ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

09 січня 2024 року 
справа № 160/9696/22
адміністративне провадження № К/990/38141/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л. І., Гончарової І. А.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року (судді: Олефіренко Н. А., Божко Л. А., Суховаров А. В.),
у справі №160/9696/22
за   позовом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
про стягнення суми податкового боргу, 

УСТАНОВИВ:

Рух справи

07 липня 2022 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов позов Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до ОСОБА_1 , в якому позивач просить стягнути суму податкового боргу до бюджету в розмірі 113 995,98 грн з фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 березня 2023 року (суддя -  Сидоренко Д. В.) адміністративний позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що станом на час розгляду справи відповідач не сплатив узгоджену суму грошового зобов`язання, внаслідок чого податковий борг в сумі 113995,98 грн підлягає стягненню в судовому порядку.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 березня 2023 року в адміністративній справі №160/9696/22 скасовано, в задоволенні адміністративного позову відмовлено. 

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції зазначив, що за даними розрахунку податкового боргу предметом стягнення у даній справі є залишок несплаченої суми заборгованості позивача за платежем «орендна плата з фізичних осіб» станом на 04 квітня 2022 року, починаючи з лютого 2017 року. Проте, будь-яких доказів того, що спірні суми податкових зобов`язань з орендної плати за землю є задекларованими позивачем, а отже є узгодженими, але не сплаченими у строки, передбачені ПК України, відповідач не надав та на запит суду апеляційної інстанції не відредагував, тому відсутні підстави стверджувати, що спірні суми підлягають стягненню в судовому порядку. 

Суд апеляційної інстанції вважав, що податковий орган не довів належними доказами правомірність своєї вимоги щодо стягнення з відповідача суми пені.

Крім того, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги позивача не підлягають задоволенню, оскільки позивач просить стягнути податковий борг за орендною платою за земельну ділянку на користь Державного бюджету України, а не відповідного місцевого бюджету.

14 листопада 2023 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року у справі №160/9696/22, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 04 грудня 2023 року та витребувано справу з суду першої інстанції.

13 грудня 2023 року справа №160/9696/22 надійшла до Верховного Суду. 

Доводи касаційної скарги

Податковий орган в касаційній скарзі зазначає, що підставою касаційною оскарження є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, суд апеляційної інстанції не врахував жодних висновків Верховного Суду, зокрема, викладених у постанові Верховного Суду від 21 серпня 2019 року у справі №2340/4023/18 - «Оцінка податкового правопорушення, встановленого за результатами податкової перевірки відповідача, на підставі якої контролюючим органом прийнятий акт індивідуальної дії, має здійснюватися судом у провадженні за позовом платника податків про оскарження податкового повідомлення-рішення. Саме такий спосіб захисту прав платника податків визначений положеннями статей 55, 56 ПК України. В свою чергу, у межах розгляду справи про стягнення заборгованості суд позбавлений процесуальної можливості здійснювати правовий аналіз питання правомірності нарахованих контролюючим органом грошових зобов`язань. У спорах за позовом податкового органу про стягнення з платника податку податкового боргу встановленню та дослідженню підлягає факт узгодженості грошового зобов`язання, зокрема факт оскарження платником податку у передбаченому Кодексом порядку (адміністративному та/або судовому) податкового повідомлення-рішення, яким контролюючим органом визначене грошове зобов`язання, чи є останнє узгодженим з огляду на наявність (відсутність) процедури оскарження, факт сплати/несплати платником податку узгодженого грошового зобов`язання, протягом строків, визначених законодавством, факт направлення та вручення платнику контролюючим органом податкової вимоги, дотримання позивачем порядку здійснення цього заходу, тощо». Така правова позиція також узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, визначеною у постановах від 12 лютого 2019 року у справі №817/429/16, від 24 квітня 2020 року у справі №818/263/16, від 10 квітня 2020 року у справі №813/7758/14, від 21 листопада 2019 року у справі № 821/1126/16, від 09 жовтня 2019 року у справі №803/1101/15-а. 

Податковий орган зазначає, що станом на теперішній час у контролюючого органу відсутня інформація щодо оскарження податкових - повідомлень рішень. Також в провадженні за справою №160/9696/22 відповідач не подавав зустрічного позову про скасування будь-яких рішень контролюючого органу. Таким чином суд апеляційної інстанції порушив процедуру, визначену статтями 55, 56 ПК України.

Позивач просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року по справі №160/9696/22 та залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 березня 2023 року по справі №160/9696/22.

08 січня 2024 року від представника відповідача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить залишити скаргу без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанцій без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Обставини справи

В інтегрованих картках платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) обліковується податковий борг у сумі 131676,76 грн, який виник на підставі наступного.

17 квітня 2019 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Ф» №23509-5750-0483, яким відповідачу нараховано податкове зобов`язання за платежем «орендна плата з фізичних осіб» на суму 39102,65 грн (за 2019 рік).

Зазначене податкове повідомлення-рішення форми «Ф» №23509-5750-0483 від 17 квітня 2019 року направлено на адресу відповідача та згідно поштового повідомлення отримано особисто 28 травня 2019 року.

23 квітня 2020 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Ф» №2549070-5740-0483, яким відповідачу нараховано податкове зобов`язання за платежем «орендна плата з фізичних осіб» на суму 35790,68 грн (за 2020 рік).

Податкове повідомлення-рішення форми «Ф» №2549070-5740-0483 від 23 квітня 2020 року було направлене на адресу відповідача, проте конверт повернувся позивачу з позначкою «за закінченням встановленого терміну зберігання».

16 квітня 2021 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Ф» №2377091-2411-0483, яким відповідачу нараховано податкове зобов`язання за платежем «орендна плата з фізичних осіб» на суму 39102,65 грн (за 2021 рік).

Податкове повідомлення-рішення форми «Ф» №2377091-2411-0483 від 16 квітня 2021 року також було направлено на адресу відповідача, та згідно поштового повідомлення отримано особисто 26 червня 2021 року.

Докази оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень матеріали справи не містять.

Отже, сума податкового боргу ОСОБА_1 з орендної плати з фізичних осіб складає за основним платежем 113 995,98 грн.

Також суди попередніх інстанцій установили, що відповідно до норм статті 59 ПК України Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області сформовано податкову вимогу форми «Ф» №568-23 від 15 лютого 2016 року про обов`язок відповідача сплатити податковий борг на загальну суму 10715,00 грн. Вказана вимога направлена на адресу відповідача, та отримана останнім, що підтверджено рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення №5003101834619; доказів оскарження податкової вимоги форми «Ф» №568-23 від 15 лютого 2016 року матеріали справи не містять.

Правове регулювання

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в розмірах і порядку, встановлених законом.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до статті 14 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):

- податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України (підпункт 14.1.156 пункту 14.1);

- податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом (підпункт 14.1.175 пункту 14.1).

Платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи (підпункт 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України).

За приписами підпункту 20.1.34. пункту 20.1 статті 20 ПК України податковий орган має право звертатися до суду щодо стягнення коштів платника податків, який має податковий борг, з рахунків у банках, що обслуговують такого платника податків, на суму податкового боргу або його частини.

Згідно з пунктом 59.1 статті 59 ПК України у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до пункту 59.5 статті 59 ПК України у разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.

У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).

Згідно з пунктом 56.1. статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

У разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня (пункт 56.2. статті 56 ПК України).

Відповідно до пункту 56.18. статті 56 ПК України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.

Пунктами 95.1 та 95.2 статті 95 ПК України визначено, що контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі. Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги.

Відповідно до частини першої - третьої статті 21 Закону України «Про оренду землі» орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України. Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку за землю є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. 

Статтею 270 ПК України встановлено, що об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.

Відповідно до статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.

Згідно з пунктом 287.3 статті 287 ПК України податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Позиція Верховного Суду

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Оцінка податкового правопорушення, встановленого, зокрема, за результатами податкової перевірки відповідача, на підставі якої контролюючим органом прийнятий акт індивідуальної дії, має здійснюватися судом у провадженні за позовом платника податків про оскарження такого акту індивідуальної дії, зокрема податкового повідомлення-рішення.

У спорах за позовом контролюючого органу про стягнення з платника податку податкового боргу встановленню та дослідженню підлягають, зокрема, факт узгодженості грошового зобов`язання, а саме факт оскарження платником податку у передбаченому Кодексом порядку (адміністративному та/або судовому) податкового повідомлення-рішення, яким контролюючим органом визначене грошове зобов`язання, чи є останнє узгодженим з огляду на наявність (відсутність) процедури оскарження, факт сплати/несплати платником податку узгодженого грошового зобов`язання, зокрема і самостійно визначеного платником податку, протягом строків, визначених законодавством, факт направлення та вручення платнику контролюючим органом податкової вимоги, дотримання позивачем порядку здійснення цього заходу та інше.

Колегія суддів наголошує, що в межах розгляду справи за позовом суб`єкта владних повноважень про стягнення заборгованості суд позбавлений процесуальної можливості здійснювати правовий аналіз питання правомірності нарахованих контролюючим органом грошових зобов`язань, що визначені (нараховані) платнику податковим повідомленням - рішенням. Правомірність та правильність такого нарахування має здійснюватися судом також у провадженні саме за позовом платника податків про оскарження податкових повідомлень-рішень, або у межах справи про стягнення податкового боргу, де заявлено зустрічний позов.

Суд звертає увагу, що в адміністративному судочинстві діє принцип диспозитивності, який покладає на суд обов`язок вирішувати лише ті питання, про вирішення яких його просять сторони у справі (учасники спірних правовідносин). Під час розгляду справи суд зв`язаний предметом та підставами заявлених позивачем вимог. Вказаний принцип знайшов своє відображення у частині другій статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, в якій вказано, що суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, та в межах позовних вимог.

Досліджуючи обставини щодо наявності податкового боргу з орендної плати з фізичних осіб, суд першої інстанції установив обставини щодо визначення контролюючим органом позивачу податкового зобов`язання шляхом прийняття податкових повідомлень-рішень. Докази оскарження цих актів індивідуальної дії відповідач не надав, зустрічного позову не подавав. Податкова вимога вперше сформована контролюючим органом 15 лютого 2016 року, повторна не направлялась, оскільки податковий борг не був погашений, що підтверджено даними інтегрованої картки платника податку. Всі акти індивідуальної дії направлені платнику податку у визначеному законодавством порядку.
На час розгляду справи доказів сплати зазначеної суми відповідач суду не надав. 

Висновок суду апеляційної інстанції стосовно відсутності будь-яких доказів того, що спірні суми податкових зобов`язань з орендної плати за землю є задекларованими позивачем, а отже є узгодженими, колегія суддів Верховного Суду визнає безпідставним, оскільки сума грошового зобов`язання визначена контролюючим органом шляхом прийняття податкових повідомлень-рішень, щодо яких відсутні докази їх оскарження, а тому сума зобов`язання є узгодженою, оскільки не сплачена платником податків у встановлений ПК України строк, і набула статусу податкового боргу.

Також суд апеляційної інстанції, ухвалюючи постанову про відмову в задоволенні позовних вимог, виходив з того, що позивач просить стягнути податковий борг за орендною платою за земельну ділянку на користь Державного бюджету України, а не відповідного місцевого бюджету. Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що формулювання прохальної частини позову в такій формі не може бути підставою для відмови в позові, що фактично звільняє платника від обов`язку сплати податку. Це питання стосується порядку та способу виконання рішення та може бути відкориговане судом при постановленні рішення. Крім того, суд першої інстанції в резолютивній частині рішення стягнув суму податкового боргу до бюджету, без конкретизації «державного» чи «місцевого».

Колегія суддів Верховного Суду визнає безпідставними висновки суду апеляційної інстанції щодо не доведення податковим органом належними доказами вимоги щодо стягнення суми пені, оскільки пеню податковий орган до стягнення не заявляв. Податковий борг в розмірі 113 995,98 грн включає в себе виключно податкові зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб відповідно до податкових повідомлень-рішень від 17 квітня 2019 року №23509-5750-0483 (39102,65 грн), від 23 квітня 2020 року №2549070-5740-0483 (35790,68 грн), від 16 квітня 2021 року №2377091-2411-0483 (39102,65 грн).

Результати касаційного розгляду

Частиною четвертою   статті 328 КАС України   визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.

Відповідно до частин першої, другої та третьої   статті 242 КАС України   судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункту 4 частини першої     статті 349 КАС України   суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша   статті 352 КАС України).

Керуючись статтями   341,   345,   349,   352,   355,   356,   359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити.

Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року у справі №160/9696/22 скасувати, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 березня 2023 року залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                     Л. І. Бившева

                                                                                                         І. А. Гончарова