ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Гомельчук С.В.

17 січня 2024 року	Львів	Справа № 300/5801/23 пров. № А/857/24741/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого судді:                                                  Бруновської Н.В.
суддів:                                                                      Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
за участю секретаря судового засідання:                    Юник А.А.
представника апелянта:                                        Гавадзин М.В.
представника позивача:                                        Білана Н.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року   у справі № 300/5801/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Спецагропроект" до   Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:
25.08.2023р., позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Спецагропроект" (ТзОВ «Спецагропроект») звернувся з позовом Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, у якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 003425/0701 від 26.04.2023р.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС в Івано-Франківській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права.
Апелянт просить суд, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного   від 07.11.2023р. скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.
Представник апелянта, Гавадзин М.В. в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав з підстав у ній зазначених.
Представник позивача, Білан Н.М. в судовому засіданні просив суд, апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, учасників процесу, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що податковий орган на підставі направлення від 27.02.2023р. № 594, які видані Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській, відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п.75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст., п. 82.2 ст. 82, п. 200.11 ст. 200, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України та наказів Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 290-п від 15.02.2023р. “Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ “Спецагропроект” (код ЄДРПОУ 35097580)”, від 10.03.2023р. №427-п “Про продовження термінів проведення перевірки ТзОВ “Спецагропроект”, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ “Спецагропроект” з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис грн. по декларації за грудень 2022 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
27.03.2023р. контролюючий орган за результатами проведеної перевірки склав акт №2131/09-19-07-01/35097580.
Із змісту висновків акту перевірки видно, що перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах за грудень 2022 року, встановлено порушення платником податків ТОВ “Спецагропроект”:
- пп. 14.1.36, пп.14.1.71, пп. 14.1.80, пп. 14.1.219 пл.14.1.231, п.14.1 ст.14, п.187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 Декларації) за грудень 2022 року в сумі 357990 грн;
-пп.200.1, п.200.4, 200.14 ст.200 Податкового кодексу України, вимог Наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21 щодо Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість із змінами та доповненнями від 01.07.2016р., в результаті чого відмовлено у бюджетному відшкодуванні за грудень 2022 року на суму ПДВ 1450 грн.
10.04.2023р. ТзОВ «Спецагропроект» не погоджуючись із висновками акту перевірки та встановленими порушеннями, звернувся до Головного управління ДПС у Івано-Франківській області із запереченнями на акт перевірки, до якого додав документи на спростування зроблених перевіркою висновків.
24.04.2023р. за результатами розгляду поданих заперечень податковий орган листом № 6779/6/09-19-07-01-06 висновки перевірки залишив без змін. 
За результатами встановлених порушень податкового законодавства та акту перевірки №2131/09-19-07-01/35097580 від 27.03.2023р. контролюючий орган виніс податкове повідомлення-рішення форми “В1” від 26.04.2023р. №003425/0701, яким визначив суму завищення бюджетного відшкодування у розмірі - 357990 грн. та застосував штрафні (фінансові) санкції в розмірі -178995 грн.
16.05.2023р. ТзОВ “Спецагропроект не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням – рішенням, оскаржив таке в адміністративному порядку до ДПС України.
11.07.2023р. Рішенням ДПС України №18666/6/99-00-06-01-04-06 скарга ТзОВ “Спецагропроект залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення – без змін.
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В п.п.16.1.4 п.16.1 ст. 16 ПК України  видно, що визначені обов`язки платника податку, серед яких сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи 
Згідно п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (
пп. 20.1.4 п.20.1 ст. 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Із змісту пп.75.1.2. п.75.1 ст.75 ПК України видно, що право контролюючих органів на проведення камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та фактичних перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у      розділі V      цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
В пп.20.1.6 п.20.1 ст.20 ПК України видно, що контролюючі органи, визначені п.п. 41.1.1 п. 41.1 ст.41 цього Кодексу, мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
п.85.2 ст.85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно  п.85.6 цієї ж статті, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
п. 44.6 ст.44 ПК України  встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в п.86.7 ст.86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку п.86.7 ст.86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відповідно до ч.1, ч.2 ст.9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 року №996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Так, реалізуючи свою контрольну функцію, податковий орган провів документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ “Спецагропроект” з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис грн. по декларації за грудень 2022 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої складено акт від №2131/09-19-07-01/35097580 від 27.03.2023р.
п.185.1 ст.185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
В п.187.1 ст.187 ПК України видно, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; 
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, незалежно від дати накладення електронного підпису.
п.188.1 ст.188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до п.п.213.1.9, п.п.213.1.14 п.213.1 ст.213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
У разі здійснення операцій відповідно до п.198.5 ст.198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (п.189.1 ст.189).
Особливості формування податкового кредиту визначні ст.198 ПК України.
В п.198.1 ст.198 ПК України видно, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
п.198.5 ст.198 ПК України  визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до ст.196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п.196.1.7 п.196.1 ст.196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст.197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п.197.1.28 п.197.1 ст.197 цього Кодексу та операцій, передбачених п.197.11 ст.197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
і) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п.189.9 ст.189 цього Кодексу).
У свою чергу, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК України).
Суд апеляційної інстанції наголошує, що з акту проведеної перевірки від 27.03.2023р. №2131/09-19-07-01/35097580, встановлено порушення ТзОВ “Спецагропроект”:
- пп. 14.1.36, пп.14.1.71, пп. 14.1.80, пп. 14.1.219 пл.14.1.231, п.14.1 ст.14, п.187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188 ПК України, в результаті чого встановлено завищення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 Декларації) за грудень 2022 року в сумі 357990 грн;
- пп.200.1, п. 200.4, 200.14 ст.200 ПК України, вимог Наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21 щодо Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість із змінами та доповненнями від 01.07.2016р., в результаті чого відмовлено у бюджетному відшкодуванні за грудень 2022 року на суму ПДВ 1450 грн.
Апелянт покликається на те, що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації) встановлено її заниження на 357990 грн, що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації”.
Заниження задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 1 Декларацій “колонка Б сума ПДВ” встановлено внаслідок такого порушення.
Аналізом комп`ютерних автоматизованих інформаційних систем Державної податкової служби України ITC “Податковий блок”, “Єдиний реєстр податкових накладних” та даних бухгалтерського обліку із відповідним підтвердженням первинними документами (договори, акти виконаних робіт / наданих послуг та інші) встановлено, що ТзОВ “Спецагропроект” протягом періоду: 01.12.2022р.- 31.12.2022р. надавало послуги зберігання кукурудзи за договірними цінами 0,85 грн та 4,20 грн за тонно-добу без ПДВ, та соняшника за договірними цінами 0,85 грн за тонно-добу без ПДВ, а саме: 
- ТзОВ “Аграрне підприємство “Придністровське” (41102163), ТОВ “Райз Північ” (34264631), ТОВ “Агро-Край” (41103827), ТОВ “Агрокомпанія Прикарпаття” (41481188) послуги зберігання кукурудзи надавалися по ціні 0,85 грн. за тонно-добу;
- ТзОВ “Агрокомпанія Прикарпаття” (41481188), ТОВ “Агротермінал Констракшин” (39838125) послуги зберігання кукурудзи надавалися по ціні 0,85 грн. за тонно-добу, СТОВ “Уїзд” (03752445) – по ціні 4,20 грн за тонно-добу.
З проведеного аналізу порівняння цін, які склались на ринку послуг зберігання зерна протягом періоду: 01.12.2022р.- 31.12.2022р. встановлено надання ідентичних послуг зберігання зерна іншими суб`єктами господарювання, зокрема за цінами: зберігання соняшника (т/доб) - 4,0 грн за тонно-добу без ПДВ: постачальник послуг ТзОВ  “Західна Агровиробнича Компанія” (код ЄДРПОУ 41099127, 35601, Рівненська область, м.Дубно, пров. Центральннй, буд.1; один з видів діяльності: 52.10 - складське господарство).
Апелянт також зазначає, що ТзОВ “Спецагропроект” здійснював постачання послуг зберігання кукурудзи за договірною ціною 0.85 грн. за тонно-добу без ПДВ та послуг зберігання соняшника за договірною ціною 0,85 грн. за тонно-добу без ПДВ, які не відповідають ринковій. Тобто, позивач занизив базу оподаткування по ПДВ за грудень 2022 року на суму 1789951 грн. та відповідно занизив податкові зобов`язання по ПДВ за грудень 2022 року на суму 357990,21 грн.
Стосовно покликань апелянта щодо правомірності нарахування податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 357990 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 178995 грн. суд апеляційної інстанції зазначає про таке.
В пп.14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПК України. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
пп.14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Під ринковою ціною розуміється ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Ринок товарів (робіт, послуг) – це сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) без значних додаткових витрат придбати (реалізувати) товар (роботи, послуги) на найближчій для покупця (продавця) території (п.п. 14.1.218 цього ж пункту).
ст.10 Закону України “Про ціни і ціноутворення” визначено, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.
ст.11 Закону України “Про ціни і ціноутворення” вказано, що вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.
З акту перевірки, ТзОВ “Спецагропроект” протягом періоду з 01.12.2022р. - 31.12.2022р. надавав послуги зберігання кукурудзи за договірними цінами 0,85 грн. та 4,20 грн. за тонно-добу без ПДВ, та соняшника за договірними цінами 0,85 грн. за тонно-добу без ПДВ, а саме: 
- ТзОВ “Аграрне підприємство “Придністровське” (41102163), ТзОВ “Райз Північ” (34264631), ТзОВ “Агро-Край” (41103827), ТзОВ “Агрокомпанія Прикарпаття” (41481188) послуги зберігання кукурудзи надавалися по ціні 0,85 грн. за тонно-добу;
- ТзОВ “Агрокомпанія Прикарпаття” (41481188), ТзОВ “Агротермінал Констракшин” (39838125) послуги зберігання кукурудзи надавалися по ціні 0,85 грн. за тонно-добу, СТОВ “Уїзд” (03752445) – по ціні 4,20 грн. за тонно-добу.
Колегія суддів звертає увагу апелянта на те, що Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається саме на контролюючий орган (постанови Верховного Суду від 10.05.2023р. у справі № 640/13800/21, від 17.07.2023 року у справі № 640/16890/20).
Також, Верховний Суд у постановах від 07.11.2022р. у справі №320/5251/19, від 16.12.2019р. у справа №200/12345/18-а зазначив, що у справах, в яких спір стосується визначення бази оподаткування податком на додану вартість з дотриманням вимоги пункту 188.1 статті 188 ПК щодо звичайних цін як мінімального рівня, якому повинна відповідати база оподаткування, особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (послуг), визначена в договорі, не відповідає ринковим.
Одночасно, колегія суддів звертає увагу апелянта на те, що ДФС України у листі від 13 жовтня 2016 року №22286/6/99-99-15-03-02-15 “Щодо порядку визначення звичайної ціни для здійснення розрахунку бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг”  наголошено, що для отримання переліку офіційних джерел, які містять інформацію про ринкові ціни (ціни, що склалися на ринку товарів/послуг), контролюючому органу необхідно звертатися до Міністерства економічного розвитку і торгівлі України (наразі Міністерство економіки України), як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує, зокрема, формування та реалізацію державної цінової політики та формування державної політики з контролю за цінами та державних органів статистики.
Колегія суддів звертає увагу апелянта, як суб`єкта владних повноважень на те, що він здійснював дії по зверненню із відповідним запитом до уповноваженого органу для отримання інформації про ринкові ціни (ціни, що склалися на ринку товарів/послуг).
У свою чергу, у зазначеній постанові від 10.05.2023у у справі  № 640/13800/21 Верховний Суд констатував, що будь-які дані, надані приватними структурами чи не уповноваженими на це державними органами (висновки, результати досліджень, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно тощо), не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи, послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни. Відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації свідчить про порушення відповідачем визначеної процедури з`ясування рівня звичайних цін. Використання іншої інформації до встановлення відсутності офіційних статистичних даних про рівень цін на окремі товари свідчить про передчасність використання результатів досліджень, використаних податковим органом для визначення звичайної ціни у межах спірних відносин. 
Отже, висновок про заниження позивачем рівня звичайних цін податковим органом зроблено всупереч вимог пп.188.1 ст.188 ПК України, які діяли станом на час періоду, який перевірявся. 
Висновок про те, що ТзОВ “Спецагропроект” здійснювало постачання послуг зберігання зерна соняшника за договірною ціною, яка не відповідає ринковій, контролюючий орган зроблено шляхом аналізу та порівняння цін, які склались на ринку послуг зберігання зерна протягом періоду: 01.12.2022р. - 31.12.2022р. по наданню ідентичних послуг зберігання іншим суб`єктами господарювання – ТзОВ “Західна Агровиробнича Компанія”.
Оцінюючи такий метод визначення ринкової ціни по постачанню послуг зберігання зерна, колегія суддів зазначає про його недостатність для висновків того, що ТзОВ “Спецагропроект” здійснювало постачання послуг зберігання зерна соняшника за договірною ціною, яка не відповідає ринковій.
У постанові від 12.09.2019р. у справі № 815/527/14 Верховний Суд зробив висновок про протиправність податкового повідомлення-рішення з тих міркувань, що податковим органом при визначенні звичайної ціни (…) не використовувалась інформація про укладені на момент придбання зазначених послуг договори з ідентичними (однорідними) послугами у співставних умовах, будь-яких запитів до уповноважених із цих питань органів не скеровувалось, аналіз ринку відповідних послуг не проводився.
Також варто звернути увагу апелянта і на те, що ДФС України у листі від 15.08.2016 року №27600/7/99-99-14-02-01-17 “Про застосування звичайної ціни при визначенні бази обкладення ПДВ у ході документальних перевірок” констатовано, що при проведенні документальних перевірок виробників товарів/послуг з питання дотримання ними податкового законодавства при визначенні бази оподаткування ПДВ за операціями з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг рекомендується, серед іншого: з`ясовувати джерела інформації про ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах (далі - ринкові ціни); визначати ринкові ціни, виходячи з даних цих джерел та обов`язково враховуючи ідентичність (спорідненість, порівнянність) змісту досліджуваної операції.
Колегія суддів зазначає, що в акті перевірки та в ході розгляду справи, контролюючий орган не навів обставин того, що умови постачання послуг зберігання зерна соняшника ТзОВ “Спецагропроект” та ТзОВ “Західна Агровиробнича Компанія” були однаковими (як то по характеру наданих послуг, використаній матеріально-технічній базі для надання послуг, тощо).
Крім того, колегія суддів звертає увагу апелянта на те, що контролюючий орган за ринкову ціну визначав ту, що є більшою, а саме за послуги зберігання кукурудзи - 4,20 грн за тонно-добу, та соняшника - 4,0 грн за тонно-добу.
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу апелянта на те, що визначення такої ринкової ціни з точки зору контролюючого органу має логічне значення, адже більша ціна за послуги матиме наслідком збільшення для платника податкового зобов`язання. Водночас, жодного обґрунтування, яке підкріплене доказовою базою, щодо дійсності такої ринкової ціни контролюючий орган не навів, про що вірно зазначено судом першої інстанції, та не спростував апелянт.
Отже, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про помилковість висновків податкового органу про порушення ТзОВ “Спецагропроект” пп. 14.1.36, пп.14.1.71, пп.14.1.80, пп.14.1.219 пл.14.1.231, п.14.1 ст.14, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України в частині завищення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 Декларації) за грудень 2022 року в сумі 357990 грн.
ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Однак, доказів, які б могли спростувати дані обставини апелянт суду не надав, наведені аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Доводи відповідача ґрунтуються виключно на припущеннях щодо недоцільності таких дій під час укладення договорів, а не на дослідженні первинних документів, складених за результатами здійснення господарських операцій.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС в Івано-Франківській області діяв не у спосіб передбачений законами та Конституцією України.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно  п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області –залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року   у справі № 300/5801/23– без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 29.01.2024р.