ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 січня 2024 року 
м. Київ

справа № 640/16951/21
касаційне провадження № К/990/25038/22 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Пасічник С.С., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 листопада 2021 року (головуючий суддя - Гарник К.Ю.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 липня 2022 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Чаку Є.В.; судді: Єгорова Н.М., Коротких А.Ю.)
у справі № 640/16951/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕЛІНВАР»
до Головного управління ДПС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
У червні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕЛІНВАР» (далі - ТОВ «ЕЛІНВАР», позивач, платник, товариство, підприємство) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 грудня 2020 року № 00000104510701 та № 00000104520701.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, платник зазначає, що ненадання документів, які підтверджують реальність господарських операцій, зумовлено неотриманням жодних документів від податкового органу про інформування факту здійснення податкової перевірки. Позивач наголошує, що наказом керівника товариства від 03 серпня 2020 року на підприємстві було запроваджено дистанційну форму роботи, у зв`язку із встановленням на території України карантину з метою запобігання поширення гострої респіраторної хвороби COVID-19. 
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 листопада 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 липня 2022 року, позов задоволено.
Рішення судових інстанцій про задоволення позовних вимог обґрунтовуються на тому, що під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ЕЛІНВАР» податковий орган не дотримав вимог приписів Податкового кодексу України (далі - ПК України), що є підставою для скасування податкових повідомлень-рішень.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 листопада 2021 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 липня 2022 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. 
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що податковий орган виконав вимоги ПК України щодо повідомлення платника про призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки належним чином. Наголошує, що необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути розцінена на користь останнього. Вказує, що контролюючий орган не маючи необхідних первинних документів, узяв до уваги податкову інформацію за контрагентами товариства, на підставі якої дійшов висновку про неможливість підтвердження взаємовідносин з позивачем. Зауважує, що судовими інстанціями не враховані правові висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 11 червня 2020 року у справі № 823/1606/17, від 11 лютого 2021 року у справі № 802/549/16-а.
Ухвалою від 29 листопада 2022 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у м. Києві.
Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що, з огляду на частину четверту статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України, не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права під час встановлення фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судові інстанції встановили, що відповідач провів документальну позапланову невиїзну перевірку платника з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100  000,00 грн за липень 2020 року, з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за грудень 2019 року, лютий, березень, червень 2020 року, за результатами якої складено акт від 15 жовтня 2020 року № 89/26-15-07-01-03/38095998.
Відповідно до висновків акта перевірки відповідач встановив порушення платником вимог:
пункту 44.1 статті 44, пункту 57.1 статті 57, пункту 185.1 статті 185, пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого: завищено від`ємне значення з податку на додану вартість за липень 2020 року у сумі 669  699,00 грн; занижено податок на додану вартість на загальну суму 3 104  345,00 грн; завищено суму від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України, на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість на загальну суму 843  266,00 грн, у тому числі за періодами: за грудень 2019 року на суму 526  648,00 грн, за квітень 2020 року на суму 316  618,00 грн.
пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України, внаслідок ненадання документів під час перевірки.
На підставі акта перевірки контролюючий орган прийняв податкові повідомлення-рішення від 03 грудня 2020 року:
№ 00000104510701, яким платнику: зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 669  699,00 грн; зменшено суму від`ємного значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість, на 843  266,00 грн; нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 210  816,50 грн;
№ 00000104520701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 3  880  431,25 грн, з яких за податковим зобов`язанням 3  104  345,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 776  086,25 грн. 
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд зазначає таке. 
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності такої підстави, як подання платником декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
За приписами пункту 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно із пунктом 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Аналіз вказаних норм свідчить, що проведення перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення: встановлення підстав для проведення перевірки; прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; допуск до перевірки; вивчення наданих платником податків документів та/або інших матеріалів; оформлення результатів перевірки.
Реалізація зазначених етапів означає, що податкова перевірка відбулася як юридичний факт, на підставі якого керівник податкового органу може дійти висновку про наявність податкового правопорушення та прийняти відповідне рішення.
Пунктом 42.2 статті 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Підпунктом 1.4.2 пункту 1.4 розділу І Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної фіскальної служби України від 31 липня 2014 року № 22 (далі - Методичні рекомендації), встановлено, що з метою дотримання вимог статті 77 та 79 розділу II Кодексу підрозділи органу державної фіскальної служби, які очолюють здійснення документальної планової або позапланової невиїзної перевірки, забезпечують надсилання рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення під розписку платнику податків (посадовій особі або законному (уповноваженому) представнику) копії наказу про проведення документальної планової або позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення.
Указаним підпунктом Методичних рекомендацій також роз`яснено контролюючому органу, що з метою дотримання вимог Кодексу та прав платників податків доцільно забезпечити завчасне надіслання (вручення) повідомлень про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки.
Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про проведення відповідної перевірки кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень, крім того, необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього.
У постанові від 11 червня 2020 року у справі № 823/1606/17, на яку Головне управління ДПС у м. Києві покликається в касаційній скарзі, Верховний Суд застосував норми статті 42, пункту 79.2 статі 79 ПК України у правовідносинах, в яких спір стосувався правомірності дій контролюючого органу під час призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки як підстави позову про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Відповідно до встановленого судами попередніх інстанцій факту повернення за закінченням терміну зберігання поштою наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, направленого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням, Верховний Суд дійшов висновку, що наказ був надісланий контролюючим органом в порядку, встановленому законом.
Аналогічні правові висновки містяться у постановах Верховного Суду від 09 жовтня 2018 року у справі № 820/1864/17, від 23 травня 2022 року у справі № 810/3116/18, але не виключно.
Переглядаючи судові рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, Суд ураховує висновок, наведений у постанові Верховного Суду від 08 квітня 2021 року у справі № 812/821/17.
Так, Верховний Суд вказав, на пункт 42.2 статті 42 ПК України, у якому закріплено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Законодавець встановив два окремих випадки, коли платнику податків вважаються належним чином врученими документи: надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення (що і було зроблено відповідачем) або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Судовий розгляд встановив, що позапланова перевірка була проведена відповідно до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 18 вересня 2020 року № 6580 та повідомлення про проведення перевірки від 25 вересня 2020 року № 21/26-15-07-01-03. Копія наказу та письмове повідомлення про проведення такої перевірки були направлені відповідачем на юридичну адресу товариства (02105, м. Київ, просп. Гагаріна, буд. 2/35) рекомендованим листом з повідомленням про вручення. Однак, вказані документи не були отримані позивачем та повернулися до ГУ ДПС у м. Києві із відміткою «повернення за закінченням терміну зберігання».
Суди зазначили, що невручення кореспонденції, яку контролюючий орган направляв на податкову адресу платника, відбулося через запровадження на підприємстві дистанційної (надомної) форми роботи, обумовленої поширенням на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, про що було видано відповідний наказ від 03 серпня 2020 року № 09-з.
На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є передчасними, оскільки вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Водночас, судові інстанції не перевірили той факт, чи було доведено до відома податкового органу запровадження на підприємстві дистанційної (надомної) форми роботи, що в результаті вплинуло на відсутність можливості приймати поштову кореспонденцію, чи було встановлено наказом позивача від 03 серпня 2020 року № 09-з осіб відповідальних за здійснення прийому поштової кореспонденції тощо. 
Верховний Суд зазначає, що запровадження на товаристві дистанційної форми роботи не може бути самостійною та виключною підставою для звільнення платника від його обов`язків, зокрема, щодо обов`язку добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень.
Щодо доводів судових інстанцій про те, що контролюючий орган не зазначив та не додав жодного документу (заяви, доповідної записки, службової інформації тощо), що могло б слугувати обґрунтованою причиною правомірності наказу, то Суд вважає, що в разі наявності сумнівів існування таких документів, судові інстанції не були позбавлені можливості витребувати їх з власної ініціативи, що ними зроблено не було. 
За таких обставин, колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо обґрунтованості вимог позивача про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 грудня 2020 року № 00000104510701 та № 00000104520701 є передчасними. 
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Водночас, Суд зауважує, що відповідно до статей 1, 2 Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» ліквідовано Окружний адміністративний суд м. Києва та утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у м. Києві.
Згідно з абзацом третім пункту 2 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.
Враховуючи приписи Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду», розглядувана справа підлягає направленню на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково. 
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 листопада 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27 липня 2022 року скасувати.
Справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    І. Я. Олендер
                                                                                                    С. С. Пасічник