П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/21780/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Панкеєва В.А.
Суддя-доповідач -  Біла Л.М.   
12 березня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Білої Л.М. 
суддів:  Матохнюка Д.Б.  Гонтарука В. М. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2023 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "СП-Техноторг" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
Приватне підприємство "СП-Техторг" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №9165880/13557556 від 11.07.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №159 від 07.06.2023;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №159 від 07.06.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2023 року позов задоволено.
Не погодившись з судовим рішенням, відповідач - ГУ ДПС в Житомирській області, подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.
Позивач скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу, в якому заперечив проти доводів відповідача та просив відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
Розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у ній доказів.
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, судова колегія встановила наступне.
Приватне підприємство "СП-Техноторг" зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності позивача є КВЕД 18.12 друкування іншої продукції.
11 жовтня 2018 року між позивачем (Підрядник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Галіївський маслозавод" (Замовник) був укладений Договір підряду № 1110, за яким (п.1.1.) Підрядник (Позивач) зобов`язується виготовити, у відповідності до умов даного Договору, роботу з виготовлення поліграфічної продукції (в подальшому за текстом Договору "Продукція"), а Замовник зобов`язується прийняти виготовлену Продукцію та оплатити її (копія додається).
Згідно п.10.1. Договір набирає чинності з моменту підписання його Сторонами та діє до 11 жовтня 2019 року, а в частині здійснення розрахунків - до повного виконання Сторонами своїх зобов`язань.
Даний Договір вважається кожного разу пролонгованим (продовженим) на таких самих умовах на кожен наступний календарний рік за умови відсутності письмових заперечень однієї із сторін щодо пролонгації даного Договору, отриманих іншою стороною в останній місяць дії даного Договору (п.10.2. Договору).
На виконання умов Договору, у червні 2023 року позивачем (Підрядником) була виготовлена поліграфічна продукція на загальну суму з ПДВ 131964,15 грн., а саме:
1. Пакувальний матеріал на основі паперу "Масло Фаворит" 73% 200 г.
2. Етикетка "Масло Фаворит" 82,5% 20 кг "ЛАКТІС".
3. Етикетка "Масло Фаворит" 72,5% 20 кг "ЛАКТІС".
Позивачем на виконання умов договору підряду № 1110 від 11.10.2018 здійснено поставку вищезгаданого товару згідно товарно-транспортної накладної №159 від 07.06.2023.
На підставі вказаного, позивачем було сформовано податкову накладну №159 від 07.06.2023 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказану податкову накладну доставлено до ДПС України, документ прийнято, однак реєстрацію зупинено, що підтверджено квитанціями. Підставою зупинення реєстрації визначено:
відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 07.06.2023 № 159 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 4821, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій". Додатково повідомлено: показник "D"=7,5138%, "Р"=17232,07. Запропоновано подати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем направлено на адресу Головного управління ДПС у Житомирській області, пояснення до розблокування податкової накладної №159 від 07.06.2023 з копіями документів, що підтверджують здійснення господарської операції.
Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 04 липня 2023 року прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9118839/13557556, згідно якого у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано подати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній:
договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них;
первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції;
розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У розділі додаткова інформація зазначено, що платником подано не повний пакет документів, а саме відсутні договір, первинні та розрахункові документи на придбання та транспортування паперу.
06 липня 2023 року позивачем було надано додатковий пакет документів до податкової накладної №159 від 07.06.2023.
11 липня 2023 року Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №9165880/13557556 про відмову в реєстрації податкової накладної №159 від 07.06.2023 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Позивач, не погоджуючись із рішеннями про відмову у реєстрації податкової накладної, вважаючи їх необґрунтованими та такими, що не відповідають вимогам чинного законодавства, звернувся до суду з цим позовом.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, оскільки обставин, які б унеможливлювали її реєстрацію в реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування датою її подання на реєстрацію судом не встановлено.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Згідно підпунктів "а", "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.
Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно з п.201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї ст. та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Згідно з приписами п. 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п. 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Відповідно до вимог п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).
