ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2024 року 
м. Київ

справа № 810/2527/17
касаційне провадження № К/9901/58941/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 16.02.2018 (суддя Панченко Н.Д.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2018 (головуючий суддя - Вівдиченко Т.Р., судді - Беспалов О.О., Епель О.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі -  позивач, платник, ОСОБА_1 ) звернулася до суду з позовом до Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган), у якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просила суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.05.2017 №0000531309, №0000541309, №0004281309, від 24.07.2017 №0005661309. 
Позовні вимоги мотивовано тим, що контролюючий орган дійшов до необґрунтованих висновків про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу від операцій з відчуження інвестиційного активу, позаяк дохід від таких операцій не перевищив суми витрат, понесених у зв`язку з придбанням інвестиційного активу.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 16.02.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2018, позов задовольнив, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 12.05.2017 №0000531309, №0000541309, №0004281309 та від 24.07.2017 №0005661309.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що в даному випадку, інвестиційний прибуток від операції з продажу частки в статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" у позивача не виник, оскільки сума отриманого доходу дорівнювала сумі понесених витрат, відповідно відсутній об`єкт оподаткування податком на доходи.
Не погоджуючись з судовими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову. Скаржник у доводах касаційної скарги зазначив про неврахування судами попередніх інстанцій, що позивачем не було надано жодних документальних підтверджень понесених витрат, у зв`язку з придбанням земельних ділянок, а тому неможливо встановити витрати, пов`язані з внесенням земельних ділянок до статутного капіталу ТОВ «Альянс Новобуд».
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 14.08.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача.
Позивач відзив (заперечення) на касаційну скаргу не надав суду, що не перешкоджає її розгляду. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.02.2024 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 28.02.2024.
Відповідач подав клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанов Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537, від 30.09.2020 №893 та наказу Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529. 
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну відповідача - Головне управління ДФС у Київській області його процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Київській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44096797).
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, контролюючим органом було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 щодо своєчасності, повноти і достовірності нарахування та сплати належних сум податків до бюджету держави за 2015 рік, за результати якої складено акт перевірки від 24.03.2017 №172/10-36-13-02/ 2138513886 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 179.1 статті 179, підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 170.2.2, 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), внаслідок невключення позитивного значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами у розмірі 1372415,00 грн до складу загального річного оподатковуваного доходу за 2015 рік, що, у свою чергу, призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб у розмірі 267175,00 грн; пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що призвело до заниження військового збору на 20586,23 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення:
від 12.05.2017 №0000531309, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 333968,75 грн, у тому числі за основним платежем у сумі 267175,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 66793,75 грн;
від 24.07.2017 №0005661309, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 9135,00 грн, у тому числі за основним платежем у сумі 7308,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1827,00 грн;
від 12.05.2017 №0000541309, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 25732,00 грн, у тому числі за основним платежем в сумі 20586,23 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 5146,56 грн;
від 12.05.2017 №0004281309, яким позивачу визначено штраф у розмірі 170,00 грн.
Фактичною підставою для прийняття зазначених податкових повідомлень-рішень слугували висновки контролюючого органу про отримання позивачем доходу в сумі 2359449,00 грн від продажу інвестиційних активів, а сума витрат на придбання інвестиційних активів становила 987034,00 грн, відповідно, фінансовий результат операцій з інвестиційними активами склав 1372415,00 грн, який позивач не включив до складу загального річного оподатковуваного доходу, що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (підпункт 163.1.1 до пункту 163.1 статті 163 ПК України).
Пунктом 164.1 статті 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід- будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
За правилами підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у      підпунктах 165.1.2, 165.1.40, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Порядок оподаткування інвестиційного прибутку визначений положеннями статті 170 ПК України.
Відповідно до підпункту 170.2.1 пункту 170.2 статті 170 ПК України облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік.
Згідно підпункту 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 зазначеного Кодексу інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається із суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).
До продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з: обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив; зворотного викупу або погашення інвестиційного активу його емітентом, який належав платнику податку; повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента чи ліквідації такого емітента.
Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.
За правилами підпункту 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 ПК України до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.
Загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року.
Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від`ємне значення, його сума переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення, крім фінансових результатів, зазначених в абзаці першому пункту 29 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.
Таким чином, у разі здійснення операцій з продажу інвестиційних активів платник повинен здійснювати облік загального фінансового результату окремо від інших доходів і витрат, а отримане за результатами таких операцій позитивне значення фінансового результату (інвестиційний прибуток) включати до складу загального річного оподатковуваного доходу звітного періоду - календарного року.
Висновки податкового органу про заниження платником суми податку на доходи фізичних осіб внаслідок не включення позитивного значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами у розмірі 1372415,00 грн, обґрунтовуються недоведеністю понесених позивачем витрат у розмірі 1372415,00 грн у зв`язку з внесенням до статутного капіталу 1/2 частини 12-ти земельних ділянок. 
Податковий орган стверджує, що витратами на придбання інвестиційного активу - частки у статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" є вартість, що була сплачена за земельні ділянки, які у подальшому були внесені до статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд" в обмін на емітовані ним корпоративні права.
Як установлено судовими інстанціями та підтверджується матеріалами справи, позивач була власником частки у статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" у розмірі 30% номінальною вартістю 2359449,00 грн, що підтверджується статутом ТОВ "Альянс Новобуд", у новій редакції, який затверджений Загальними зборами учасників ТОВ "Альянс Новобуд" та зареєстрований 24.11.2014 державним реєстратором Реєстраційної служби Броварського міськрайонного управління юстиції Київської області за №13551050017002507.
Так, 23.12.2010 між ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , які є учасниками (засновниками) ТОВ "Альянс Новобуд" у рівних частках по 1/3 кожен (продавці) та ОСОБА_1 , ОСОБА_5 (покупці) був укладений договір купівлі-продажу, у порядку та на умовах якого продавці передають (продають) у рівних частках по 40000,00 грн кожен статутний капітал ТОВ "Альянс Новобуд" у розмірі 120000,00 грн, а покупці приймають у наступних частках: ОСОБА_1 - 1/2 частки статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд", що становить 60000,00 грн та ОСОБА_5 - 1/2 частки статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд", що становить 60000,00 грн.
За 1/2 частки статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд", що становить 60000,00 грн, позивачем на підставі договору купівлі-продажу від 23.12.2010 було сплачено 60000,00 грн.
Рішенням Загальних зборів учасників ТОВ "Альянс Новобуд", оформленим протоколом від 12.07.2011 №3, було вирішено збільшити статутний капітал ТОВ "Альянс Новобуд" за рахунок 12-ти земельних ділянок загальною вартістю 2744830,00 грн, що належали на праві власності ОСОБА_1 та ОСОБА_5 у рівних частинах (по 1/2 кожній), а саме, земельної ділянки з кадастровим номером 3210600000:00:015:0593, кадастровим номером 3210600000:00:015:0594, кадастровим номером 3210600000:00:015:0606, кадастровим номером 3210600000:00:015:0607, кадастровим номером 3210600000:00:015:0596, кадастровим номером 3210600000:00:015:0600, кадастровим номером 3210600000:00:015:0590, кадастровим номером 3210600000:00:015:0603, кадастровим номером 3210600000:00:015:0605, кадастровим номером 3210600000:00:015:0601, кадастровим номером 3210600000:00:015:0602, кадастровим номером 3210600000:00:015:0604.
Вартість земельних ділянок, внесених позивачем до статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд" в обмін на емітовані ним корпоративні права, визначена рішенням учасників ТОВ "Альянс Новобуд" на підставі звітів про експертну грошову оцінку, підготовлених суб`єктом оціночної діяльності ТОВ "Оцінка-Власності", що має сертифікат суб`єкта оціночної діяльності від 24.12.2010 №11242/10, виданий Фондом державного майна України, відповідно до яких, загальна вартість зазначених у ньому земельних ділянок становить 2744830,00 грн, у тому числі частини, що належала позивачу, - 1372415,00 грн.
Після реєстрації нової редакції статуту ТОВ "Альянс Новобуд", частка позивача зросла пропорційно до вартості внесених до статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд" земельних ділянок та становила 1432415,00 грн, з них - 60000,00 грн грошовими коштами та 1372415,00 грн - земельними ділянками.
Позивачем 16.10.2012 до статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд" було внесено 870000,00 грн, що підтверджується квитанцією від 16.10.2012 №БІВ1229041000106.
24.12.2012 позивачем до статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд" було внесено 57034,00 грн, що підтверджується квитанцією №FJB1235941000104 від 24.12.2012р.
Загальний розмір витрат, понесених позивачем на придбання частки у статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" у розмірі 30%, становив 2359449,00 грн.
В подальшому, 19.02.2015 між ОСОБА_1 , як продавцем, та Товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами "Сіті Кепітал", як покупцем, був укладений договір купівлі-продажу частки у статутному капіталі, на підставі якого, продавець зобов`язувався відчужити, а покупець прийняти від продавця право власності на частку у статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" та сплатити її ціну на умовах, визначених договором. 
Пунктом 2.1 цього договору визначено, що загальна ціна частки, що належить сплатити, становить 2359449,00 грн.
Відповідно до акта приймання-передачі до договору купівлі-продажу від 19.02.2015, позивач передав, а ТОВ "Компанія з управління активами "Сіті Кепітал" прийняло частку у розмірі 30% статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд", номінальною вартістю 2359449,00 грн.
В оплату за частку у розмірі 30% статутного капіталу ТОВ "Альянс Новобуд", Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами "Сіті Кепітал" перерахувало на користь позивача кошти у розмірі 2359449,00 грн.
Розмір витрат, понесених позивачем на придбання частки у статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" у розмірі 30%, становив 2359449,00 грн, у тому числі: 60000,00 грн за договором купівлі-продажу від 23.12.2010; 927034,00 грн за рахунок внесення коштів до статутного капіталу згідно з квитанціями від 16.10.2012 №БІВ1229041000106, від 24.12.2012 №FJB1235941000104 та 1372415,00 грн - за рахунок внесених до статутного капіталу земельних ділянок.
При цьому, частку у статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" у розмірі 30% позивачем було відчужено на користь ТОВ "Компанія з управління активами "Сіті Кепітал" за 2359449,00 грн.
Ураховуючи встановлені судовими інстанціями обставини у цій справі, зокрема, щодо відсутності інвестиційного прибутку від операції з продажу частки в статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд", оскільки сума отриманого доходу дорівнювала сумі понесених витрат (позивач поніс витрати на придбання відповідного інвестиційного активу в розмірі 2359449,00 грн і отримав дохід від продажу частки цього активу в сумі 2359449,00 грн), колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що  у даному випадку, об`єкт оподаткування податком на доходи фізичних осіб відсутній, а, відповідно, і висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164, підпункту 170.2.2, 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 ПК України є необґрунтованим, та відповідно, нарахування відповідачем грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а такою застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) є неправомірним.
Оскільки у позивача за результатами операцій з відчуження частки у статутному капіталі ТОВ "Альянс Новобуд" не утворилось інвестиційного прибутку, відповідно, і відсутній обов`язок подавати контролюючому органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік.
Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 12.05.2017 №0000541309, яким позивачу визначені грошові зобов`язання з військового збору, колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій, що з огляду на протиправність висновків контролюючого органу про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу, відповідно, і відсутні правові підстави для визначення позивачу грошових зобов`язань з військового збору.
Відповідач у доводах касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій. 
Доводи касаційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судами попередніх інстанцій. Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) акті перевірки, запереченнях, апеляційній скарзі, та з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права касаційна скарга відповідача не містить.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги відповідача без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін.
Керуючись статтями 52, 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Замінити Головне управління ДФС у Київській області його процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Київській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України.
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 16.02.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк