ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

05 березня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/7108/23	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Коршуна А.О. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,        
розглянув в порядку письмового провадження апеляційну скаргу	 Головного управління ДПС у Запорізькій області 	
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 06.11.2023р. у справі №280/7108/23	
за  позовом:	ОСОБА_1 	
до:  про:	Головного управління ДПС у Запорізькій області  визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу	

ВСТАНОВИВ:

           04.09.2023р. Запорізьким окружним адміністративним судом зареєстровано адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі– ГУ ДПС у Запорізькій області) про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу /а.с. 1-8/.
          Запорізьким окружним адміністративним судом, відповідною ухвалою від 11.09.2023р., за вищезазначеним  адміністративним позовом   відкрито провадження у адміністративній справі №280/7108/23 і справу призначено до судового розгляду /а.с. 62/.
Позивач, посилаючись у адміністративному позові,  на те, що  з додатку «Дія» вона довідалася про те,  що ГУ ДПС у Запорізькій області винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) за несвоєчасну сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування №Ф-1517-49 від 18.05.2021р. на загальну суму 37788,74 грн., та ця вимога нею   отримана на адвокатський запит 25.08.2023р. Позивачка вважає, що ця вимога прийнята  контролюючим органом з порушенням вимог податкового законодавства, з порушенням Інструкції про порядок нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства Фінансів України № 449 від 20.04.2015р., та не містить усіх обов`язкових реквізитів, податковим органом не доведено допущення нею порушень, перевірка порушень не проводилася, а здійснені у вимозі нарахування ґрунтуються на припущеннях, тому просила суд визнати протиправною та скасувати вимогу відповідача №Ф-1517-49 від 18.05.2021р. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 06.11.2023р. у справі №280/7108/23 адміністративний позов задоволено ;  визнано протиправною та скасовано вимогу  про сплату боргу (недоїмки) ГУ  ДПС у Запорізької області №Ф-1517-49 від 18.05.2021р.  у розмірі 37788,74 грн.  / а.с. 94-98/.
Відповідач, не погодившись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, за допомогою засобів поштового зв`язку 05.12.2023р. подав до суду апеляційної інстанції апеляційну скаргу / а.с. 104-108,109/, яка ним зареєстрована 12.12.2023р.  / а.с. 110/. 
З метою забезпечення розгляду вищезазначеної апеляційної скарги Третім  апеляційним адміністративним судом 13.12.2024р.  витребувано з суду першої інстанції матеріали справи  №280/7108/23 / а.с. 111/, які  надійшли до Третього апеляційного адміністративного суду 24.01.2024р. / а.с. 113/.
Ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 29.01.2024р.  у справі №280/7108/23 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС у Запорізькій області на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду   від 06.11.2023р. у справі №280/7108/23 / а.с. 115/ та справу призначено до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження з 05.03.2024р.  /а.с. 116/,   про що судом апеляційної інстанції було  повідомлено учасників справи / а.с. 117-120/.
Відповідач, посилаючись у апеляційній скарзі на те, що судом першої інстанції під час розгляду справи не було з`ясовано усі обставини справи, які мають суттєве значення для її вирішення, і  зроблено висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у справі з порушенням  норм чинного законодавства, просив скасувати рішення суду першої інстанції від 06.11.2023р. та постановити у справі нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні вимог адміністративного позову у повному обсязі. 
08.02.2024р. судом апеляційної інстанції зареєстровано відзив позивача на апеляційну скаргу / а.с. 122-128/ у якому позивач заперечувала проти доводів апеляційної скарги та просила суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 06.11.2023р. залишити без змін. 
Відповідно до ч. 1 ст. 309 КАС України апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції має бути розглянута протягом шістдесяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження, а положеннями ч. 5 ст. 250 КАС України передбачено, що датою ухвалення судового рішення  в порядку письмового провадження  є дата складення повного судового рішення.
Перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції  в межах доводів апеляційної скарги та заявлених позовних вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з  наступних підстав.
Під час розгляду цієї  справи судом першої інстанції встановлено, та підтверджено судом апеляційної інстанції, що ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , позивач у справі, зареєстрована у якості фізичної особи-підприємця 10.05.1995р. / а.с. 9,11,13-19/, та  у серпні 2023р. з додатку «Дія»  їй стало відомо про те, що  ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято вимогу про сплату нею боргу (недоїмки) з внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування №Ф-1517-49 від 18.05.2021р. на загальну суму 37788,74 грн. за період з 2017р. по 4 квартал 2020р. (включно), зазначені обставини підтверджуються належними письмовими доказами, які буди досліджені судом та долучені до матеріалів справи у тому числі даними інтегрованої картки платника податків – позивача у справі / а.с. 87/, при цьому необхідно зазначити, що обставини щодо дати прийняття вимоги, визначених цією вимогою розмірів заборгованості позивача зі сплати єдиного внеску та періоду за який вони нараховані, не заперечувався відповідачем під час розгляду цієї справи. 
          Вищезазначена податкова вимога відповідача, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, є предметом оскарження у цій адміністративній справі. 
Крім цього судом під час розгляду цієї справи встановлено, що позивач у справі протягом періоду за який спірною вимогою відповідачем здійснено нарахування боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску – з 01.01.2017р. по 19.01.2021р.,  була працевлаштована - працювала завідувачам ДНЗ № 25 «Горобинка» Запорізької міської ради Запорізької області за контрактом / а.с. 36-42/ та її роботодавцем – Територіальним відділом освіти Олександрівського району Департаменту освіти і науки Запорізької міської ради (ЄДРПОУ 37611422), систематично сплачувався єдиний внесок із заробітної плати позивача у справі, що підтверджується належними письмовими доказами, які були досліджені судом під час розгляду справи та долучені до матеріалів справи / а.с. 24-35/ і ці обставини не були спростовані відповідачем під час розгляду справи як судом першої інстанції так і апеляційним судом. 
Спірні відносини, що виникли між сторонами у справі, врегульовані нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон) в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Так нормами ПК України надано визначення, серед іншого, наступних понять для цілей оподаткування:
-          самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб (підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу); 
-          працівник - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону (пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу).
Єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок, ЄСВ), відповідно до п.2 ч.1 ст. 1 Закону - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Нормами ст. 2 Закону визначено, що його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску, а дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону Також встановлено, що виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Крім цього ч. 1 ст. 1 Закону, зокрема п. 3 та п. 10, надано визначення наступним поняттям: 
- застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок; 
- страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
При цьому платниками єдиного внеску, відповідно до абз. 2 п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону , є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Положеннями п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.
Єдиний внесок, відповідно до абз. 1 п. 1 ,2 ч. 1 ст. 7 Закону  нараховується:
-          для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
-          для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. 
При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
-          для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Але незважаючи на вищенаведені норми законодавства, які регулюють питання адміністрування ЄСВ, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що відносини щодо адміністрування ЄСВ при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  не врегульовано.
Сукупний аналіз наведених норм чинного законодавства дають можливість зробити висновок про те, що платниками єдиного соціального внеску є, серед інших фізичні особи-підприємці, і необхідною умовою  для сплати такою особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження цією особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ, оскільки саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць, але при цьому за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати, оскільки  метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Наведене дає підстави для висновку про те, що з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
Таким чином особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником, а в  іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що наведене  відповідачем в обґрунтування правомірності прийняття спірної вимоги тлумачення норм Закону, яке полягає у необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, не можуть бути прийняті судом до уваги та ґрунтуються на помилковому тлумаченні відповідачем норм чинного законодавства оскільки у разі застосування такої конструкції адміністрування ЄСВ  це призведе до подвійної сплати ЄСВ (безпосередньо особою та роботодавцем) за один і той самий період і за одну і ту саму особу, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Аналогічний висновок щодо застосування норм Закону під час розв`язання  побідних відносин  зроблено  Верховним Судом та викладено у постановах від 27.11.2019р. у справі №160/3114/19), від 04.12.2019р. у справі №440/2149/19.
Отже приймаючи до уваги, що під час розгляду цієї справи встановлено, що позивач з 01.01.2017р. по 19.01.2021р.  перебувала  у трудових відносинах з Територіальним відділом освіти Олександрівського району Департаменту освіти і науки Запорізької міської ради (ЄДРПОУ 37611422), працюючи на посаді завідувача ДНЗ № 25 «Горобинка» Запорізької міської ради Запорізької області за контрактом, та роботодавцем у цей період нараховувався та сплачувався за неї єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування / а.с. 23-43/, то у розумінні Закону позивач у цей період– 01.01.2017р. по 19.01.2021р., є застрахованою особою , а роботодавцем  нараховано та сплачено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за позивача  в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як самозайнятою особою, тому нарахування податковим органом позивачу єдиного внеску за період з 01.01.2017р. по 19.01.2021р.  оскаржуваною вимогою  є безпідставним.
З огляду на встановлений факт сплати роботодавцями у період – 01.01.2017р. по 19.01.2021р., за  застраховану особу ОСОБА_1 єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі не менше мінімального, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції обґрунтовано визнав протиправною та скасував податкову вимогу №Ф-1517-49 від 18.05.2021р. на загальну суму 37788,74 грн. за період з 2017р. по 4 квартал 2020р. (включно) та задовольнив заявлені позивачем позовні вимоги. 
Щодо тверджень відповідача під час розгляду цієї справи судом про пропуск позивачем строку на звернення до суду, то колегія суддів вважає ці твердження безпідставними з огляду на те, що позивач  стверджує, що копію спірної вимоги № Ф-1517-49   від 18.05.2021р. вона отримала лише   25.08.2023р. та цей адміністративний позов подала до суду за допомогою засобів поштового зв`язку 30.08.2023р. / а.с. 44/, тобто в межах встановленого ст.  122 КАС України строку на звернення до суду за захистом свого порушеного права, тоді як відповідачем будь-яких належних доказів на спростування цих доводів не було надано, а з наданої відповідачем копії конверту / а.с. 88-90/ не можливо встановити те, що у цьому відправленні на адресу позивача відповідачем було направлено саме вимогу № Ф-1517-49 від 18.05.2021р. 
Враховуючи вищенаведене колегія суддів вважає, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення заявлених позивачем у справи вимог, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення заявлених позивачем вимог,   зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не було встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, вважає необхідним рішення суду  першої інстанції від 06.11.2023р. у цій справі залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача  залишити без задоволення, оскільки доводи, які викладені у апеляційній скарзі, не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну   скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького  окружного адміністративного суду   від 06.11.2023р. у справі №280/7108/23 –  залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки встановлені ст. 329, 331 КАС України.
                    Постанову  виготовлено та підписано 05.03.2024р.    
   
Головуючий - суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов