ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 січня 2024 року	Львів	Справа № 140/11642/23 пров. № А/857/19820/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді          Шавеля Р.М.,
суддів                              Бруновської Н.В. та Хобор Р.Б.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26.09.2023р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо застосування фінансових (штрафних) санкцій за порушення правил обліку та обігу пального (суддя суду І інстанції: Сорока Ю.Ю., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 26.09.2023р., м.Луцьк; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: не зазначена),-

В С Т А Н О В И В:

25.05.2023р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції) позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Вест Петрол Маркет» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління /МУ/ ДПС по роботі з великими платниками податків /ВПП/ № 95/33000703 від 16.02.2023р. щодо застосування фінансових (штрафних) санкцій за порушення правил обліку та обігу пального в сумі 20000 грн.; стягнути з відповідача понесені судові витрати (а.с.1-9).

          Розгляд цієї справи, що віднесена процесуальним законом до справ незначної складності, проведено судом першої інстанції в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (а.с.33 і на звороті).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 26.09.2023р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Західного МУ ДПС по роботі з ВПП № 95/33000703 від 16.02.2023р.; вирішено питання про розподіл судових витрат (а.с.74-78).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач Західне МУ ДПС по роботі з ВПП, який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (а.с.81-86).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що спірна фактична перевірка позивача здійснена із дотриманням вимог закону, при цьому на підставі приписів пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу /ПК/ України Головне управління /ГУ/ ДПС у Полтавській обл. мало законне право на проведення такої перевірки, оскільки останнє здійснює функції у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Окрім цього, в наказі на проведення перевірки міститься посилання на вищевказану норму, із його змісту можна визначити вид і предмет перевірки, її тривалість, підтвердженням чого є допуск ревізорів до проведення перевірки.
Стосовно виявлених порушень наголошує, що під час проведення перевірки встановлено паливо-роздавальну колонку, яка не вказана в довідці про розпорядника акцизного складу пального та на якій є відсутнім заводський номер витратоміра, на неї не надано формуляр ПРК та результати повірки. Через вказану колонку здійснюється відпуск дизельного палива.
При цьому, цілком достатньою підставою для накладення штрафу є встановлення факту відсутності здійснення належної повірки паливо-роздавальної колонки; обов`язок встановлювати реалізацію палива за допомогою такої колонки нормами законодавства не визначений.

Інший учасник справи не подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Розгляд справи в апеляційному порядку здійснено в порядку письмового провадження за правилами ст.311 КАС України без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга підлягає до задоволення, з наступних мотивів. 

Під час судового розгляду встановлено, що працівниками ГУ ДПС у Полтавській обл. проведено фактичну перевірку господарської одиниці, де здійснює підприємницьку діяльність ТзОВ «Вест Петрол Маркет» - АЗС з магазином, що знаходиться за адресою: Полтавська обл., с.Супрунівка, вул.Київська, 4В, за результатами якої складено Акт перевірки № 815/16-31-09-01/42663493 від 26.01.2023р. (а.с.12-24).
Проведеною перевіркою встановлено, що згідно довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри на даному акцизному складі (№ 1007285) встановлено 6 (шість) паливо-роздавальних колонок /ПРК/ з відповідними серійними номерами, що зазначені в довідці про розпорядника акцизного складу пального (ПРК № 0840073; № 0840106; № 0830120; № 0839221; № 0840147, № 0804012).
Водночас, ревізорами встановлено ще одну паливо-роздавальну колонку, яка не вказана в Довідці про розпорядника акцизного складу пального та на якій відсутній заводський номер витратоміра. Також на вказану паливо-роздавальну колонку ТзОВ «Вест Петрол Маркет» не надано формуляр ПРК та результати повірки. Через зазначену паливо-роздавальну колонку здійснюється відпуск дизельного пального. 
Відповідно вимог пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівномірів лічильників та резервуарів
За результатами перевірки з цього питання встановлено розбіжність між інформацією, викладеною в Довідці про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівноміри з фактично наявними на акцизному складі паливо-роздавальними колонками.
Такі дії позивача кваліфіковані як порушення позивачем приписів пп.230.1.2, 230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України у зв`язку із невнесенням до Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а саме встановлено відсутність витратоміра-лічильника.
На підставі зазначеного Акту перевірки відповідачем Західним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято податкове повідомлення-рішення № 95/33000703 від 16.02.2023р. про застосування штрафу в сумі 20000 грн. (а.с.25-26).
Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось позивачем в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України № 10771/6/99-00-06-03-02-06 від 03.05.2023р. скаргу ТзОВ «Вест Петрол Маркет» залишено без задоволення, а спірне податкове повідомлення-рішення - без змін.

Звертаючись до суду із заявленими позовними вимогами, ТзОВ «Вест Петрол Маркет» обґрунтовував свої вимоги як порушеннями процедури проведення фактичних перевірок (відсутність підстав для проведення перевірки, наявність у наказі на проведення перевірки лише посилання на приписи пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, відсутність інформації про можливі порушення податкового чи іншого законодавства зі сторони позивача), так і відсутність порушення приписів пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України (відсутність в Акті перевірки ідентифікуючих ознак виявленої ПРК, недолучення доказів реалізації пального через вказану ПРК – незареєстрований витратомір-лічильник).

Приймаючи рішення по справі та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що приписами пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України визначені дві окремі групи правових підстав для проведення фактичної перевірки: «наявність та/або отримання інформації про порушення вимог законодавства...» та «здійснення функцій, визначених законодавством...».
При цьому, в наказі на проведення перевірки конкретна підстава для проведення перевірки не визначена; з його змісту неможливо встановити, що саме слугувало підставою для призначення такої перевірки.
Навіть за наявності у податкового органу права на проведення перевірки в зв`язку із здійсненням функцій контролю, вказане не позбавляє такий податковий орган обов`язку конкретизувати у наказі на призначення перевірки одну з передбачених пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України підстав.
Зважаючи на викладене, та беручи до уваги відсутність у наказі про призначення перевірки фактичних підстав для їх проведення, які не були доведені відповідачем як суб`єктом владних повноважень, суд прийшов до висновку про те, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача було здійснено протиправно.
Такі допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» призводять до відсутності правових наслідків такої, що є самостійною підставою для визнання протиправним та скасування рішення, прийнятого за її результатами.
Поряд з цим, при вирішенні спору суд вважав за доцільне перевірити висновки фактичної перевірки, які слугували підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення та, які зводяться до встановлення порушень позивачем пп.230.1.2, 230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України, у зв`язку з не внесенням до Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а саме: відсутністю витратоміра-лічильника.
Водночас, в Акті перевірки не зазначено жодних ідентифікуючих ознак виявленої ПРК, її серійного (ідентифікаційного) номеру, марки (моделі) такої ПРК, також не долучено жодних належних та допустимих доказів здійснення реалізації пального через таку ПРК.
Для застосування санкцій, передбачених п.128.1-1 ст.128 ПК України, обов`язковим є зокрема встановлення факту використання витратомірів-лічильників, який не внесений до Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.
Однак, складений Акт перевірки, на підставі якого прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, не містить жодного опису щодо інформації, якою повинен володіти контролюючий орган, щодо здійснення (або не здійснення) ТзОВ «Вест Петрол Маркет» реалізації пального з використанням незареєстрованого у відповідному реєстрі витратоміра-лічильника.
Відтак, встановлений перевіркою факт відсутності у позивача на АЗС з магазином, що знаходиться за адресою: Полтавська обл., с.Супрунівка, вул.Київська, 4В, на одному ПРК рівнеміра-лічильника, не знайшов свого підтвердження під час розгляду справи, а тому суд дійшов висновку про неправомірне застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Між тим, на думку колегії суддів, такі висновки суду першої інстанції не відповідають вимогам чинного законодавства та фактичним обставинам справи, з огляду на таке.

Згідно усталеної судової практики Верховного Суду по наведеній категорії справ встановлено певну послідовність оцінки судом підстав позову, а також визначено недоцільність дослідження наступних підстав за умови підтвердження первинних доводів, викладених у позовній заяві.
Зокрема, відповідно до правової позиції, наведеної в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020р. у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021р. у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, первинно оцінці судом підлягають доводи позивача щодо порушення податковим органом порядку проведення перевірки (тобто, процедурні порушення).

У цій справі одним із спірних питань є правомірність проведення відповідачем розглядуваної фактичної перевірки.
При цьому, підставою для проведення першої фактичної перевірки були приписи пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, що визначені у наказі відповідача № 101-п від 16.01.2023р. «Про проведення фактичної перевірки» (а.с.11).
Також в тексті згаданого наказу вказується на те, що така перевірка проводиться з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та палива, наявності ліцензій.

Розглядувані правовідносини регулюються приписами п.80.2 ст.80 ПК України (у редакції, діючій на момент виникнення спірних відносин), згідно яких фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
пп.80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
пп.80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
пп.80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;
пп.80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
пп.80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
пп.80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;
пп.80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

          Відповідно до ст.19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, зокрема:
пп.19-1.1.14. здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;
пп.19-1.1.16. здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;
пп.19-1.1.17. проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

          Приписами ст.16 Закону України № 481/95-ВР від 19.12.1995р. «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» визначено, що контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України. 

Оскільки позивач проводить роздрібну реалізацію пальним на АЗС з магазином, що знаходиться за адресою: Полтавська обл., с.Супрунівка, вул.Київська, 4В, отримав відповідну ліцензію № 16240314201900195 від 07.07.2019р. на право здійснення роздрібної торгівлі пальним терміном з 01.07.2019р. по 01.07.2024р. за вказаною адресою торгівлі, тому по відношенню до нього відповідач здійснює контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів.

Саме наведена обставина може бути окремою та самостійною підставою для проведення фактичної перевірки.
Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 06.04.2023р. у справі № 440/14765/21, від 12.08.2021р. у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020р. у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019р. у справі № 812/1112/16, від 07.11.2019р. у справі № 140/391/19, від 20.03.2018р. у справі № 820/4766/17, від 05.09.2023р. у справі № 380/7760/20.
При цьому, окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.
Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

          Таким чином, у відповідача були наявними правові підстави для проведення розглядуваної фактичної перевірки.
Окрім того, Верховний Суд у постанові від 21.01.2021р. у справі № 460/1239/19 вказав, що незазначення підстав у наказі на проведення перевірки не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до п.81.1 ст.81 ПК України в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.
Також згідно висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 03.11.2022р. у справі № 320/8042/21, згідно з положеннями п.80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Відповідно до пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством в сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

З урахуванням наведеного, під час проведення перевірки посадові особи контролюючого органу дотримались порядку її проведення, що вказує на наявність правових та фактичних підстав для проведення спірної перевірки, а тому доводи позивача у цій частині є необґрунтованими та безпідставними.

          В частині виявлених порушень за результатами проведення фактичної перевірки колегія суддів виходить з наступного.

          Як слідує із змісту складеного Акту перевірки, одним із виявлених відповідачем порушень з боку позивача є невнесення до Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального в резервуарі (пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України).

Відповідно до пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України акцизний склад - спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Розпорядником акцизного складу є суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, навантаження-розвантаження, зберігання пального (крім скрапленого газу природного, бензолу, метанолу), крім суб`єктів господарювання, які використовують приміщення, розташовані на митній території України, для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального (пп.14.1.224 п.14.1 ст.14 ПК України).
Згідно з п.230.1 ст.230 ПК України акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Підпунктом 230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України передбачено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Згідно з пп.230.1.4. п.230.1 ст.230 ПК України порядок ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Постановою КМ України № 891 від 22.11.2017р. затверджено Порядок ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів (надалі - Порядок № 891).
Згідно з пп.1 та 2 п.2 Порядку № 891 витратомір-лічичьник (дачі - витратомір) - законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки, призначений для безперервного вимірювання, запам ятовування та відображення у фактичних умовах вимірювання кількості пального, що проходить через вимірювальний перетворювач у закритих, повністю заповнених трубопроводах; рівнемір - лічильник рівня пального у резервуарі (далі - рівнемір) - законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки, призначений для вимірювання рівня пального, за яким обчислюється об`єм пального, що перебуває у резервуарі, за градуювальною таблицею резервуара.

Зі змісту наведених норм чинного законодавства України випливає, що кожний введений в експлуатацію стаціонарний резервуар, розташований на акцизному складі, повинен бути обладнаний рівнеміром-лічильником, який повинен відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. Кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу, розташоване на акцизному складі, повинно бути обладнане витратомірами-лічильниками. Водночас, функції витратомірів-лічильників можуть виконувати встановлені на акцизних складах паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства.

Відтак, враховуючи наведені положення ПК України, реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі підлягають, зокрема, витратоміри-лічильники (паливороздавальні колонки).

          Як слідує з матеріалів перевірки, позивачем зареєстрований акцизний склад № 1007285 за адресою: Полтавська обл., Полтавський район, с.Супрунівка, вул.Київська, 4-В.
Для зберігання пального використовуються 5 (п`ять) резервуарів типу РГС та 1 (один) резервуар типу СВГ загальною ємкістю 143 кубічних метра, які обладнані рівномірами-лічильниками Site Sentinel та Veeder-Root.
Вказані рівноміри підтверджується паспортами рівнеміра магнітострикційного та сертифікатом відповідності (а.с.55-60).
За зазначеною адресою позивач проводить відпуск пального через витратоміри-лічильники. Згідно Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри на зазначеному акцизному складі (№ 1007285) встановлено 6 (шість) паливо-роздавальних колонок з відповідними серійними номерами, що зазначені в довідці про розпорядника акцизного складу пального (ПРК № 0840073, 0840106, 0830120, 0839221, 0840147, 0804012) (а.с.62-67).
Під час проведення фактичної перевірки виявлено паливо-роздавальну колонку, яка не вказана в Довідці про розпорядника акцизного складу пального, та на якій відсутній заводський номер витратоміра. Також на вказану паливо-роздавальну колонку позивачем не надано формуляр ПРК та результати повірки. Через зазначену паливо-роздавальну колонку здійснюється відпуск дизельного пального. 
Отже, за результатами проведеної перевірки встановлено розбіжність між інформацією, наведеною в Довідці про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівноміри, з фактично наявними на акцизному складі паливо-роздавальними колонками.
          Вказані дії кваліфіковані відповідачем як відсутність реєстрації платником податку – розпорядником акцизного складу усіх розташованих на акцизному складі витратомірів-лічильників у розрізі акцизного складу в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.

          Згідно з приписами ст.128-1 ПК України:
пп.128-1.1. необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Повторне протягом року вчинення на тому самому акцизному складі будь-якого з порушень, передбачених абзацом першим цього пункту, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

Норми ст.128-1 ПК застосовуються: 1) з 01 липня 2019 року - до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20000 куб. метрів; 2) з 01 жовтня 2019 року - до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20000 куб. метрів; 3) з 01 січня 2020 року - до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (пункт 18 підрозділ 5 розділ XX Кодексу).
Пунктом 18 підрозділу 5 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначено, що до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, норми пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України застосовуються з 01 квітня 2020 року.

Отже, за змістом вказаних норм, для здійснення реалізації пального, розпорядники акцизних складів, де розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, з 01 квітня 2020 року зобов`язані обладнати їх витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, а також зареєструвати їх у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.
Таким чином, для притягнення до відповідальності за приписами п.128-1.1 ст.128-1 ПК України необхідно встановити на акцизному складі паливо-роздавальної колонки, яка не зареєстрована в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.

Висновки суду про відсутність в Акті перевірки ідентифікуючих ознак виявленої паливо-роздавальної колонки колегія суддів відхиляє, оскільки діюче законодавство не вимагає детальної оцінки виявленої ПРК. Окрім цього, документи про технічні характеристики, ідентифікаційні (заводські) номери можуть перебувати лише у розпорядника акцизного складу, тобто, самого позивача.
Оскільки дії ревізорів під час проведення спірної перевірки не були оскаржені позивачем (останній не наголошував на неправильному викладенні обставин перевірки, фальсифікації акту перевірки тощо), тому в колегії суддів не виникає сумнівів у правдивості та належності представленого відповідачем доказу – акту перевірки.

З урахуванням вищенаведеного, заявлений позов є безпідставним і необґрунтованим, через що не підлягає до задоволення з вищенаведених причин.

Враховуючи результат апеляційного розгляду, та в силу приписів ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви не підлягають відшкодуванню ТзОВ «Вест Петрол Маркет»; суму сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта Західне МУ ДПС по роботі з ВПП.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права (незастосування закону, який підлягав застосуванню), що призвело до помилкового вирішення спору, через що рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні заявленого позову, з вищевикладених мотивів.

Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ст.311, п.2 ч.1 ст.315, п.п.1, 4 ч.1 ст.317, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26.09.2023р. в адміністративній справі № 140/11642/23 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо застосування фінансових (штрафних) санкцій за порушення правил обліку та обігу пального, - відмовити.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви не підлягають відшкодуванню Товариству з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет»; суму сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Дата складання повного тексту судового рішення: 05.01.2024р.