З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №159 від 07.06.2023 року слугувало те, що вона відповідають вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій і тому позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, поданих позивачем, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Так, пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як встановлено судом, у частині зазначення критерію ризиковості відповідач зіслався лише на номер пункту додатку 3 до Порядку № 1165 та чітко не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться, чим фактично поставив платника податку у стан невизначеності стосовно питання документального спростування, існуючих, на думку відповідача, ризиків.
Зі змісту квитанції, надісланої позивачу, встановлено, що остання містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
В даному випадку, судова колегія зауважує, що податковим органом, всупереч приписам пунктів 6, 7 Порядку №1165, обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено.
Крім того, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладноїх стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до такої, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Втім, з матеріалів справи вбачається, що позивачем з метою підтвердження реальності операцій по податковій накладній разом з поясненнями надано контролюючому органу копії наступних документів:
- договору підряду № 1110 від 11.10.2018, укладеного між ТОВ "Галіївський маслозавод" та ПП "СП-Техноторг";
- накладної №159 від 07.06.2023 на загальну суму з ПДВ - 131964,15 грн (одержувач - ТОВ "Галіївський маслозавод");
- товарно-транспортної накладної № 159 від 07.06.2023;
- рахунку на загальну суму з ПДВ - 131964,15 грн № 159 від 07.06.2023;
- висновку державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 17.12.2018 №602- 123-20-2/49693;
- технічних умов ТУ У 18.1-13557556-001:2018 (продукція поліграфічна), погоджених Державною службою України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів та перевірених ДП "Житомирський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації" ДП" Житомирстандартметрологія" (стор.1);
- договору оренди позивачем виробничого приміщення загальною площею 208 кв.м від 22.10.2018;
- договору № 1.18 від 02.01.2020, укладеного між ТОВ "Юнайтед Форест" та ПП "СП-Техноторг";
- рахунку-фактури № КИ00024822 від 19.05.2023 на загальну суму з ПДВ - 3582,0 грн (постачальник - ТОВ "Юнайтед Форест");
- рахунку-фактури № КИ00026166 від 26.05.2023 на загальну суму з ПДВ - 5373,0 грн (постачальник - ТОВ "Юнайтед Форест");
- платіжної інструкції ПП "СП-Техноторг" № 2786 від 19.05.2023 на суму 3582,00 грн (з відміткою АТ "Райффайзен Банк");
- платіжної інструкції ПП "СП-Техноторг" № 2790 від 26.05.2023 на суму 5373,00 грн (з відміткою АТ "Райффайзен Банк");
- видаткової накладної № КИ00020131 від 22.05.2023 на папір самоклеючий на загальну суму з ПДВ - 3582,0 грн (постачальник - ТОВ "Юнайтед Форест");
- видаткової накладної № КИ00021034 від 26.05.2023 на папір самоклеючий на загальну суму з ПДВ - 5373,0 грн (постачальник ТОВ "Юнайтед Форест").
При цьому, судом першої інстанції доцільно зауважено, що матеріалами справи не підтверджено факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем господарських операцій, дані про які зазначені у податковій накладній, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства. Натомість містять докази, які були надані контролюючому органу для розблокування реєстрації податкової накладної, які підтверджують факт надання послуг та поставки товару, а також проведення оплати за них.
Однак, Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, незважаючи на надання відповідних документів, прийняла оскаржуване рішення, яким відмовила в реєстрації податкової накладної.
При цьому, як свідчить зміст оскаржуваного рішення, підставою для його прийняття зазначено, що платником податку не надано/частково надано додаткові письмові пояснення та копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Надаючи оцінку вказаному рішенню відповідача, судова колегія зазначає, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних та вони не містить конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено, які саме документи складені з порушенням вимог законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Щодо додаткової інформації, відзначеної в оскаржуваному рішенні, а саме подання платником не повного пакету документів, оскільки відсутні договір, первинні та розрахункові документи на придбання та транспортування паперу, колегія суддів останню до уваги не приймає, оскільки вказане повністю спростовується матеріалами справи.
Так, як вбачається з матеріалів справи, разом з письмовими поясненнями контролюючому органу надавались копії первинних бухгалтерських та інших документів, які повністю відображають придбання позивачем у ТОВ «Юнайтед Форест» паперу самоклеючого. 
До того ж, апелянтом не заперечується факт реєстрації в ЄРПН податкових накладних ТОВ «Юнайтед Форест» №17822 від 19.05.2023 р. на загальну суму з ПДВ 3582 грн. та № 18771 від 26.05.2023 р. на загальну суму з ПДВ 5373 грн. .
Як встановлено в ході розгляду справи, в Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.06.2023 року, підставою для зупинення реєстрації спірної податкової накладної слугувало те, що обсяг постачання товару/послуги 4821, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Натомість, судом встановлено, що для виробництва поліграфічної продукції за кодом товару згідно з УКТ ЗЕД - 4821 позивачем було використано лише 50 аркушів самоклеючого паперу розміром 43х61 (про що зазначено в пояснениях, надісланих контролюючому органу 27.06.2023 р.), що зовсім не дорівнює та не перевищує величину залишку (як зазначено в Квитанції контролюючого органу від 23.06.2023 р.). Адже, як підтверджено вищезазначеними документами, в т.ч. і видатковими, податковими та товарно-транспортними накладними, позивач у травні 2023 року придбав у ТОВ «Юнайтед Форест» 1250 аркушів паперу самоклеючого 80г/м2 розміром 43х61, частину яких і використав для виготовлення поліграфічної продукції за кодом товару/послуги 4821, яку поставив ТОВ «Галіївський маслозавод», що і відобразив у спірній податковій накладній. 
Таким чином, контролюючий орган неправомірно зазначив, що дана операція відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
При цьому, судова колегія зауважує, що жодних зауважень щодо поставки позивачем іншої продукції, яка зазначена в спірній податковій накладній - № 159 від 07.06.2023 р., а саме, за кодом товару згідно з УКТ ЗЕД 7607201000 Пакувальний матеріал на основі паперу «Масло Фаворит» 73% 200 г.), обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ 109010,12 грн., сума ПДВ - 21802,024 грн., контролюючий орган не мав.
Стосовно недостатності трудових ресурсів у позивача для виробничого процесу, то судова колегія дані доводи відхиляє, оскільки матеріали справи не містять доказів, які б свідчили, що контролюючим органом вимагались будь-які документи щодо найманих працівників (трудових ресурсів для виробничого процесу) позивача.
Судова колегія наголошує, що усі документи, надані позивачем до пояснень щодо зупинення реєстрації податкової накладної податковим органом були прийняті до розгляду та зауважень до їх оформлення не надавалось.
В даному випадку, більш конкретний перелік документів, необхідний для реєстрації податкової накладної було викладено лише в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податковоїх накладної.
При цьому, апелянтом не підтверджено належними доказами, що необхідні для реєстрації податкової накладної документи були дійсно відсутні в додатково поданих позивачем матеріалах.
До того ж, вказані твердження податкового органу в повному обсязі спростовуються поданими позивачем документами, яким було надано оцінку судом першої інстанції.
Верховний Суд у постанові від 13 грудня 2023 року у справі № 500/4191/22 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів.
Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зауважив, що хоча затверджена Порядком №1165 форма рішення і не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, вказана обставина не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Слід звернути увагу, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18.
Наведені апелянтом обставини, вже були предметом судового розгляду та отримали повну та ретельну оцінку суду першої інстанції.
А відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
У цьому контексті, суд зазначає, що факт зупинення реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарських операцій, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Одночасно, в межах даної спірної ситуації суд звертає особливу увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд, за результатами розгляду цієї справи, не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Отже, суд першої інстанції дійшов доцільного висновку, що причини відмови, викладені в рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної є формальними та спростовуються доказами, які містяться в матеріалах справи.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9165880/13557556 від 11.07.2023.
Стосовно позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати подану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, то судова колегія відзначає наступне.
Згідно з п.19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. №3341) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Отже, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про належність та обгрунтованість обраного способу захисту порушеного права позивача у спірних правовідносинах шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до невідповідності судового рішення матеріалам справи та вимогам закону.
В даному випадку, суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку.
Колегія суддів враховує також положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
Зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.     
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України. 

Головуючий	 	 	Біла Л.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Матохнюк Д.Б.    Гонтарук В. М.