ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 січня 2024 р. 	Справа № 480/6300/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Чалого І.С.,
Суддів: Ральченка І.М. ,  Катунова В.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 20.09.2023, головуючий суддя І інстанції: Є.Д. Кравченко, м. Суми, повний текст складено 20.09.23  по справі № 480/6300/23 за позовом              Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРК БІЛОПІЛЛЯ»  
до              Головного управління ДПС у Сумській області                      про визнання протиправними та скасування податкової вимоги та рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРК БІЛОПІЛЛЯ» (далі також – позивач) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі також – відповідач), у якому просило визнати протиправною та скасувати (анулювати) податкову вимогу від 27.03.2023 за №0000025-1302-1828 зі сплати земельного податку, що становить 285961,48 грн; визнати протиправним та скасувати (анулювати) рішення про опис майна у податкову заставу № 88/18-28-13-02-01 від 27.03.2023.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправною та скасовано податкову вимогу Головного управління ДПС у Сумській області від 27.03.2023 за №0000025-1302-1828 про визначення суми податкового боргу ТОВ «ПРК БІЛОПІЛЛЯ».
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Сумській області про опис майна у податкову заставу від 27.03.2023 за № 88/18-28-13-02-01.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь ТОВ «ПРК БІЛОПІЛЛЯ» судовий збір у сумі 4289 грн. 43 коп.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку, оскільки вважає його таким, що ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції не врахував, що позивач не звертався до контролюючого органу з відповідною заявою щодо відсутності можливості виконати свій податковий обов`язок; відповідно до листа Міністерства фінансів України від 09.02.2023 за № 11230-09-62/3885 перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затверджений відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 за № 1364 “Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією” Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України за погодженням з Міністерством оборони України не може застосовуватися для цілей оподаткування, оскільки згідно з Кодексом ключовою умовою можливості застосування платниками особливостей оподаткування є перелік територій, визначений саме Кабінетом Міністрів України; законодавчі підстави звільнення від нарахування та сплати ТОВ «ПРК БІЛОПІЛЛЯ» своїх податкових зобов`язань відсутні.
За результатами апеляційного розгляду відповідач просить скасувати судове рішення в оскаржуваній частині та ухвалити у цій частині нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Відповідно до пункту третього частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також – КАС України), суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ПРК Білопілля" є платником податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, та є платником плати за землю.
Між ТОВ "ПРК БІЛОПІЛЛЯ" (як орендарем) та Білопільською міською радою (як орендодавцем) укладено договір оренди земельної ділянки від 01.10.2020 (далі - Договір) (а.с. 11-14).
Відповідно до п.1 Договору орендодавець надає, а орендар приймає у строкове платне користування земельну ділянку загальною площею 3,0373 га, розташованою за адресою: Сумська обл., Білопільський р-н, м. Білопілля, вул. Ворожбянський шлях, 2.
На земельній ділянці розташовані об`єкти нерухомого майна: комплекс будівель і споруд нафтобази, нежитлові приміщення: будівля контори, загальною площею 128 м. кв., обмивний пункт, загальною площею 29,1 м. кв., котельня загальною площею 54,1 м. кв., прохідна, загальною площею 40,3 м. кв.; господарський корпус загальною площею 71,7 м.кв., тарний склад, загальною площею, 570,4 м. кв., які є власністю орендаря (п. 2 Договору).
Товариство з обмеженою відповідальністю "ПРК БІЛОПІЛЛЯ" є власником об`єкта нерухомого майна за адресою: Сумська обл, Білопільський р-н, м. Білопілля, вул. Ворожбянський шлях, буд. 2, що підтверджується витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (а.с. 7-8).
Позивачем самостійно подано до Головного управління ДПС у Сумській області:
- податкову декларацію з плати за землю (орендна плата) за 2022 рік від 28.04.2022 за №9048828352 від 18.02.2022, якою самостійно узгоджено річну суму до сплати в розмірі 368744,80 грн (щомісячно з січня по листопад -30728,73 грн, за грудень - 30728,77 грн.) (а.с.32-34);
- податкову декларацію з плати за землю (орендна плата) за 2023 рік від 09.02.2023 за №9019087056, якою самостійно узгоджено річну суму до сплати в розмірі 368744,80 грн (щомісячно з січня по листопад -30728,73 грн, за грудень - 30728,77 грн.) (а.с. 35-37);
- уточнюючу податкову декларацію з плати за землю (орендна плата) за 2023 рік від 09.03.2023 за № 9044505556, якою самостійно узгоджено суму до збільшення 55311,72 грн (щомісячно з січня по грудень - 4609,31 грн.) (а.с. 38-40).
Позивач здійснив часткову оплату задекларованих податкових зобов`язань, зокрема відповідно до платіжних доручень від 12.01.2022 за № 388 (на суму 27935,20 грн.), від 22.02.2022 за № 406 (на суму 30728,73 грн), від 29.11.2022 за № 441 (на суму 30728,73 грн), від 09.02.2023 за № 443 (на суму 30728,73 грн.), від 24.03.2023 за № 444 (на суму 30728,73 грн), що підтверджується витягом із ІКПП (а.с. 30-32).
Станом на 26.03.2023 за ТОВ «ПРК БІЛОПІЛЛЯ» обліковувався податковий борг у розмірі 285961,48 гривень, у тому числі: з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості у сумі 2000,00 грн; з орендної плати за земельні ділянки  з юридичних осіб у сумі 283961,48 гривень (зв. бік а.с. 27).
З метою погашення податкового боргу контролюючим органом сформовано податкову вимогу форми "Ю" від 27.03.2023 за № 0000025-1302-1828 (а.с. 27) та керівником контролюючого органу винесено рішення про опис майна у податкову заставу від 27.03.2023 за № 88/18-28-13-02-01 (а.с.28), які вручені представнику ТОВ "ПРК БІЛОПІЛЛЯ" 24.04.2023 (а.с.29).
Не погоджуючись із винесенням податкової вимоги та рішенням про опис майна в заставу, вважаючи, що у позивача відсутній обов`язок щодо сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та плати за землю, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив із їх обґрунтованості та правомірності, оскільки дійшов висновку, що віднесення відповідачем сум податкових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінного від земельної ділянки, та з орендної плати за земельні ділянки  з юридичних осіб до податкового боргу станом на день формування податкової вимоги є безпідставним, а отже спірна податкова вимога сформована відповідачем без наявних на те законних підстав, з огляду на що визнав її протиправною та скасував.
Виходячи з того, що оскаржуване рішення про опис майна у податкову заставу винесене на підставі скасованої судом податкової вимоги, з урахуванням похідного характеру такого рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що останнє також підлягає скасуванню.
Колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Відповідно до пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4 ПК України кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу.
Підпунктом 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України передбачений обов`язок платника податків сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку та строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (п. 36.1 ст. 36 ПК України).
Відповідно до пп. 266.7.5 п. 266.7 ст. 266 ПК України платники податку - юридичні особи самостійно обчислюють суму податку станом на 1 січня звітного року і не пізніше 20 лютого цього ж року подають контролюючому органу за місцезнаходженням об`єкта/об`єктів оподаткування декларацію за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками поквартально.
Згідно із пунктом 286.2 статті 286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями.
Враховуючи включені у вимогу податкові періоди, дату прийняття спірної вимоги, а також зміни в Податковий кодекс України, внесені у 2022 році, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що належними до застосування є положення Податкового кодексу України щодо підстав віднесення податкових зобов`язань, задекларованих позивачем у деклараціях з плати за землю (орендної плати), до податкового боргу станом на день формування податкової вимоги (27.03.2023).
Так, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» № 2120-IX від15.03.2023, який набув чинності 17 березня 2022 року, внесено зміни до ПК України шляхом включення пп. 69.14 та п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ, відповідно до якого:
69.14. Тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди. Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Тож, з наведеного вбачається, що за змінами п. п. 69.14 п. 69 підр. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України, не підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності): 1) за земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб та: розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації; 2) за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями, як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Крім того, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» № 2142-IX від 24.03.2022, який набрав чинності 05.04.2022, доповнено п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ підпунктом 69.22, відповідно до якого, зокрема:
тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, в якому припинено або скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від24лютого 2022 року № 2102-IX, не нараховується та не сплачується податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за об`єкти нежитлової нерухомості, у тому числі їх частки, що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації. При цьому платники податку - юридичні особи протягом шести календарних місяців після місяця, в якому припинено чи скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, мають право подати уточнюючу податкову декларацію, в якій відображаються зміни розміру податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за відповідний податковий період. Для платників податку - фізичних осіб контролюючий орган самостійно обчислює податкове зобов`язання за період з 1 січня по 1 березня 2022 року.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії та територій тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
За період з дати набуття чинності вказаними законами по дату винесення податкової вимоги у вказані пункти зміни не вносилися.
З аналізу зазначених норм вбачається, що вказані норми є імперативними та такими, що звільняють позивача як від нарахування, так і від сплати відповідних податкових зобов`язань, за умови щодо місця розташування відповідного нерухомого майна та земельної ділянки на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії.
22.12.2022 Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України прийнято Наказ № 309, яким затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією.
Відповідно до п. 1.7 підрозділу 1 розділу І вказаного Переліку Білопільську міську територіальну громаду (UA59080030000075526) з 25.05.2022 віднесено до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії. Дата припинення можливості бойових дій щодо вказаної території не визначена.
Як убачається з матеріалів справи, у графі № 7 «Код за КОАТУУ адміністративно-територіальної одиниці за місцем розташуванням земельної(их) ділянки (ок)» поданих позивачем податкових декларацій з плати за землю (орендна плата) за 2022 рік від 28.04.2022 за № 9048828352, за 2023 рік від 28.04.2022 за №9048828352 та уточнюючої податкової декларації з плати за землю (орендна плата) за 2023 рік від 09.03.2023 за № 9044505556 зазначений код: UA59080030000075526.
Отже, у податковій декларації позивача зазначена земельна ділянка, які знаходяться на території Білопільської міської територіальної громади.
Відтак з травня 2022 року, тобто у періоди, включені відповідачем до спірної податкової вимоги, об`єкти нерухомого майна позивача були розташовані на території на якій ведуться (велися) бойові дії, а відтак підпадали під дію положень п. 69.14 та 69.22 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України.
Заперечуючи проти права ТОВ «ПРК БІЛОПІЛЛЯ» на пільги щодо сплати орендної плати з юридичних осіб на підставі п. 69.14 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, відповідач посилається на Закон України від 11 квітня 2023 року № 3050-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно», яким внесено зміни до п. 69.14 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Так, у редакції Закону № 3050-IX від11.04.2023 пункт 69.14 викладено таким чином:
За період з 1 січня 2022 року до 31 грудня 2022 рокне нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї),що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних осіб, та за період з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року - в частині земельних ділянок, що перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців (абз. 1 п. 69.14).
Платники плати за землю, які до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно" відповідно до пункту 286.2статті 286 цього Кодексу задекларували за 2022 та/або 2023 роки податкові зобов`язання з плати за землю за земельні ділянки, що розташовані на територіях, визначених цим підпунктом, мають право відкоригувати нараховані податкові зобов`язання з плати за землю за період березень 2022 - грудень 2023 року шляхом подання в порядку, визначеному цим Кодексом, уточнюючих податкових декларацій (абз. 5 п. 69.14).
Отже, законодавець визначив умови оподаткування, уточнивши, що від плати за землю (орендної плати) звільняються земельні ділянки виключно в зоні активних бойових дій чи на окупованих територіях, змінивши початок цього періоду та обмеживши його дію до 31.12.2022.
Також аналіз зазначених змін дає підстави стверджувати, що у платників податків на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та платників плати за землю, які задекларували за 2022 рік, 2023 рік податкові зобов`язання по вказаним податкам, з`явилося право відкоригувати нараховані податкові зобов`язання шляхом подання податкових декларацій за відповідний період.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що посилання відповідача на дію вказаних норм ПК України станом на день складення податкової вимоги в редакції Закону України від 11 квітня 2023 року № 3050-ІХ «Про внесення змін до Кодексу та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно», яким відповідне право надається у разі розташування відповідних об`єктів нерухомості на територіях активних бойових дій, а також яким визначено право платників податку, які задекларували відповідні зобов`язання, відкоригувати нараховані податкові зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за період 2022 та 2023 роки шляхом подання в порядку, визначеному цим Кодексом, уточнюючих податкових декларацій за відповідний період, не заслуговують на уваги з огляду на те, що вказаний закон набув чинності 06.05.2023, в той час як спірна податкова вимога винесена 27.03.2023.
Тобто станом на день винесення спірної податкової вимоги Закон України від11квітня 2023 року № 3050-ІХ не був чинним, а відтак його норми застосуванню не підлягали.
Чинні на 27.03.2023 положення ПК України не пов`язували розташування відповідних об`єктів нерухомого майна з територіями саме активних бойових дій, як і не передбачали умовою звільнення від сплати податків подання платником уточнюючих декларацій з нульовими показниками.
Лише 06.05.2023 набули чинності зміни щодо надання права платникам податків на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та платникам плати за землю, які задекларували за 2022 рік, 2023 рік податкові зобов`язання по вказаним податкам, відкоригувати нараховані податкові зобов`язання шляхом подання податкових декларацій за відповідний період.
Тобто за нормами ПК України, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин та були чинні на момент виникнення спірних правовідносин, єдиною умовою для ненарахування та несплати зазначених у вимозі податкових зобов`язань було розташування відповідних об`єктів нерухомого майна на території, на якій ведуться (велися) бойові дії. Вказана умова позивачем дотримана.
Твердження представника відповідача, що у ТОВ «ПРК БІЛОПІЛЛЯ» відсутні пільги щодо сплати орендної плати з юридичних осіб, так як Білопільська міська територіальна громада законодавчо віднесена до територій можливих бойових дій критично оцінюється судом з огляду на положення пункту 1 Постанови Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 за № 1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією» (у редакції на час винесення податкової вимоги), відповідно до якого до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, включаються території можливих бойових дій та території активних бойових дій.
Посилання відповідач в апеляційній скарзі на лист Міністерства фінансів України від 09.02.2023 за № 11230-09-62/3885 щодо того, що перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затверджений відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 за № 1364 “Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією” Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України за погодженням з Міністерством оборони України не може застосовуватися для цілей оподаткування, оскільки згідно з Кодексом ключовою умовою можливості застосування платниками особливостей оподаткування є перелік територій, визначений саме Кабінетом Міністрів України, є недоречним з огляду на нормативно-правове регулювання спірних правовідносин. Колегія суддів зазначає, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.
Крім того, саме Кабінетом Міністрів України у пункті 1 Постанови від 06.12.2022 за №1364 визначено орган виконавчої влади (Міністерство з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій), якому делеговано повноваження щодо затвердження переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією.
Щодо доводів представника відповідача, які полягають в тому, що контролюючий орган жодним чином не може скасувати самостійно визначені платником податків зобов`язання в силу п. 56.11 ст. 56 ПК України, колегія суддів ураховує, що одним із принципів на якому ґрунтується податкове законодавство України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Колегія суддів зауважує, що у законі мова йде не лише про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні, а і про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.
Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56ПК України.
У разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків (п. 56.21 ст. 56 ПК України).
Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.
Така позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 10 лютого 2021 року у справі № 380/671/20.
З урахуванням висновків Верховного Суду, за наведених обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість у позивача як платника податків законних очікувань застосування до нього підстав звільнення від сплати податкового зобов`язання, що передбачені п. 69.14 та 69.22 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України, навіть у випадку виконання ним обов`язку щодо подання податкової декларації, якою самостійно узгоджено суму до сплати.
З огляду на зазначене віднесення відповідачем сум податкових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінного від земельної ділянки, та плати за землю (орендної плати) з юридичних осіб до податкового боргу станом на день формування податкової вимоги є безпідставним.
Отже, висновок суду першої інстанції про те, що спірна податкова вимога сформована відповідачем без наявних на те законних підстав, з огляду на що є протиправною та підлягає скасуванню, є обґрунтованим і законним.
Водночас, у зв`язку з несплатою податкового боргу, який виник на підставі винесеної відповідачем податкової вимоги, прийняте рішення про опис майна позивача в податкову заставу від 27.03.2023 за № 88/18-28-13-02-01.
Відповідно до статті 14 пункту 14.1 підпункту 14.1.155 Податкового кодексу України податкова застава - спосіб забезпечення сплати платником податків грошового зобов`язання та пені, не сплачених таким платником у строк, визначений цим Кодексом. Податкова застава виникає на підставах, встановлених цим Кодексом.
Положеннями статті 88 пункту 88.1 Податкового кодексу України визначено, що з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу.
Як передбачено положеннями статтею 89 пунктом 89.1 Податкового кодексу України, право податкової застави виникає: у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, - з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку; у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу.
Отже, умовою для прийняття керівником контролюючого органу рішення про опис майна платника податків у податкову заставу є наявність у такого платника податків податкового боргу.
Виходячи з того, що оскаржуване рішення про опис майна у податкову заставу винесене на підставі скасованої судом податкової вимоги, з урахуванням похідного характеру такого рішення, висновок суду першої інстанції про те, що останнє також підлягає скасуванню, є правильним.
Доводи апеляційної скарги є безпідставними, спростовуються наведеним вище та не впливають на правомірність висновків суду першої інстанції,  зміст апеляційної скарги, яка частково дублює відзив на позовну заяву, поданий до суду першої інстанції, містить виключно суб`єктивне бачення відповідачем обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, а відтак підстави для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції відсутні.
За приписами частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи з наданням оцінки всім аргументам учасників справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Ураховуючи положення статті 139 КАС України, підстави для зміни розподілу судових витрат відсутні. 
Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - задовольнити.
Рішення  Сумського окружного адміністративного суду від 20.09.2023 по справі № 480/6300/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		І.С. Чалий 	
Судді	   	І.М. Ральченко    В.В. Катунов