ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 лютого 2024 року	Львів	Справа № 1740/2398/18 пров. № А/857/23936/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                          Ільчишин Н.В., 
суддів                                                             Гуляка В.В., Коваля Р.Й.,
за участі секретаря судового засідання      Ханащак С.І.,
розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Західного офісу Держаудитслужби на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року (судді Дуляницької С.М., ухвалене у відкритому судовому засіданні о 13 год. 40 хв. в м. Рівне повний текст рішення складено 09.11.2023) у справі №1740/2398/18 за позовом Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області до Західного офісу Держаудитслужби треті особи, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача Товариство з обмеженою відповідальністю «Західметал», Дочірнє підприємство «Рівненський облавтодор» ПАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України», Приватне акціонерне товариство «Рівнеавтошляхбуд» про визнання протиправним та скасування вимоги,-
ВСТАНОВИВ:

Служба автомобільних доріг у Рівненській області звернулася в суд з позовом до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області про визнання протиправною та скасування вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області від 30.07.2018 №13-17-05-17/3319 «Про пред`явлення обов`язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства» в частині підпунктів 1,2,3,8.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року, в задоволенні позову відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 06.07.2023 касаційну скаргу Служби автомобільних доріг у Рівненській області задоволено частково. Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року у справі №1740/2398/18 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції – Рівненського окружного адміністративного суду.
Оскаржуваним рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року позов задоволено повністю. 
Не погодившись з прийнятим рішенням Західний офіс Держаудитслужби подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю, вказує про порушення судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.
ТзОВ «Західметал» подало до апеляційного суду клопотання в якому просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року залишити без змін.
В судовому засіданні апеляційного розгляду справи в режимі відеоконференції представник відповідача Довгополюк В.В. апеляційну скаргу підтримала з підстав зазначених у скарзі, просила рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Представник позивача Цимбалюк О.П. в судовому засіданні апеляційного розгляду справи в режимі відеоконференції проти апеляційної скарги заперечила, просили апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
Відповідно до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга підлягає частковому задоволенню з наступних мотивів. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області проведено ревізію фінансово-господарської діяльності Служби автомобільних доріг у Рівненській області за період з 01.03.2015 по 28.02.2018, результати якої оформлені актом ревізії від 20.06.2018 № 13-17-05-06/19 (а.с.29-96 том 1).
З огляду на виявлені в ході ревізії фінансові порушення, відповідач направив Службі автомобільних доріг у Рівненській області (на даний час – Служба відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області) вимогу від 30.07.2018 № 13-17-05-17/3319 «Про пред`явлення обов`язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства».
Зазначена Вимога містить виявлені ревізією порушення законодавства, зокрема:
1) в порушення п.6.4.4.1 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 «Правила визначення вартості будівництва», затвердженого наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 № 293, ТзОВ «Західметал» в 2017 році включено до актів виконання робіт завищену вартість асфальтобетону, внаслідок включення до калькуляції по її виробництву витрат на перевезення щебеневої продукції, які фактично не підтверджені, чим завищено вартість виконаних робіт по об`єкту «Поточний середній ремонт автомобільної дороги Городище-Рівне-Староконстянтинів на ділянці км 82+600 км 86+500» на загальну суму 2666478,77 грн. Внаслідок оплати Службою завищеної вартості виконаних робіт обласному бюджету завдано матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму;
2) в порушення вимог п. 6.2.4 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, п. 5.23, п. 5.24, п. 5.25 СОУ 42.1-37641918-085:2012 «Правил визначення вартості робіт з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування, мостів та інших транспортних споруд», затверджених наказом Державного агентства автомобільних доріг України, від 02.10.2012 № 371 «ДП «Рівненський облавтодор» при обчисленні загальновиробничих, адміністративних витрат, а також прибутку безпідставно враховувались трудовитрати фізичних осіб, які виконували роботи з посипання дорожнього покриття протиожеледним матеріалом вручну на умовах цивільно-правових договорів, протягом періоду з 01.11.2016 по 28.02.2018, що призвело до завищення вартості виконаних робіт на загальну суму 1 242 622,74 грн. Внаслідок оплати Службою завищеної вартості виконаних робіт державному бюджету завдано матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму;
3) в порушення п. 6.4.3 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 ПАТ «Рівнеавтошляхбуд» на стадії складання ціни пропозиції учасника торгів по закупівлі послуг з поточного середнього ремонту автомобільної дороги «Городище-Рівне-Старокостянтинів на ділянці км 194+000- км 201+000» та автомобільної дороги «Доманове-Ковель-Чернівці-Тереблече на ділянці км 194+000-км 199+000» при визначенні вартості асфальтобетонної суміші включено завищені витрати по її перевезенню. Завищення фактичних відстаней між асфальтно-бетонним заводом в с. Любомирка та об`єктами поточного ремонту відповідно на 13,8 км та 8,8 км призвело до завищення обсягів та вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт за 2017 рік на загальну суму 424 885,48 грн, зокрема, по договору від 12.04.2017 № 10 на 131 608,18 грн та по договору від 12.04.2017 №11 на 293277,30 грн;
8) в порушення п. 5.8.13 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 прийняття та оплата Службою протягом періоду з 01.03.2015 по 28.02.2018 завищеної вартості виконаних будівельно-монтажних робіт на загальну суму 4779771,22 грн призвело до завищення вартості послуг по здійсненню технічного нагляду на загальну суму 97393,13 грн, чим нанесено матеріальної шкоди (збитків) державному бюджету на суму 40835,16 грн. та обласному бюджету 56 557,97 грн.
Усунути виявлені порушення законодавства вимагалось в установленому законодавством порядку. Вказано, що вичерпну інформацію про вжиті заходи та виконання цих вимог необхідно надіслати на адресу Управління західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області разом із завіреними, у встановленому порядку копіями первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують виконання обов`язкових вимог в термін до 01.10.2018.
Не погоджуючись із зазначеними пунктами Вимоги (пункти 1, 2, 3, 8) та вважаючи їх незаконними і протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року, в задоволенні позову відмовлено, зазначавщи, що оскаржувані пункти вимоги стосуються відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, які не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги і не є обов`язковими до виконання; тобто, останні не несуть юридичних наслідків для позивача, а тому, не порушують його прав та інтересів; у зв`язку з цим, звернення Служби автомобільних доріг у Рівненській області з позовом про визнання незаконною та скасування Вимоги є неналежним способом захисту порушеного права.
Постановою Верховного Суду від 06.07.2023 касаційну скаргу Служби автомобільних доріг у Рівненській області задоволено частково. Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року у справі №1740/2398/18 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції – Рівненського окружного адміністративного суду. Верховний Суд погодився із доводами касаційної скарги про те, що суди попередніх інстанцій не взяли до уваги безпосередні підстави звернення до суду, не надали оцінку доводам учасників справи по суті оскаржуваної вимоги, не дослідили наявні у матеріалах справи докази і не надали оцінку обставинам справи.
Задовольняючи позовні вимоги під час нового розгляду справи суд дійшов висновку про визнання протиправною та скасування вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області № 13-17-05-17/3319 від 30.07.2018 «Про пред`явлення обов`язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства» в частині підпунктів 1, 2, 3, 8. 
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із наступного.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26 січня 1993 року № 2939-XII, (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Закон № 2939-XII), здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).
Відповідно до частини 1 статті 2 Закону № 2939-XII головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
За приписами частини 1 статті 4 Закону № 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Стаття 5 Закону № 2939-XII передбачає, що контроль за дотриманням законодавства у сфері закупівель здійснюється шляхом проведення моніторингу закупівлі у порядку, встановленому Законом України «Про публічні закупівлі», проведення перевірки закупівель, а також під час державного фінансового аудиту та інспектування.
Перевірка закупівель у замовників проводиться за місцезнаходженням юридичної особи, що перевіряється, чи за місцем розташування об`єкта права власності, щодо якого проводиться перевірка, і полягає у документальному та фактичному аналізі дотримання замовником законодавства про закупівлі. Результати перевірки закупівель викладаються в акті перевірки закупівель.
Моніторинг закупівлі здійснюється за місцезнаходженням органу державного фінансового контролю.
Відповідно до пункту 1 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2016 року № 43, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі - Положення № 43), Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів та який реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Крім того, підпунктом 3 пункту 4 Положення № 43 закріплено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Пунктом 6 Положення № 43 передбачено, що Держаудитслужба має право в установленому порядку, зокрема: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства (підпункт 16); порушувати перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених з порушенням законодавства, у судовому порядку стягувати у дохід держави кошти, отримані підконтрольними установами за незаконними договорами, без установлених законом підстав та з порушенням законодавства (підпункт 20); у разі виявлення збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір в установленому законодавством порядку (підпункт 23).
Згідно з пунктом 7 Положення № 43 Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
Пунктом 2 Порядку проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, її територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року № 550 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок № 550), визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Пунктами 4, 5 Порядку № 550 передбачено, що планові та позапланові виїзні ревізії проводяться контролюючими органами відповідно до Закону та цього Порядку.
Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів контрольно-ревізійної роботи, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.
Згідно із пунктами 7, 10, 13 статті 10 Закону № 2939-XII, органу державного фінансового контролю надається право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства; звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також при виявленні збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір у встановленому законодавством порядку.
У частині 2 статті 15 Закону № 2939-XII закріплено, що законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Згідно із пунктом 50 Порядку № 550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю; порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.
Системний аналіз наведеного дає суду підстави для висновку, що вимога органу державного фінансового контролю, спрямована на корегування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, є обов`язковою до виконання. Стосовно відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги, оскільки такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки, зокрема обов`язки для свого адресата, а відтак наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.
Подібні висновки щодо застосування наведених норм права викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 21.11.2018 справа № 820/3534/16 та у постановах Верховного Суду від 27.11.2019 справа № 1440/1820/18, від 10.12.2019 справа № 808/6509/13-а, від 23.12.2019 справа № 815/4341/14, від 07.02.2020 справа № 803/634/17, від 14.02.2020 справа № 825/3661/15-а, від 28.02.2020 справа № 808/4044/17, від 28.02.2020 справа № 2040/6542/18, від 18.03.2020 справа № 826/14169/17, від 18.03.2020 справа № П/811/140/17, від 31.03.2020 справа № 817/650/18, від 02.04.2020 справа № 820/3534/16, від 22.09.2020 справа № 820/1286/18, від 15.07.2021 справа №160/8418/19, від 28.12.2021 справа №420/5135/18, від 03.06.2022 справа № 160/13920/20.
Відповідно до матеріалів справи судом встановлено, що позивач просить суд визнати протиправною та скасувати пункти 1,2,3,8 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області від 30.07.2018 №13-17-05-17/3319.
Так, спірні пункти вимоги від 30.07.2018 №13-17-05-17/3319 констатують виявлене контролюючим органом порушення позивача, а саме: із ТзОВ «Західметал» в 2017 році включено до актів виконання робіт завищену вартість асфальтобетону, внаслідок включення до калькуляції по її виробництву витрат на перевезення щебеневої продукції, які фактично не підтверджені, чим завищено вартість виконаних робіт по об`єкту «Поточний середній ремонт автомобільної дороги Городище-Рівне-Староконстянтинів на ділянці км 82+600 км 86+500» на загальну суму 2666478,77 грн.; із «ДП «Рівненський облавтодор» при обчисленні загальновиробничих, адміністративних витрат, а також прибутку безпідставно враховувались трудовитрати фізичних осіб, які виконували роботи з посипання дорожнього покриття протиожеледним матеріалом вручну на умовах цивільно-правових договорів, протягом періоду з 01.11.2016 по 28.02.2018, що призвело до завищення вартості виконаних робіт на загальну суму 1242622,74 грн.; із ПАТ «Рівнеавтошляхбуд» на стадії складання ціни пропозиції учасника торгів по закупівлі послуг з поточного середнього ремонту автомобільної дороги «Городище-Рівне-Старокостянтинів на ділянці км 194+000- км 201+000» та автомобільної дороги «Доманове-Ковель-Чернівці-Тереблече на ділянці км 194+000-км 199+000» при визначенні вартості асфальтобетонної суміші включено завищені витрати по її перевезенню, завищення фактичних відстаней між асфальтно-бетонним заводом в с. Любомирка та об`єктами поточного ремонту відповідно на 13,8 км та 8,8 км призвело до завищення обсягів та вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт за 2017 рік на загальну суму 424 885,48 грн, зокрема, по договору від 12.04.2017 № 10 на 131 608,18 грн та по договору від 12.04.2017 №11 на 293277,30 грн; та щодо прийняття та оплати Службою автомобільних доріг у Рівненській області протягом періоду з 01.03.2015 по 28.02.2018 завищеної вартості виконаних будівельно-монтажних робіт на загальну суму 4779771,22 грн., що призвело до завищення вартості послуг по здійсненню технічного нагляду на загальну суму 97393,13 грн, чим нанесено матеріальної шкоди (збитків) державному бюджету на суму 40835,16 грн. та обласному бюджету 56 557,97 грн.
Проаналізувавши зміст спірної вимоги суд апеляційної інстанції констатує, що вона не містить вимоги про стягнення збитків хоч і вказує на забезпечення їх відшкодування.
Відповідно до Акту ревізії фінансово-господарської діяльності Служби автомобільних доріг у Рівненській області № 13-17-05-06/19 від 20.06.2018 порушення, які згодом стали підставою для пред`явлення обов`язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства (які є предметом оскарження в даній справі), встановлені відповідачем під час перевірки дотримання об`єктом контролю (позивачем) законодавства про закупівлі (розділ 4.8 Акту ревізії).
Тобто, під час проведення перевірки дотримання позивачем законодавства про закупівлі, посадові особи відповідача мали здійснити документальний та фактичний аналіз дотримання саме замовником законодавства про закупівлі, де замовником у перевірених закупівлях був позивач. 
Згідно пункту 16 Порядку № 550 (в редакції на дату проведення ревізії), ревізія проводиться шляхом: документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною, фінансовою та бюджетною звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об`єкта контролю, пов`язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності (далі - документи об`єкта контролю). У разі ведення бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів зберігання і обробки інформації на вимогу посадової особи органу державного фінансового контролю керівник об`єкта контролю повинен забезпечити оформлення відповідних документів на паперовому носії. Надання документів об`єкта контролю посадовим особам органу державного фінансового контролю забезпечується керівником об`єкта чи його заступником; фактичної перевірки, що передбачає контроль за наявністю грошових сум, цінних паперів, бланків суворої звітності, оборотних і необоротних активів, інших матеріальних і нематеріальних цінностей шляхом проведення інвентаризації, обстеження та контрольного обміру виконаних робіт, правильністю застосування норм витрат сировини і матеріалів, виходу готової продукції і природних втрат шляхом організації контрольних запусків у виробництво, контрольних аналізів готової продукції та інших аналогічних дій за участю відповідних спеціалістів органу державного фінансового контролю або інших органів, підприємств, установ та організацій. Посадові особи органу державного фінансового контролю мають право вимагати від керівників об`єкта контролю організацію та проведення фактичної перевірки в присутності посадових осіб органу державного фінансового контролю та за участю матеріально-відповідальних осіб, а у разі перевірки обсягу виконаних робіт - також представників суб`єкта господарювання - виконавців робіт.
Документальна і фактична перевірки проводяться щодо дотримання вимог законів та інших нормативно-правових актів. Фактична перевірка здійснюється станом на дату її проведення незалежно від періоду, що підлягає ревізії. Для підтвердження результатів фактичної перевірки та фактів, що стосуються періоду, який підлягає ревізії, посадові особи органу державного фінансового контролю можуть перевіряти документи об`єкта контролю і за  інші  періоди  фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю.
Пункт 26 Порядку № 550 встановлює, що з метою підтвердження виду, обсягу операцій та розрахунків для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку об`єкта контролю контролюючими органами можуть проводитися зустрічні звірки на підприємствах, в установах та організаціях. За результатами зустрічної звірки складається у чотирьох примірниках довідка, перший, другий та третій примірники якої долучаються до відповідних примірників акта ревізії. Четвертий примірник довідки складається для підприємства (установи чи організації), на якому проводилася зустрічна звірка. Підписання та вручення підприємству (установі чи організації) довідки зустрічної звірки здійснюється у тому ж порядку, який визначений для акта ревізії. У разі недопущення посадової особи контролюючого органу до проведення зустрічної звірки складається за підписом посадових осіб контролюючого органу акт, у якому фіксується такий факт, і невідкладно письмово інформуються правоохоронні органи для вжиття заходів, передбачених законодавством. Стосовно осіб об`єкта контролю, які чинять перешкоди у проведенні зустрічної звірки і ревізії, вживають заходів для притягнення до адміністративної відповідальності.
Отже, зустрічна звірка проводиться шляхом документального і фактичного дослідження господарських операцій, проведених між суб`єктом господарювання та об`єктом контролю - підконтрольною установою. 
Як підтверджується матеріалами справи в ході проведення ревізії позивача згідно вказаного Акту відповідачем вказано, що – «Під час ревізії проведено звірку з 4-ма контрагентами та підписано акти звірки. Розбіжностей не встановлено». Проведено зустрічні звірки з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку САД у Рівненській області за період з 01.03.2015 по 28.02.2018 в наступних суб`єктів господарювання серед яких: ТзОВ «Західметал», ДП «Рівненський облавтодор» ПАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України», ПАТ «Рівнеавтошляхбуд». 
Щодо вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області від 30.07.2018 № 13-17-05-17/3319, колегія суддів враховує наступне. 
Позивачем була оголошена публічна закупівля «Поточний середній ремонт автомобільної дороги Городище-Рівне-Старокостянтинів на ділянці км 82+600-км 86+500» та за результатами публічної закупівлі укладено Договір № 35 від 20.09.2017 між Службою автомобільних доріг у Рівненській області та ТОВ «Західметал» на загальну суму 27874400,00 грн. Сплачено за Договором 27867048,00 грн.
Згідно статті 320 Господарського кодексу України замовник має право, не втручаючись у господарську діяльність підрядника, здійснювати контроль і технічний нагляд за відповідністю обсягу, вартості і якості виконаних робіт проектам і кошторисам. Він має право перевіряти хід і якість будівельних і монтажних робіт, а також якість матеріалів, що використовуються. 
В ході проведеної зустрічної звірки, ТОВ «Західметал» на вимогу контролюючого органу надало для опрацювання всі необхідні документи та під час проведення зустрічної звірки не встановлено розбіжності щодо витрат матеріалів та їх кількості належної до списання згідно звітів про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами форми М-29, також не встановлено розбіжності в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2В у підсумкових відомостях матеріальних ресурсів за жовтень-грудень 2017 року з представленими накладними на закупівлю товариством матеріалів по кількості та якості цих матеріалів, їх вартості.
При зустрічній звірці проведено аналіз формування вартості ціни асфальтобетону, що відображена в формах КБ-2 та в ресурсній відомості за даними підрядника в сумі 1375,00 грн. за тону (без транспортної складової - доставки асфальтобетону із заводу до об`єкту) та враховано вартість перевезення щебня з ТОВ «Вирівський кар`єр» та відсіву з ТОВ «Рокитнівський спецкар`єр», в тому числі вартості паливно-мастильних матеріалів, а всього на суму - 10 208 254,90 грн.
Згідно статті 42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних та соціальних результатів та одержання прибутку.
Відповідно до вимог пункту 6.3.3 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 при погодженні договірної ціни замовник, розглядаючи її складові, перевіряє ціни на матеріально-технічні ресурси, які повинні прийматися за відповідними обґрунтованими (як правило, найменшими при всіх рівних характеристиках) цінами відповідні ресурси, а згідно з положеннями пункту 6.3.5 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 після погодження договірної ціни складається договір підряду на виконання робіт.
Відповідно до статті 638 Цивільного кодексу України, договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.
ТОВ «Західметал» документально підтвердило об`єми перевезень щебню та відсіву з кар`єрів на завод, фактичні фінансові затрати на вказані перевезення та забезпечило дотримання виконання об`ємів робіт по ремонту дороги та договірної ціни, визначеної в договорі, не спричинено матеріальних збитків Замовнику, в особі Служби автомобільних доріг у Рівненській області. Як вказує позивач запропонована в тендерній пропозиції ціна асфальту в сумі 1375,00 грн. за тону сформована на базі реальних розрахунків, в тому числі при її формуванні було враховано транспортну схему на перевезення матеріалів (пункт 3.1 тендерної документації) та є конкурентною середньо прийнятною ціною вартості асфальтобетону в Рівненській області, що відповідає пункту 6.3.3 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013.
З Акту ревізії фінансово-господарської діяльності Служби автомобільних доріг у Рівненській області № 13-17-05-06/19 від 20.06.2018 вбачається, що фізичні особи, з якими були укладені договори цивільно-правового характеру про надання послуг на посипання дорожнього покриття протиожеледним матеріалом вручну, розглядаються контролюючим органом, як субпідрядники, посилаючись на статтю 838 ЦК України, що підрядник може, якщо інше не встановлено договором підряду, залучати до виконання будівельних робіт інших осіб (субпідрядників).
Відповідно до статті 627 Цивільного кодексу України, відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.
Статтею 628 Цивільного кодексу України визначено, що зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства. Сторони мають право укласти договір, в якому містяться елементи різних договорів (змішаний договір). До відносин сторін у змішаному договорі застосовуються у відповідних частинах положення актів цивільного законодавства про договори, елементи яких містяться у змішаному договорі, якщо інше не встановлено договором або не випливає із суті змішаного договору.
Відповідно до статті 637 Цивільного кодексу України, тлумачення умов договору здійснюється відповідно до статті 213 цього Кодексу. У разі тлумачення умов договору можуть враховуватися також типові умови (типові договори), навіть якщо в договорі немає посилання на ці умови.
Згідно із статтею 837 Цивільного кодексу України за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов`язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконану роботу. Договір підряду може укладатися на виготовлення, обробку, переробку, ремонт речі або на виконання іншої роботи з переданням її результату замовникові. Для виконання окремих видів робіт, встановлених законом, підрядник (субпідрядник) зобов`язаний одержати спеціальний дозвіл. 
Підрядник має право, якщо інше не встановлено договором, залучити до виконання роботи інших осіб (субпідрядників), залишаючись відповідальним перед замовником за результат їхньої роботи. У цьому разі підрядник виступає перед замовником як генеральний підрядник, а перед субпідрядником - як замовник. Генеральний підрядник відповідає перед субпідрядником за невиконання або неналежне виконання замовником своїх обов`язків за договором підряду, а перед замовником - за порушення субпідрядником свого обов`язку. Замовник і субпідрядник не мають права пред`являти один одному вимоги, пов`язані з порушенням договорів, укладених кожним з них з генеральним підрядником, якщо інше не встановлено договором або законом (стаття 838 Цивільного кодексу України). 
У статті 901 Цивільного кодексу України передбачено, що за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов`язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.
Відповідно до статті 902 Цивільного кодексу України, виконавець повинен надати послугу особисто. У випадках, встановлених договором, виконавець має право покласти виконання договору про надання послуг на іншу особу, залишаючись відповідальним в повному обсязі перед замовником за порушення договору.
Суд вважає за необхідне вказати, що при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні оцінюватися відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані обліку. Відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань послуг та його безпосереднім контрагентом.
Колегія суддів вважає правильними посилання суду першої інстанції, що в ході розгляду справи відповідач не надав доказів допущення замовником закупівлі (позивачем в даній справі) законодавства про закупівлі, не правильного визначення потреби в бюджетних коштах та взятих зобов`язаннях, доказів не виконання робіт по ремонту та утриманню автомобільних доріг чи виконання таких робіт в менших обсягах чи гіршої якості ніж передбачено укладеними договорами про закупівлю тощо, а як вбачається з Акту ревізії та оскаржуваних пунктів вимог, виявлені фінансові порушення відповідач пов`язує з порушеннями на «попередніх ланках ланцюгів господарських операцій». 
Позивачем на виконання вимог ухвали Рівненського окружного адміністративного суду надано узагальнену таблицю щодо обставин справи, які є предметом судового розгляду (а.с.22-30 том 12), з якої вбачається, що випадків сплати за укладеними договорами більших сум, ніж тих, на які укладено договір, не було. При цьому відповідачем не підтверджено обставин щодо не виконання робіт (не належного виконання) чи не надання (не належного надання) послуг за укладеними договорами про закупівлі. 
Крім того, висновком експертів за результатами проведення комісійної судово-економічної експертизи від 29.03.2019 № 28721/28722/18-71 (а.с.22-45 том 6) встановлено, що документально підтверджується сформована ціна асфальтобетону в сумі 1375 грн. без ПДВ за 1 тону, яка зазначена в актах виконаних підрядних робіт №КБ-2 за жовтень-грудень 2017 року, в т.ч. включення ТОВ «Західметал» до калькуляції витрат на перевезення щебеневої продукції до заводу-виробника Філії «Любомирський асфальтобетонний завод ДП «Рівненський облавтодор» та вартості іншої сировини. Вартість перевезення готової продукції «Суміші асфальтобетонні тип а марка 2» до місця виконання будівельних робіт в сформовану ціну асфальтобетону в сумі 1375 грн. не входить. Також вказано, що спричинення збитків обласному бюджету в сумі 2666478,77 грн., внаслідок завищення ТОВ «Західметал» вартості матеріальних ресурсів при виконанні будівельних робіт на об`єкті "Про закупівлю послуг з поточного середнього ремонту автомобільної дороги Городище-Рівне-Староконстянтинів на ділянці км 82+600 - км 86+500», документально не підтверджується.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно із частинами 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Таким чином, в адміністративному процесі, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності покладається на відповідача - суб`єкта владних повноважень, який повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, що можуть бути використані як докази у справі.
Підсумовуючи вищенаведене, виходячи з системного аналізу норм законодавства та обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що вимога відповідача в частині пунктів оскарження не відповідає принципу обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а позовні вимоги вимоги задоволені судом першої інстанції правомірно, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, а доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається. 
У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Щодо доводів апелянта про порушення статті 139 КАС України, то колегія суддів апеляційного суду враховує наступне.
Пунктами 7-9 частини 1 статті 4 КАС України встановлено, що суб`єкт владних повноважень - орган державної влади (у тому числі без статусу юридичної особи), орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг; позивач - особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду, або адміністратор за випуском облігацій, який подає позов до адміністративного суду на захист прав, свобод та інтересів власників облігацій відповідно до положень Закону України "Про ринки капіталу та організовані товарні ринки", а також суб`єкт владних повноважень, на виконання повноважень якого подано позов до адміністративного суду; відповідач - суб`єкт владних повноважень, а у випадках, визначених законом, й інші особи, до яких звернена вимога позивача.
Згідно із статтею 42 КАС України учасниками справи є сторони, треті особи.
Статтею 46 КАС України передбачено, що сторонами в адміністративному процесі є позивач та відповідач. Позивачем в адміністративній справі можуть бути громадяни України, іноземці чи особи без громадянства, підприємства, установи, організації (юридичні особи), суб`єкти владних повноважень. Відповідачем в адміністративній справі є суб`єкт владних повноважень, якщо інше не встановлено цим Кодексом.
Відповідно до статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. 
Відповідно до частини 1 та 2 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При задоволенні позову суб`єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб`єкта владних повноважень, пов`язані із залученням свідків та проведенням експертиз, що і було стягнуто із відповідача в сумі 40000 грн. правомірно.
За загальним правилом розподіл судових витрат полягає в тому, що стороні, на користь якої ухвалено рішення, суд присуджує з другої сторони понесені нею і документально підтверджені судові витрати.
При цьому суб`єкту владних повноважень, можуть компенсуватись лише документально підтвердженні витрати, пов`язані із залученням свідків та проведенням судових експертиз і лише в тому разі, якщо суб`єкт владних повноважень у відповідній справі був позивачем, оскільки саме суб`єкт владних повноважень повинен нести усі ризики, пов`язані з прийняттям ним рішень, вчиненням дій чи допущенням бездіяльності, у тому числі необхідність відстоювати правомірність своєї поведінки в адміністративному суді. Такі обмеження у можливостях суб`єктів владних повноважень свідчать про загальну спрямованість адміністративного судочинства на захист прав, свобод та інтересів фізичних та юридичних осіб у спірних відносинах із владою.
Подібних висновків дійшов Верховний Суд у постановах від 15.08.2019 у справі №666/754/16-а, від 16.01.2020 №360/4447/18, від 27.05.2021 у справі № 480/6187/20, від 10.12.2021 у справі №280/1244/19, від 25.01.2022 у справі №280/5188/19, від 06.04.2022 у справі №460/549/20.
Враховуючи викладене, оскільки Служба відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області є державною установою, тому у даному випадку відповідно до статті 139 КАС України підстави для відшкодування судових витрат позивачеві відсутні, відповідно в цій частині слід рішення суду скасувати, в решті рішення залишити без змін.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Західного офісу Держаудитслужби – задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року у справі №1740/2398/18 – скасувати в частині стягнення на користь Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Західного офісу Держаудитслужби судового збору у розмірі 1762,00 грн.
В решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року у справі №1740/2398/18 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

                  Головуючий суддя                                        Н.В. Ільчишин

                  Судді                                                              В.В. Гуляк

                                                                                          Р.Й. Коваль
Повний текст постанови складено 04.03.2024