ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
15 січня 2024 року           справа №200/1327/23 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі суддів: Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г., Компанієць І.Д., розглянув у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 26 червня 2023 року (головуючий суддя І інстанції – Кочанова П.В.), складене у повному обсязі 26 червня 2023 року, у справі № 200/1327/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОВАЛ 97» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Донецькій області, Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, та зобов`язання вчинити певні дії,-

                                                       В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю “КОВАЛ 97” звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Донецькій області, Головного управління ДПС у Вінницькій області, в якому просить суд (з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог):
-          визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 20 грудня 2022 року №7892534/42593602 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 03 грудня 2022 року платника податків Товариства з обмеженою відповідальністю «КОВАЛ 97» в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 03 грудня 2022 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «КОВАЛ 97» (код ЄДРПОУ 42593602), за датою її фактичного подання для реєстрації - 05 грудня 2022 року.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 26 червня 2023 року позовні вимоги задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області від 20 грудня 2022 року №7892534/42593602 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 03 грудня 2022 року платника податків Товариства з обмеженою відповідальністю «КОВАЛ 97» в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 03 грудня 2022 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «КОВАЛ 97», за датою її фактичного подання для реєстрації - 05 грудня 2022 року.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Донецькій області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просило скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволені позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги посилається на те, що  за результатом розгляду наданих платником документів Комісією ГУ ДПС у Вінницькій області винесено рішення  про відмову у реєстрації  з причини того, що документально не підтверджено переміщення товару, не надано акту взаєморозрахунків з постачальником. 
Зазначає, що виходячи з обставин, що передували прийняттю оскаржуваного рішення, документи, які надані до суду при прийнятті рішення, орган ДПС не мав змоги дослідити. 
Також, вважає, що за таких обставин, позивач фактично просить суд перебрати на себе функцію контролюючого органу в частині дослідження документів та визначення права позивача на реєстрацію податкової накладної.
Окрім того, вважає, що позовна вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є втручанням в дискреційні повноваження контролюючого органу. 
Зазначає, що обов`язок підтвердження правомірності, обґрунтованості, повноти формування даних бухгалтерського та податкового обліку належними документами первинної фінансово-бухгалтерської звітності покладається саме на суб`єкта господарювання. Контролюючий орган, здійснюючи заходи податкового контролю аналізує, досліджує, співставляє дані, що містяться не лише в документах фінансової звітності, а й первинних документах.
На підставі зазначеного, просив суд відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог.
Представники сторін в судове засідання не викликались, про дату та місце розгляду справи повідомлявся належним чином.
Апеляційним судом витребувано у Донецького окружного адміністративного суду справу, однак листом суд першої інстанції повідомив, що справа в паперовому вигляді не формувалась. Також повідомлено, що всі документи експортовано в комп`ютерну програму «Діловодство спеціалізованого суду».
Відтак, апеляційний суд вважає за можливе здійснити апеляційний перегляд за документами, наявними в підсистемі «Електронний суд».
Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, перевірив матеріали справи і обговорив доводи апеляційної скарги, перевірив юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідив правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, встановив наступне.
Товариство з обмеженою відповідальністю “КОВАЛ 97” є юридичною особою, ідентифікаційний код 42593602, адреса реєстрації: 84122, Донецька область, вул.Центральна, буд.34.
У відповідності до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань основним видом економічної діяльності позивача є 10.16 Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості.
Товариство з обмеженою відповідальністю “КОВАЛ 97” є платником податку на додану вартість, що підтверджується витягом №1805104500051 від 19.12.2018 року з реєстру платників податку на додану вартість.
3 грудня 2022 року позивачем складено податкову накладну № 2 на суму ПДВ 82 066,67 гривень, загальну суму коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість у розмірі  492 400,00 гривень, опис товару (ваги автомобільні). 5 грудня 2022 року вказана податкова накладна була надіслана в електронному вигляді для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
5 грудня 2022 року податковим органом складена квитанція №9259680872, в якій зазначено, що податкову накладну № 2 від 03.12.2022 року прийнято, але реєстрацію в ЄРПН зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України; коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8423, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник “D“=1.7693%, “Р“=0.
З метою виконання вищевказаних вимог позивачем було направлено на адресу податкового органу повідомлення №1 від 14.12.2022 року про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної від 3 грудня 2022 №2, реєстрацію якої зупинено 5 грудня 2022 року.
Разом з вказаними поясненнями були надані копії документів щодо податкових накладних, а саме: копію статутних документів ТОВ «КОВАЛ 97»; копію договору ТОВ «КОВАЛ 97» - ТОВ «А-З ТЕРМІНАЛС» № 0112/22 від 24.11.2022р., стор.1-3;  копію рахунку №СФ-0000035 від 25.11.2022р., виписаного на ТОВ «А-З ТЕРМІНАЛС»;  копію видаткової накладної № РН-0000033 від 03.12.2022р., виписаної на ТОВ «А-З ТЕРМІНАЛС»;  копію платіжного доручення № 2350 від 29.11.2022р., копію податкової накладної № 1 від 29.11.2022р. та квитанцію про реєстрацію ПН, копію платіжного доручення № 99 від 05.12.2022р. та №94 від 01.12.2022 рік,  копію податкової накладної № 2 від 03.12.2022р. та квитанції в ЄРПН  №9259680872, виписаної на Товариство з обмеженою відповідальністю «А-З ТЕРМІНАЛС» реєстрацію якої зупинено та присвоєно в ЄРПН №9259680872, копію платіжного доручення № 2356 від 03.12.2022р., копію договору користування нежитловим приміщенням  від 22.05.2021р.; копію договору користування нежитловим приміщенням  № 2022-07-1 від 01.07.2022р.; копію форми № 20-ОПП додаток 10 до Порядку обліку платника податків і зборів від 08.12.2022, копію форми № 20-ОПП додаток 10 до Порядку обліку платника податків і зборів від 04.08.2020, копію договору придбання вагів автомобільних ФОП ОСОБА_1 - ТОВ «КОВАЛ 97» № 1/21 від 01.09.2021р, копію рахунку-фактури № 114-21 від 01.09.2021р., виписаного на ТОВ «КОВАЛ 97»;  копію видаткової накладної № 99-21 від 01.09.2021р., виписаної на ТОВ «КОВАЛ 97»; копії платіжних доручень № 33 від 16.02.2022, №31 від 14.02.2022, №10 від 20.01.2022, №65 від 15.12.2021, №48 від 25.11.2021, №384 від 25.11.2021, №376 від 19.10.2021, №353 від 01.09.2021.
За результатом розгляду зазначених письмових пояснень, рішенням від 20 грудня 2022 року № 7892534/42593602 позивачу було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 2 від 03.12.2022 року, у зв`язку з ненаданням платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У додатковій інформації зазначено, що документально не підтверджено переміщення товару, не надано акта взаєморозрахунків з постачальником.
Позивачем оскаржено рішення № 7892534/42593602 від 20 грудня 2022 року в адміністративному порядку.
Рішенням від 9 січня 2023 року №2573/42593602/2 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без змін. Підставою для прийняття рішення є: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Позивач оскаржує рішення податкового органу про відмову у реєстрації податкової накладної від 03.12.2022 №2, як таке, що прийнято необґрунтовано, тобто, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття відповідного рішення із порушенням норм чинного законодавства.
Позивач, не погоджуючись із відмовою у реєстрації податкової накладної, звернувся до суду із даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції при прийнятті рішення дійшов висновку, що відповідач протиправно відмовив у реєстрації податкової накладної, достеменно не вказавши які саме документи необхідно надати позивачу.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції з наступних підстав.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.  
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України (в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Таким чином, зміст цієї норми передбачає обов`язок реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк визначений Податковим кодексом України.
За приписами пункту 74.2. статті 74 ПК України, в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).
За приписами пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» № 1246 від 29 грудня 2010 року (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
За правилами пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (пункт 13 Порядку №1246).
Аналіз вказаних норм свідчить, що діючим законодавством встановлено перелік інформації, обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.
Без зазначення детальної інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі  податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктами 6 та 7 вказаного Порядку визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; або
2) відображеної в податковій накладній/розрахунку коригування операції хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції. 
Разом з тим дії відповідача щодо зупинення реєстрації податкових накладних не є предметом спору в даній справі.
Щодо подій, які відбулися після зупинення реєстрації податкових накладних позивача, суд зазначає наступне.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість є додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.  
Відповідно до п.п. 10 та 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, які є Додатком 3 до Порядку №1165, критерієм ризиковості здійснення операцій визначено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
З 14.12.2019 набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 1 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до  пункту 201.16  статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 цього Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі Головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Як встановлено судами, після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних позивачем як платником податків в порядку, встановленому законодавством, до контролюючого органу подані повідомлення, письмові пояснення щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, і копії відповідних документів, які підтверджували реальність здійснення господарських операцій по податковій накладній. 
Під час розгляду справи, судами встановлені наступні обставини.
24 листопада 2022 року між Товариством з обмеженою відповідальністю “КОВАЛ 97”, надалі «Продавець» та Товариством з обмеженою відповідальністю «А-З ТЕРМІНАЛС» надалі «Покупець» укладено договір купівлі - продажу товарів №0112/22.
Пункт 1 Договору визначає, що Продавець зобов`язується передати у власність покупцеві, а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити в сумі товар – ваги автомобільні 0603ЕЛ-89Э, заводський номер №23, в порядку і терміни, вказані в Даному Договорі. Товар відвантажується з відповідними документами (рахунки, накладні та ін..), які передаються одночасно з товаром.
Відповідно до пункту 2 Договору, ціна на Товар встановлюється за домовленістю між Продавцем та Покупцем, і вказується у рахунку, прайс-листі та інших супровідних документах, які є невід`ємною частиною даного Договору. Ціна товару визначається у національній валюті України, тобто в гривні. Ціна фіксується на строк дії рахунку. Ціна вказана в рахунках є Договірною. Оплата вважається вчиненою в момент зарахування коштів на рахунок Продавця.  Платіж здійснюється в безготівковій формі відповідно до банківських реквізитів Продавця, зазначених в цьому договорі. Товариство з обмеженою відповідальністю “КОВАЛ 97” є платником податку на прибуток на загальних підставах. Товариство з обмеженою відповідальністю «А-З ТЕРМІНАЛС» є платником податку на прибуток на загальних підставах.
Пунктом 3 Договору визначено, що  Продавець передає Покупцю товар не пізніше 7 (семи) робочих днів з моменту надходження оплати  від Покупця, у кількості і асортименті, які вказані у рахунках, накладних або актах, або інших документах. Товар може відвантажуватися окремими партіями згідно накладних або інших документів. Навантаження і доставка товару зі складу Продавця Покупцю здійснюється засобами Покупця або за домовленістю сторін. Товар є власністю Продавця до моменту його передачі Покупцю. Право власності на товар переходить до Покупця з моменту підписання накладних.
Пункт 8 Договору визначає, що даний Договір набирає чинності з дати підписання сторонами даного Договору і діє до моменту його остаточного виконання. Дата підписання Договору вказується на першій сторінці правому верхньому куту.
На виконання умов вказаного договору позивачем було виписано рахунок-фактуру №СФ-0000035 від 25 листопада 2022 року на суму 542 400,00 грн. в тому числі ПДВ 90 400,00 грн. та складено видаткову накладну  від 3 грудня 2022 року № РН-0000033 на суму 542 400,00 грн. в тому числі ПДВ 90 400,00 грн.
Часткова оплата за товар підтверджується платіжними дорученнями від 29 листопада 2022 року №2350 на суму 50 000,00 грн., від 3 грудня 2022 року на суму 44 000,00 грн та від 26 грудня 2022 року №2387 на суму 358 000,00 грн., за ваги автомобільні згідно рахунку №СФ-0000035 від 25 листопада 2022 року.
Про доставку товару за цим договором свідчить товарно-транспортна накладна № 1 від 3 грудня 2022 року на суму 542 400 грн. в тому числі ПДВ 90 400,00 грн.
При цьому, з наявних у матеріалах справи доказів, судом встановлено, що 29 листопада 2022 року позивачем складено податкову накладну № 1 на суму ПДВ 8 333,33 гривень, загальну суму коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість у розмірі  50 000,00 гривень, опис товару (ваги автомобільні). 5 грудня 2022 року вказана податкова накладна була надіслана в електронному вигляді для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних та прийнята податковим органом.
Водночас, матеріали справи містять Договір поставки від 1 вересня 2021 року №1/21, укладений між Товариством з обмеженою відповідальністю “КОВАЛ 97”, як покупцем та ФОП ОСОБА_1 , як постачальником, яким визначено, що постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити продукцію: Ваги автомобільні (0603ЕЛ-89Э, заводський номер №23). Загальна сума договору складає 220 879,20 грн. без ПДВ. Документи на товар, які Постачальник повинен передати Покупцю: рахунок, видаткова накладна.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач придбав у ФОП ОСОБА_1 ваги автомобільні на загальну суму 220 879,20 грн. згідно Договору поставки від 1 вересня 2021 року №1/21, що підтверджується рахунком-фактурою від 1 вересня 2021 року №114-21; платіжними дорученнями від 01.09.2021 №353 на суму 10 000,00 грн., від 25.11.2021 року №48 на суму 91 500,00 грн., від 25.11.2021 року №384 на суму 3 600,00 грн., від 19.10.2021 №376 на суму 3000,00 грн., від 15.12.2021 року №965 на суму 9 000,00 грн., від 20.01.2022 №10 на суму 200,00 грн., від 16.02.2022 №33 на суму 3 000,00 грн., від 14.02.2022 року №31 на суму 9 000,00 грн; видатковою накладною від 1 вересня 2021 року №99-21 на суму 220 879,20 грн. 
Між позивачем та ФОП ОСОБА_1 проведено звірку взаємних розрахунків за договором поставки №1/21 від 01.09.2021 за період з 1 вересня 2021 року по 1 березня 2022 року, про що складено Акт звірки від 1 березня 2022 року.
Товарно-транспортною накладною б/н від 01.09.2021 року підтверджується перевезення вагів автомобільних за адресою: Донецька область, м.Дружківка, вул.Нахімова, 8.
Відповідно до Договору безкоштовного використання приміщення від 22.05.2021 року, укладеного між ВАТ «Боранд-18» як позикодавцем та ТОВ “КОВАЛ 97” як позикоодержувачем, Позикодавець передає, а Позикоодержувач приймає у використання склад: частину нежитлового приміщення, загальною площею 1288 кв.м. Об`єкт нерухомості розташований за адресою: АДРЕСА_1 . Строк дії договору до 22.05.2025 року.
З повідомлення  ТОВ «КОВАЛ 97» наданого до контролюючого органу - ГУ ДПС у Донецькій області Слов`янсько-Лиманське управління, Слов`янська ДПІ (м. Слов`янськ) про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (форма № 20-ОПП) від 04.08.2020, судом встановлено, що позивач має об`єкти оподаткування розташовані за адресою: АДРЕСА_1 - склад та мельниця Р6-АВН-15. 
Також, матеріали справи містять Акт звірки взаємних розрахунків від 26 грудня 2022 року, складеного між позивачем та ТОВ «А-З ТЕРМІНАЛС» за договором поставки №0112/22 від 24 листопада 2022 року за період з 24 листопада 2022 року по 26 грудня 2022 року.
До матеріалів справи, позивачем також було додано Договір суборенди №2022-07-01 від 1 липня 2022 року, укладеного між ТОВ «БТ-ДІ» (надалі-Орендар) та ТОВ «КОВАЛ 97» (надалі – Суборендар) відповідно до якого Орендар передає, а Суборендар приймає в строкове платне користування на умовах суборенди (піднайму) об`єкт нерухомого майна, що є частиною майнового комплексу, розташованого за адресою: м.Київ, вул.Екскаваторна, 37А (надалі - «Об`єкт суборенди»): 169,8 м-2- нежитлове приміщення, частина літ. «Б»; 50 м-2 – частина відкритого майданчику. Суборендар приймає в строкове платне користування Об`єкт суборенди з метою виготовлення харчової продукції та складського зберігання власного майна.
З повідомлення  ТОВ «КОВАЛ 97» наданого до контролюючого органу - ГУ ДПС у Донецькій області Слов`янська державна податкова інспекція (м. Слов`янськ) про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (форма № 20-ОПП) від 08.12.2022, судом встановлено, що позивач має об`єкт оподаткування розташований за адресою: м.Київ, вул.Екскаваторна, 37А - офіс. 
Факт складання документів з порушенням вимог законодавства контролюючим органом не встановлено, що підтверджується змістом спірних рішень.
Між тим, за результатом розгляду письмових пояснень та копій документів, що подані платником податків, комісією регіонального рівня контролюючого органу щодо поданої позивачем податкової накладної прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для прийняття такого рішення стало ненадання платником податку копій документів, 
Відповідно до п. 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з п.п. 6 та 9 вказаного Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у  пункті 5  цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Згідно з п.п. 3 та 10 вказаного Порядку комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до  пункту 4  цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому  статтею 42  Кодексу.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з  додатком  до цього Порядку.
Відповідно до п. 11 Порядку комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5  цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до п. 12 вказаного Порядку № 520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані.
Форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (з тих, що визначені вказаною формою рішення), мають бути підкреслені.
В порушення наведених вимог законодавства оскаржуване рішення містить лише загальний перелік документів, що передбачений формою такого рішення (додаток до вказаного Порядку), і підкреслення документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надані, однак мали би бути надані щодо господарських операцій позивача, не містять.
Платником податків надано до податкового органу пояснення та первинні документи, що стосуються здійснення господарської операції, які на його переконання були належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарської операції, оскільки в квитанції про зупинення реєстрації була відсутня жодна інформація про те, які саме пояснення та/або документи потрібно подати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
При цьому, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надсилав.
Матеріали  справи містять копії первинних документів, оформлених позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надавалися до податкового органу разом із поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних складених у відповідності до вимог законодавства та засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
Жодних доводів та доказів щодо невідповідності наданих позивачем документів вимогам чинного законодавства, чи їх недостатності для підтвердження реальності здійснення господарських операцій, і, відповідно, можливості реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, - відповідачами суду не представлено.
Відтак, позивачем подано контролюючому органу ряд копій первинних документів, підтверджуючих наявність законних підстав для реєстрації податкових накладних.
Податковий орган не навів  в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних конкретного переліку документів, які має надати позивач для підтвердження господарської операції і надав можливість позивачу самостійно визначити обсяг необхідних документів, виходячи з конкретного критерію ризиковості. 
Суд апеляційної інстанції зауважує, що позивачем фактично на власний розсуд були надані первинні документи підтвердження операцій.
Отже, наведені обставини свідчать, що управління формально підійшло до встановлення правомірності формування позивачем податкових накладних, а висновки, викладені в рішеннях Комісії про відмову в реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних, не ґрунтуються на нормах чинного законодавства, адже відповідач не був позбавлений можливості після отримання наданих позивачем документів дослідити правочини, які укладалися між позивачем та його контрагентами, і винести законне та обґрунтоване рішення. Проте, зазначене, контролюючим органом, здійснено не було.
Зі спірного рішення вбачається, що підставою для його прийняття стало ненадання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У додатковій інформації зазначено, що документально не підтверджено переміщення товару, не надано акта взаєморозрахунків з постачальником.
При юридичній оцінці рішення про відмову в реєстрації податкових накладних суд першої інстанції обґрунтовано врахував, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено перелік документів, необхідних для їх реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимоги контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів критерію правової визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимоги. Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. 
Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. У разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішень про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.
Правова позиція такого ж змісту щодо застосування вище наведених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом, зокрема, у постановах від 16 квітня 2019 року касаційне провадження №К/9901/4895/19 (справа №826/10649/17), від 28 жовтня 2019 року касаційне провадження №К/9901/23858/19 (справа №640/983/19).
З огляду на викладені обставини, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції стосовно безпідставності та невмотивованості оскаржуваних рішень податкового органу про відмову у реєстрації податкової накладної, таким чином, є правильним висновок суду першої інстанції щодо визнання його протиправним та скасування.
При прийнятті цього рішення судом враховуються позиції Верховного Суду, викладені в постановах від 22 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18 та від 04 грудня 2018 року у справі № 821/1173/17, від 21 лютого 2020 року  у справі № 640/1131/19, - в яких суд, зокрема, вказав, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Таким чином, рішення суб`єкта владних повноважень не містять чіткої підстави їх прийняття, що свідчить про їх необґрунтованість.
Тобто, рішення фіскального органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що, у свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції щодо необхідності визнання протиправним та скасування рішень про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання її зареєструвати 
Втручання в дискреційні повноваження відповідача в рамках даної справи не відбулось
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до положень ч.1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін, оскільки суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а доводи апеляційної скарги не містять доказів, які б спростовували висновки суду першої інстанції.  
Керуючись статтями 250, 272, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -      
                                             
                                                           ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 26 червня 2023 року у справі № 200/1327/23 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку встановленому ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання  повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 15 січня 2024 року.      
             
Судді                                                                                                           А.В. Гайдар
                                                                                                                     Е.Г.Казначеєв
                                                                                                             І.Д.Компанієць