ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 січня 2024 року	Львів	Справа № 380/9568/21 пров. № А/857/15109/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді:                                                  Запотічного І.І.,
суддів:                                                                      Глушка І.В., Довгої О.І., 
при секретарі судового засідання:                              Юник А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 липня 2023 року (суддя Гулкевич І.З., ухвалене в м. Львові) у справі №380/9568/21 за адміністративним позовом ТзОВ “АВТОГАЗ 3000” до  Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
                                                            ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю “Автогаз 3000” звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0000930709, №0000940709 від 15.10.2020.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 20.07.2023р. позов задоволено повністю. 
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, його оскаржив відповідач- Головне управління ДПС у Львівській області  подавши апеляційну скаргу до Восьмого апеляційного адміністративного суду, та з наведених в ній підстав,  покликаючись на неповне зясування обставин справи судом першої інстанції, порушення норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції від 20.07.2023 року та прийняти нове, яким відмовити позивачу в задоволенні позову.     
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу не погоджується з доводами апелянта, вважає їх необгрунтованими та просить апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а оскаржуване судове рішення без змін.    
В судовому засіданні представник апелянта надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
В судовому засіданні представник позивача надав пояснення аналогічні викладеним у відзиві, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.  
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги, відзиву, дослідивши матеріали справи, суд приходить до  висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, виходячи з наступного. 
Судом першої інстанції вірно встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТзОВ “Автогаз 3000” видана ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним за реєстраційним номером 13170314201900372, адреса місця торгівлі: Львівська область, Дрогобицький район, с. Модричі, вул. Дрогобицька (термін дії з 29.11.2019 до 29.11.2024).
На підставі наказу ГУ ДПС у Львівській області від №3403 та направлень  №4905, №4906 від 23.09.2020, було проведено фактичну перевірку АЗС за адресою: с. Модричі, вул. Дрогобицька, що належить ТзОВ “Автогаз 3000”. За результатами проведеної перевірки складено акт (довідку) перевірки за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій від 30.09.2020.
Даною перевіркою встановлено порушення : п.1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а саме : не проведення розрахункової операції через зареєстрований, опломбований та переведений у фіскальний режим реєстратор розрахункових операцій; п.230.1.2 ст.230 Податкового кодексу України, а саме : відсутність трьох рівнемірів лічильників, які відповідають вимогам законодавства та мають позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства та використання трьох роздавальних колонок, які виконують функції витратомірів лічильників, які не відповідають вимогам законодавства - не мають позитивного результату повірки або оцінки відповідності.
Відтак, на підставі акта перевірки від 30.09.2020 №1199/13/09/РРО/43300266, 15.10.2020 було прийнято податкові повідомлення-рішення: №0000930709, згідно з яким застосовані до ТзОВ “Автогаз 3000” штрафні (фінансові) санкції у сумі 120000 грн за платежем акцизний податок на пальне; №0000940709, згідно з яким застосовані до ТзОВ “Автогаз 3000” штрафні (фінансові) санкції у сумі 20,00 грн за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки ( дані податкові повідомлення-рішення позивач оскаржив їх в адміністративному порядку,  та  ГУ ДПС у Львівській області рішенням від 23.12.2020 №5001/10/13-01-07.09-10 залишив без розгляду вищезазначену скаргу у зв`язку з порушенням встановленого порядку оскарження.
ТзОВ “Автогаз 3000” не погодився з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями , звернувся в суд з даним позовом.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення колегія суддів зазначає наступне.
Підпунктом   75.1 ст.75 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755- IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп.75.1.3. п.   75.1. ст.75 ПК України   фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Пунктами 80.1, п.80.2  ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: - 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; -80.2.5 у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Як передбачено п.80.4. ст.80 ПК України   перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту   20.1.10 пункту 20.1 статті 20   цього   Кодексу   може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Згідно з п.80.7. ст.80 ПК України  фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) відповідно до п.86.1. ст.86 ПК України   оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених   статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності). У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
Як вбачається з наказу ГУ ДПС у Львівській області №3403 від 23.09.2020 підставою призначення фактичної перевірки вказано п.п.   80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України   та службовий допис відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Львівській області від 21.09.2020 № 136/13-01-07.09-11.
Як вже було зазначено, приписи підпункту   80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, визначають, що фактична перевірка може проводитися: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Разом з тим суд першої інстанції вірно зазначив, що наказ № 3403 від 23.09.2020 не містить покликання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, так як і відсутня будь-яка інформація, яка би містила відомості про хоча і можливі, однак конкретні порушення, на основі якої прийнято наказ про перевірку. Вказаний наказ містить лише загальні покликання на норми ст.   20   та п.п.   80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Відтак колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що відповідачем порушено порядок призначення та проведення перевірки, оскільки відсутні правові підстави для прийняття Наказу та здійснення перевірки.
Окрім цього суд першої інстанції вірно зазначив, що згідно з правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 04.08.2021 у справі № 540/2553/19, встановлена протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень та не потребує переходу до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.
Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою   статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом та встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення, а тому відсутня необхідність перевірки підстав для донарахування сум грошових зобов`язань.
Тому суд першої інстанції зробив вірний висновок, що акт (довідка) перевірки за дотриманням суб`єктом господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій від 30.09.2020 є недопустимим доказом, оскільки були відсутні правові підстави для проведення фактичної перевірки, що в свою чергу свідчить про протиправність рішень, прийнятих на основі Акта, складеного за результатами такої перевірки, що узгоджується з численними правовими висновками, сформованими Верховним Судом в аналогічних з даною справою правовідносинах.
Також позивачем зазначено, що в акті перевірки зазначено, що вказаний акт підписав працівник товариства ОСОБА_1 , однак з такими твердженнями останній не погоджується, оскільки в товаристві працює ОСОБА_2 і вказаний працівник не підписував акт перевірки. Вказані твердження представника позивача підтверджуються висновком експерта за результатами проведення судово-почеркознавчої експертизи №185-Е від 08.02.2023.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР), у відповідності до абз. 5 ст. 2 реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.
Абзацом  6 статті 2 Закону № 265-ВР передбачено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Пунктами 1, 2, 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; 2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти); 12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Як передбачено п.9 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затв. постановою КМ України № 1442 від 20.12.1997р., розрахунки за реалізовані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із використанням електронних платіжних засобів, паливних карток, талонів, відомостей на відпуск пального тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з продукцією споживачеві обов`язковому порядку видається розрахунковий документ установленої форми на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару.
Згідно акту перевірки під час проведення контрольної розрахункової операції встановлено, що директором АЗС Гапшій Й.С. здійснено відпуск дизельного палива на суму 200 грн без використання РРО та видання розрахункового документа (фіскального чека). 
Разом з тим колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що з фотокопії чеку наданого відповідачем вбачається, що з нього не можливо встановити факт здійснення відпуску дизельного палива на суму 200 грн без використання РРО та видання розрахункового документа (фіскального чека). Крім того, у акті перевірки не відображено відомості про здійснення фотофіксації.   
Також слід зазначити, що положеннями пп. 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України визначено, що товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.
Матеріали справи не містять доказів повернення позивачу палива, придбаного за результатами відповідної закупки, чи відшкодування витрат.
Відтак колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що невиконання посадовими особами відповідача обов`язкових умов для проведення перевірки свідчить про порушення встановленої процедури здійснення такої, відтак не створює правомірних наслідків, що в свою чергу є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними оскаржуваних рішень, прийнятих контролюючим органом за наслідком цієї перевірки.
Підпунктами   14.1.6, 14.1.224  пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України  передбачено, що  акцизний склад це, зокрема, спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, а також приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального. Розпорядник акцизного складу – суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
Відповідно до пункту   230.1. статті 230 Податкового кодексу України   акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з   УКТ ЗЕД   2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі. Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього   Кодексу   акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками. Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу (підпункт   230.1.2 пункту 230.1. статті 230 Податкового кодексу України).
За змістом пункту 12 підрозділу 5    розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього  Кодексу   зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в строки, зокрема, акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Відповідно до пункту 18 підрозділу 5   розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України було встановлено, що норми пункту 128-1 статті   128-1 Податкового кодексу України   застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту   212.1 статті 212   цього   Кодексу) з 1 січня 2020 року.
Слід зазначити, що Законом України від 18.12.2019 №391-ІХ “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування акцизного податку” (далі Закон №391-ІХ) до пункту 18 підрозділу 5   розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України внесені зміни, а саме в абзаці четвертому слово “січня” замінено словом “квітня”.
Пунктом 128-1 ст.   128 Податкового кодексу України  передбачено, що необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Відтак колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що у розпорядників акцизних складів на підставі вказаних норм   Податкового кодексу України   виник обов`язок обладнати акцизні склади, на території яких здійснюється господарська діяльність з відповідним підакцизним товаром паливом витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками та зареєструвати їх у відповідному Єдиному державному реєстрі до 01.04.2020.
Поряд з цим, з 01.04.2020 відповідно до   статті 128-1 Податкового кодексу України   за вказані вище порушення передбачена відповідальність у вигляді штрафу в розмірі 20 000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник.
Як вбачається з Акту перевірки на момент проведення такої на АЗС ТзОВ “Автогаз 3000” використовується три резервуари (№1-дизельне паливо, №2- бензин А-95, №3 – газ скраплений), які не обладнані рівнемірами-лічильниками та три паливо-роздавальні колонки, які виконують функцію витратоміра-лічильника без відповідних позитивних результатів повірки або оцінки відповідності.
З Наказу № 3403 від 23.09.2020 р на проведення перевірки вбачається, що в основу його покладено статтю   20   та підпункт   80.2,2 пункту   80.2 статті 80 ПК України.
Як вже було зазначено  статтею 20 ПК України   визначено загальний перелік прав контролюючих органів, а п.п.   80.2,2   п.   80.2 ст. 80   цього   Кодексу   встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності такої підстави - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що посадові особи контролюючого органу здійснили перевірку позивача на предмет обладнання належних йому акцизних складів витратомірами-лічильниками та рівномірами-лічильниками, а також щодо здійснення ним функцій, визначених законодавством у сфері обігу пального, однак проведення такої перевірки врегульовано п.п. 80.2.5 п. 80.2, а отже відповідач вийшов за межі своїх повноважень, бо не уповноважувався на проведення зазначеної перевірки, оскільки вказана вище норма не зазначена в Наказі № 3403 від 23.09.2020, як підстава перевірки ТзОВ “Автогаз 3000”.
Абзацом 3 п.   81.1 ст. 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Відтак суд першої інстанції вірно зазначив, що фактична перевірка проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкового зазначення конкретної підстави чи підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту   80.2 статті 80 ПК України. Здійснення ж перевірки з підстав не визначених наказом, тобто за власним розсудом посадових осіб контролюючого органу, як це має місце в даному випадку, свідчить про незаконність її результатів.
Зважаючи на викладене колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що ненадання відповідачем належних та достовірних доказів щодо дотримання обов`язкових умов для проведення перевірки позивача свідчить про порушення встановленої процедури здійснення такої, відтак не створює правомірних наслідків, що в свою чергу є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними оскаржуваних рішень, прийнятих контролюючим органом за наслідком цієї перевірки, тому судом першої інстанції зроблено вірний висновок, про протиправність податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Львівській області від 15.10.2020 за № 0000930709, №0000940709 та їх скасування.
Апеляційний суд відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а, відтак, не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
За правилами статті 139 КАС України, судом не вирішується питання про розподіл судових витрат.
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310,315, 316, 321, 328 КАС України, суд,-

                                                      ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 липня 2023 року у справі №380/9568/21 без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. І. Запотічний 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	О. І. Довга  	
Повне судове рішення складено 05.02.2024