ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 червня 2024 року 
м. Київ

справа № 480/4744/18
касаційне провадження № К/9901/15457/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 30.01.2019 (суддя - Бондар С.О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 03.05.2019 (головуючий суддя - Бершов Г.Є., судді - Катунов В.В., Шевцова Н.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправною та скасування вимоги, визнання дій протиправними,
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернулась до суду із позовом до Головного управління ДФС у Сумській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просила визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2018 №Ф-719-17, визнання протиправним покладення на неї обов`язків щодо слати єдиного соціального внеску як самозайнятої особи. 
Свої вимоги мотивує тим, що вона з 01.08.2014 працює на посаді начальника юридичного відділу ТОВ "Сумська паляниця" і одночасно має право на зайняття адвокатською діяльністю, перебуває на обліку в органах доходів і зборів як платник єдиного внеску, проте адвокатською діяльністю, як самозайнята особа, вона не займається і доходу не отримує. Посилається на протиправність нарахування їй, як самозайнятій особі, єдиного соціального внеску в сумі 5619,47 грн та протиправність вимоги про сплату боргу від 28.11.2018 № Ф-719-17, оскільки єдиний соціальний внесок нею було сплачено за основним місцем роботи.
Сумський окружний адміністративний суд рішенням від 30.01.2019, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 03.05.2019, позов задовольнив частково, визнав протиправною та скасував вимогу Управління про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2018 № Ф719-17. В іншій частині позовних вимог відмовив.
Задовольняючи позовні вимоги у визначеній частині, суди виходили з того, що відповідач, приймаючи оскаржувану податкову вимогу, діяв всупереч вимог Закону №2464-VI, оскаржувана вимога контролюючого органу винесена без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, зокрема, що позивач працює за основним місцем роботи в ТОВ "Сумська паляниця" та сплачував єдиний соціальний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а незалежною професійною діяльністю не займався.
Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями, відповідач подав до суду касаційну скаргу, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і порушення норм процесуального права. Зазначає про неврахування судами, що платниками єдиного внеску є працюючі особи, а також особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зокрема, юридичну практику, в тому числі адвокатську діяльність, та отримують дохід від цієї діяльності. Скаржник вважає, що оскільки позивач перебуває на обліку у податкового органу як працююча особа та як особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, то оскаржувана вимога про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску прийнята контролюючим органом правомірно.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваної вимоги.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.06.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.06.2024 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 19.06.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій і підтверджується матеріалами справи, позивач працює в ТОВ "Сумська паляниця" на посаді начальника юридичного відділу з 01.08.2014 по теперішній час, що підтверджується довідкою від 18.12.2018 № 09/648 та копією трудової книжки. 
За весь період роботи позивача на посаді начальника юридичного відділу ТОВ "Сумська паляниця" сплачувало за ОСОБА_1 єдиний соціальний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування як застрахованої особи. Зокрема, лише за період з лютого по жовтень 2018 року роботодавець - ТОВ "Сумська паляниця" нарахувало та сплатило за ОСОБА_1 єдиний соціальний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 7635,75 грн. 
08.02.2018 позивачу видано свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю (серії СМ №000510) та 15.03.2018 позивача взято на облік як платник єдиного внеску в ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС у Сумській області, що підтверджується повідомленням про взяття на облік платника єдиного внеску від 16.03.2018 №1818198000020. 
Управлінням винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2018 №Ф-719-17, відповідно до якої станом на 31.10.2018 позивач має заборгованість зі сплати єдиного соціального внеску в розмірі 5619,47 грн.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) самозайнятою особою є платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. 

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою-підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України працівником є фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.

За змістом пункту 2 частини першої статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Відповідно до частини третьої статті 4 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання (організаційні форми адвокатської діяльності).

Статтею 13 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" передбачено, що адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою. Адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, може відкривати рахунки в банках, мати печатку, штампи, бланки (у тому числі ордера) із зазначенням свого прізвища, імені та по батькові, номера і дати видачі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

За змістом статті 2 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.

Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою-підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 5 частини першої статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" до платників єдиного внеску віднесено також осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (в редакції, чинній з 01.01.2017) єдиний внесок нараховується:

- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку про те, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи, зокрема, адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність, як незалежну професійну діяльність. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, адвокатської діяльності, як незалежної професійної діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. 

Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного соціального внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування єдиного соціального внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Відтак, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.

З урахуванням зазначених нормативно-правових положень можна дійти висновку, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема, адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному, зокрема, в постановах від 05.11.2018 у справі № 820/1538/17, від 27.11.2019 у справі № 160/3114/19, від 05.03.2020 у справі № 824/509/19-а, від 18.11.2021 у справі № 520/6094/19, від 19.12.2022 у справі №640/9262/19.
Як установлено судами та підтверджується матеріалами справи, позивач є найманим працівником - начальником юридичного відділу ТОВ "Сумська паляниця" і за весь час роботи позивача у ТОВ "Сумська паляниця", роботодавець щомісячно сплачував за неї єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, як за найманого працівника, в розмірі 22% від суми нарахованої заробітної плати.
Відповідач не надав суду доказів того, що ОСОБА_1 крім виконання своїх обов`язків як найманого працівника займається адвокатською діяльністю як самозайнята особа та отримує від такої діяльності дохід.
Посилання податкового органу на право позивача займатися адвокатською діяльністю, як на підставу сплати єдиного внеску як самозайнятої особи, є необґрунтованими, оскільки право на зайняття діяльністю не є доказом здійснення адвокатської діяльності та отримання від такої діяльності доходу.
Ураховуючи встановлені судами обставини, зокрема, що позивач працює в ТОВ "Сумська паляниця", яке сплачує за неї в установленому Законом розмірі єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність визначення позивачу оспорюваної вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного соціального внеску.
Колегія суддів вважає правильним висновок судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваної вимоги, оскільки винесена відповідачем на підставі, у межах повноважень, але не у спосіб, передбачений законодавством та без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги відповідача без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України,

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області залишити без задоволення, а рішення Сумського окружного адміністративного суду від 30.01.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 03.05.2019 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк