проте Законом України «Про валюту і валютні операції», який є спеціальним Законом в сфері здійснення валютних операцій і має прерогативу в застосуванні, визначено єдину форму розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів і це виключно шляхом зарахування грошових коштів на рахунки резидентів у банках України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вказує на помилковість висновків судів попередніх інстанцій, що оскільки умовами контракту було передбачено можливість проведення розрахунків із застосуванням векселя, і фактична передача векселів відбулася в межах строку передбаченого для розрахунків за операціями з експорту, то відповідно позивам не допущено порушення строку розрахунків за контрактом з експорту товару.
Відтак, реалізуючи мету, з якою у цій справі було відкрито касаційне провадження, колегія суддів формулює такий правовий висновок. Статтею 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», який є спеціальним Законом в сфері здійснення валютних операцій, передбачено проведення розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів виключно у грошовій формі, під якою слід розуміти надходження валютних цінностей як в національній так і в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, в залежності від виду і особливостей зовнішньоекономічних договорів (контрактів) в яких визначено валюту розрахунків. Грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України.
Враховуючи встановлені у справі обставини, а саме не надходження у встановлений строк на рахунок позивача грошових коштів від нерезидента за контрактом №ЕХ-2517 від 23.03.2022, застосування контролюючим органом до Товариства пені на підставі пункту 2 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» є правомірним.
Розмір пені в сумі 1  414  929,33 грн згідно оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 27.04.2023 №0049550707 не є спірним.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
12. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних рішень, а тому касаційна скарга Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2023 підлягає задоволенню. 
13. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права (частина перша статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України). 
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2023 у справі №140/10623/23 скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Зак-Сервіс».
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду