ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

06 лютого 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/6575/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
  
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу   Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2023 року (суддя Сацький Р.В., повний текст рішення складено 03.11.2023) в адміністративній справі 
за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізькій авіаційний ремонтний завод «МІГРЕМОНТ»  
до   Головного управління ДПС у Запорізькій області                   
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, –

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізькій авіаційний ремонтний завод «МІГРЕМОНТ»  звернулося до суду з позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області   від 10.05.2023 № 51108010706 та № 51208010706. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2023 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.   
Відзив на апеляційну скаргу не надходив.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків. 
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Головним управлінням ДПС у Львівській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізькій авіаційний ремонтний завод «МІГРЕМОНТ»  з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатом якої складено Акт  № 7733/13-01-07-07/07917635 від 07.04.2023.
Згідно з висновками Акту перевірки, позивачем порушено вимоги пункту  189.1 статті 189, пункту  198.5 статті 198, пункту  199.1  статті199  Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) за січень 2023 року в сумі 30606 грн, а також пункту  201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого не зареєстровано за січень 2023 року в ЄРПН податкову накладну на суму 30606 грн.
На підставі Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області 10.05.2023 прийняті податкові повідомлення-рішення:   № 51208010706, згідно з яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення ПДВ на суму 30 606 грн;  № 51108010706, відповідно до якого застосовано штраф в розмірі 3 400 грн.
Названі рішення є предметом оскарження в даній адміністративній справі.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до п. 189.1 ст. 189  Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій відповідно до  пункту 198.5  статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Підпунктом «б» пункту  198.5 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до  пункту 189.1  статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197,  підрозділу 2  розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених  підпунктом 197.1.28  пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених  пунктом 197.11  статті 197 цього Кодексу);
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до  Закону України  «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Такими випадками є: постачання товарів/послуг у частині суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету (пп. 197.1.28 п. 197.1 ст. 197 ПКУ); постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов`язковість яких надана у встановленому законодавством порядку; постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов`язковість яких надана у встановленому законодавством порядку; ввезення на митну територію України майна як гуманітарної допомоги, наданої згідно з нормами  Закону України  «Про гуманітарну допомогу» (п. 197.11 ст. 197 ПКУ).
Отже, операції з реалізації металевої стружки не є такою, до якої не застосовуються правила пп. «б» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
Апелянт стверджує, що позивач, всупереч вимогам підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, реалізував без відповідного нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за основною ставкою зворотні відходи – стружку металів, які утворилися внаслідок переробки товару, придбаного в січні 2023 роки на митній території України, за яким підприємством сформовано податковий кредит з ПДВ.
Разом з цим, матеріалами підтверджується, що за операцією з реалізації відходів виробництва (металевої стружки) на суму 14  337,00 грн, яка є звільненою від оподаткування, позивач у визначений законом строк зареєстрував податкові накладні від 19.01.2023 № 1 на суму 11 430,55 грн та від 23.01.2023 № 2 на суму 2703,15 грн.
Суд першої інстанції не надав належної оцінки спірним правовідносинам, вдавшись до оцінки технологічного процесу виробництва виробів з металу, з посиланням на висновки Верховного Суду в справі № 540/726/19, які не є застосовними до обставин даної справи.
Суд першої залишив поза увагою, що під час розгляду справи № 540/726/19 Верховний Суд застосував норми Податкового кодексу України, які на сьогодні втратили чинність. Відповідно, висновки в даній справі не можуть ґрунтуватися на правових позиціях суду касаційної інстанції в адміністративній справі № 540/726/19.
Разом з цим, в даній справі спірним є правильність нарахування ПДВ за операціями, звільненими від оподаткування. Податковий орган вважає, що позивач мав задекларувати ПДВ за операцією з реалізації відходів виробництва (металевої стружки) на загальну суму 14  337,00 грн в обсязі 3732,1 кг, в розмірі 30  606,00 грн, виходячи з приписів п.п. 199.1, 199.2 ст. 199 Податкового кодексу України. 
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що за приписами вищенаведених норм статті 199 Податкового кодексу України, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до  пункту 189.1  статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях. 
Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.
Водночас, пункт 189.1 статті 189  Податкового кодексу України передбачає, що у разі здійснення операцій відповідно до  пункту 198.5  статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
При цьому, підпунктом «б» пункту  198.5 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до  пункту 189.1  статті 189 цього Кодексу.
Таким чином, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що в спірних правовідносинах податкові зобов`язання зі сплати ПДВ за неоприбуткованими операціями мають нараховуватися в порядку, визначеному пунктом 189.1 статті 189 Податкового кодексу України, а не в порядку, визначеному пунктами 199.1, 199.2 статті 199 Податкового кодексу України.
Відтак, висновки податкового органу є помилковими, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення – протиправними.
В свою чергу, рішення суду першої інстанції підлягає зміні в частині мотивів його прийняття.

Керуючись ст.ст. 243, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд,–
п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу   Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2023 року в адміністративній справі № 280/6575/23 змінити в частині мотивів його прийняття.
В іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з 06 лютого 2024 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови. 
Повна постанова складена 06 лютого 2024 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров