ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2024 року	Львів	Справа № 460/12701/23 пров. № А/857/19091/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.
суддів Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2023 року у справі № 460/12701/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Пласт-3000» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, -
суддя у І інстанції Борискін С.А.,
час ухвалення рішення не заначено,
місце винесення рішення м. Рівне,
дата складання повного тексту рішення 19.09.2023,-

                                                 В С Т А Н О В И В:

У травні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Пласт-3000» (далі – ТОВ «Пласт-3000», позивач) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі – ГУ ДПС у Рівненській області відповідач 1), Державної податкової служби України (далі – ДПС України відповідач 2) в якому просило: 
-визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області:
-№8177101/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 вiд 03.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
-№8177098/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №14 вiд 26.10.2022;
- №8177097/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 вiд 01.11.2022;
- №8177099/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 вiд 04.10.2022;
- №8177096/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 вiд 13.10.2022;
- №8177102/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 вiд 07.11.2022;
- №8177100/31729738 вiд 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №16 вiд 31.10.2022;
-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 вiд 03.10.2022, №14 вiд 26.10.2022, №1 вiд 01.11.2022, №2 вiд 04.10.2022, №6 вiд 13.10.2022, №5 вiд 07.11.2022, №16 вiд 31.10.2022 датою їх фактичного подання.
- стягнути на користь ТОВ «Пласт-3000» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області та Державної податкової служби України понесені позивачем витрати зі сплати судового збору у розмірі 18788,00 грн. та 4000,00 грн. витрат на професійну правничу допомогу.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідачем безпідставно прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки ним було надано у повному обсязі документи, які підтверджують реальне здійснення господарської операції за відповідними податковими накладними. Проте, за результатом розгляду поданих документів податковим органом їх безпідставно не взято до уваги. 

Рішенням Рівненський окружного адміністративного суду від 19 вересня 2023 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Рівненській області:
-№8177101/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 вiд 03.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
-№8177098/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №14 вiд 26.10.2022;
- №8177097/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 вiд 01.11.2022;
- №8177099/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 вiд 04.10.2022;
- №8177096/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 вiд 13.10.2022;
- №8177102/31729738 від 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 вiд 07.11.2022;
- №8177100/31729738 вiд 30.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №16 вiд 31.10.2022;
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладнi № 1 вiд 03.10.2022, № 14 вiд 26.10.2022, № 1 вiд 01.11.2022, №2 вiд 04.10.2022, №6 вiд 13.10.2022, №5 вiд 07.11.2022, №16 вiд 31.10.2022 датою їх подання на реєстрацію.

Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржив відповідач 1, вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.          
В обґрунтування апеляційних вимог, покликається на те, що причиною для відмови в реєстрації ПН було ненадання платником податку копій документів а саме: ненадання/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення  про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. 
Скаржник зазначає, що матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу. Натомість відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкових накладних на підставі наданих позивачем переліку документів, відтак, підтверджується правомірність рішення контролюючого органу.       
Окрім того, вважає, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, вказує що відповідачем 2 в апеляційні скарзі не наведено жодних належних та допустимих доказів на підтвердження обставин, якими він заперечує проти позивних вимог. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення а рішення суду першої інстанції без змін. 

ГУ ДПС у Львівській області своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

У відповідності до частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства (далі КАС), суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.

У відповідності до вимог частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 15.01.2015 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Пласт-3000» (далі - Постачальник) та ТОВ «Ферозіт» (далі - Покупець) укладено Договір поставки №1501/1-15 (далі – Договір).
Відповіло до п.1.1 Договору Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, передати у власність Покупця Товар, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити грошову вартість Товару.
Найменування, асортимент, кількість, ціна та суми кожної поставки передбачається в накладній, яка являється невід`ємною частиною даного Договору(п.1.2 Договору).
Відповідно до п.3.1, 3.4 Договору ціни на поставлений Товар та умови оплати згідно пункту 3.4 Договору визначаються і попередньо погоджуються з Покупцем у Рахунку. В узгоджену Сторонами ціну Товару входять всі витрати і видатки, які несе Постачальник при виконанні договірних зобов`язань.
Оплата партії Товару, що поставляється  цим Договором здійснюється Покупцем у національній валюті України шляхом перерахування 100 % попередньої оплати на поточний банківський рахунок Постачальника не пізніше наступного банківського дня з моменту виставлення рахунку Постачальником.
Відповідно до п.4.3 Договору поставка Товару здійснюється автотранспортом Покупця.
У кожному разі розвантаження транспорту виконується силами і за рахунок Покупця. Вантажоодержувачем Товару є Покупець, якщо інше не обумовлено в додаткових угодах або специфікаціях на кожне відвантаження Товару.
Разом з партією Товару Постачальник зобов`язаний передати Покупцеві оригінали наступних документів: рахунок на кожну партію Товару, яка відвантажується;  накладну; товарно-транспортну накладну (п.4.6 Договору).
На виконання вищевказаних умов договору позивач виставив ТОВ «Ферозіт» рахунки на оплату № СФ-0000070 від 22.09.2022 на загальну суму 534600,00 грн.
Також позивачем виписано видаткові накладні: №РН-0000081вiд10.11.2022 на суму 192467,88 грн., № РН-0000084 від 23.12.2022 на суму 360926,28 грн., на загальну суму з ПДВ553 394,16 грн.
Факт перерахування ТОВ «Ферозіт» грошових коштів на рахунок позивача,як оплата вартості поставленої продукції, підтверджується платіжними дорученнями:
03.10.2022 на загальну суму 100000,00 грн.;
26.10.2022 на загальну суму 100000,00 грн.;
01.11.2022 на загальну суму 100000,00 грн.
На виконання вимог податкового законодавства позивачем, з огляду на факт надання послуги, складено та надіслано до контролюючого органу податкові накладні по взаєморозрахунках з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ферозіт»: №1 вiд 03.10.2022 на загальну суму з ПДВ 100000,00 грн., №14 вiд 26.10.2022 на загальну суму з ПДВ 100000,00 грн., №1 вiд 01.11.2022 на загальну суму з ПДВ 100000,00 грн. для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказані податкові накладні були прийняті, однак відповідно до квитанцій зареєстрованих в ЄРПН реєстрація податкових накладних була зупинена.
Підставами для такого зупинення вказано те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920 відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою реєстрації вищевказаних податкових накладних ТОВ «Пласт-3000» 28.01.2023 подало до контролюючого органу пояснення з приводу здійснених господарських операцій та відповідні копії первинних документів, які підтверджували дані операції.
Рішеннями відповідача 1 від 30.01.2023 №8177101/31729738, №8177098/31729738 та №8177097/31729738 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних.
Підставами для такої відмови у рішеннях зазначено: «ненадання платником податку копій документів:
-первинних документів щодо постачання /придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити);
-розрахункових документів та /або банківських виписок з особових рахунків.
У графі «Додаткова інформація» вказаних рішень зазначено, що не надано розрахункових документів на отриману оплату; оборотно-сальдової відомості по розрахунках з контрагентом та/або акту звірки з контрагентом для підтвердження факту здійснення даної господарської операції.
За результатами адміністративного оскарження даних рішень комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України прийнято рішення від 13.02.2023 про залишення скарг без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня без змін.

Також судом встановлено, що 28.10.2019 між ТОВ «Пласт-3000» (далі - Постачальник) та ФОП ОСОБА_1 (далі - Покупець) укладено Договір поставки №2810/1-19 (далі – Договір).
Відповідно до п.1.1 Договору за цим договором Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, передати у власність Покупця Товар, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити грошову вартість Товару.
Найменування, асортимент, кількість, ціна та суми кожної поставки передбачається в накладній, яка являється невід`ємною частиною даного Договору (п.1.2 Договору).
Згідно з п.3.1, 3.4 Договору ціни на поставлений Товар та умови оплати згідно пункту 3.4 Договору визначаються і попередньо погоджуються з Покупцем у Рахунку. В узгоджену Сторонами ціну Товару входять всі витрати і видатки, які несе Постачальник при виконанні договірних зобов`язань.
Оплата партії Товару, що поставляється  цим Договором здійснюється Покупцем у національній валюті України шляхом перерахування 100 % попередньої оплати на поточний банківський рахунок Постачальника не пізніше наступного банківського дня з моменту виставлення рахунку Постачальником.
Відповідно до п.4.3 Договору поставка Товару здійснюється автотранспортом Покупця.
У кожному разі розвантаження транспорту виконується силами і за рахунок Покупця. Вантажоодержувачем Товару є Покупець, якщо інше не обумовлено в додаткових угодах або специфікаціях на кожне відвантаження Товару.
Разом з партією Товару Постачальник зобов`язаний передати Покупцеві оригінали наступних документів: рахунок на кожну партію Товару, яка відвантажується; накладну; товарно-транспортну накладну на вимогу Покупця (п.4.6 Договору).

На виконання вищевказаних умов договору позивач виставив ФОП ОСОБА_1 рахунки на оплату:
- №СФ-0000073 від 04.10.2022 на загальну суму 58500,00 грн., № СФ-0000080 від 25.10.2022 на загальну суму 83401,20 грн.
Також позивачем виписано видаткові накладні: №РН-0000066 від 06.10.2022 на загальну суму 50592,00 грн., № РН-0000068 від 13.10.2022 на загальну суму 59061,60 грн., №РН-0000076 від 07.11.2022 на загальну суму 87309,00 грн., на загальну суму з ПДВ 196 962,60 грн.
Факт перерахування ФОП ОСОБА_1 грошових коштів на рахунок позивача, як оплата вартості поставленої продукції, підтверджується платіжними дорученнями:
04.10.2022 на загальну суму 58500,00 грн.;
25.10.2022 на загальну суму 40000,00 грн.;
08.11.2022 на загальну суму 64367,60 грн.

На виконання вимог податкового законодавства позивачем, з огляду на факт надання послуги, складено та надіслано до контролюючого органу податкові накладні по взаєморозрахунках з ФОП ОСОБА_1 : №2 вiд 04.10.2022 на загальну суму з ПДВ 58500,00 грн., №6 вiд 13.10.2022 на загальну суму з ПДВ 17058,60 грн., №5 вiд 07.11.2022 на загальну суму з ПДВ 64367,60 грн. для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказані податкові накладні були прийняті, однак відповідно до квитанцій зареєстрованих в ЄРПН реєстрація податкових накладних була зупинена.

Підставами для такого зупинення вказано те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920 відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою реєстрації вищевказаних податкових накладних ТОВ «Пласт-3000» 28.01.2023 подало до контролюючого органу пояснення з приводу здійснених господарських операцій та відповідні копії первинних документів, які підтверджували дані операції.

Рішеннями відповідача 1 від 30.01.2023 №8177099/31729738, №8177096/31729738 та №8177102/31729738 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних.
Підставами для такої відмови у рішеннях зазначено: «ненадання платником податку копій документів:
-первинних документів щодо постачання /придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити);
-розрахункових документів та /або банківських виписок з особових рахунків.
У графі «Додаткова інформація» вказаних рішень зазначено, що не надано розрахункових документів на отриману оплату; оборотно-сальдової відомості по розрахунках з контрагентом та/або акту звірки з контрагентом для підтвердження факту здійснення даної господарської операції.
За результатами адміністративного оскарження даних рішень комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України прийнято рішення від 17.02.2023 про залишення скарг без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня без змін.

Крім того, судом встановлено, що 28.10.2022 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Пласт-3000» (далі - Постачальник) та ТзОВ «Трейдмен» (далі - Покупець) укладено Договір поставки №28/10/22 (далі – Договір).
Відповідно до п.1.1 Договору за цим договором Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, передати у власність Покупця Товар, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити грошову вартість Товару.
Найменування, асортимент, кількість, ціна та суми кожної поставки передбачається в накладній, яка являється невід`ємною частиною даного Договору (п.1.2 Договору).
Згідно з п.3.1, 3.4 Договору ціни на поставлений Товар та умови оплати згідно пункту 3.4 Договору визначаються і попередньо погоджуються з Покупцем у Рахунку. В узгоджену Сторонами ціну Товару входять всі витрати і видатки, які несе Постачальник при виконанні договірних зобов`язань.
Оплата партії Товару, що поставляється  цим Договором здійснюється Покупцем у національній валюті України шляхом перерахування 100 % попередньої оплати на поточний банківський рахунок Постачальника не пізніше наступного банківського дня з моменту виставлення рахунку Постачальником.
Відповідно до п.4.3 Договору поставка Товару здійснюється автотранспортом Покупця.
У кожному разі розвантаження транспорту виконується силами і за рахунок Покупця. Вантажоодержувачем Товару є Покупець, якщо інше не обумовлено в додаткових угодах або специфікаціях на кожне відвантаження Товару.
Разом з партією Товару Постачальник зобов`язаний передати Покупцеві оригінали наступних документів: рахунок на кожну партію Товару, яка відвантажується; накладну; товарно-транспортну накладну на вимогу Покупця (п.4.6 Договору).
На виконання вищевказаних умов договору позивач виставив ТзОВ «Трейдмен» рахунки на оплату №СФ-00000081 від 28.10.2022 на загальну суму 75103,20 грн.
Також позивачем виписано видаткові накладні: №РН-0000077 від 04.11.2022 на загальну суму 47287,20 грн., № РН-0000083 від 25.11.2022 на загальну суму 27816,00 грн, на загальну суму з ПДВ 75 103,20 грн.
Факт перерахування ТзОВ «Трейдмен» грошових коштів на рахунок позивача, як оплата вартості поставленої продукції підтверджується платіжними дорученням від 31.10.2022 на загальну суму 75103,20 грн.
На виконання вимог податкового законодавства позивачем, з огляду на факт надання послуги, складено та надіслано до контролюючого органу податкову накладну по взаєморозрахунках з ТзОВ «Трейдмен» №16 вiд 31.10.2022 на загальну суму з ПДВ 75103,20 грн. для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказана податкова накладна була прийняття, однак відповідно до квитанції зареєстрованих в ЄРПН реєстрація податкової накладної була зупинена.
Підставами для такого зупинення вказано те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920 відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою реєстрації вищевказаних податкових накладних ТОВ «Пласт-3000» 28.01.2023 подало до контролюючого органу пояснення з приводу здійснених господарських операцій та відповідні копії первинних документів, які підтверджували дані операції.

Рішеннями відповідача 1 від 30.01.2023 №8177100/31729738 позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної.
Підставами для такої відмови у рішенні зазначено: «ненадання платником податку копій документів:
-первинних документів щодо постачання /придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити);
-розрахункових документів та /або банківських виписок з особових рахунків.
У графі «Додаткова інформація» вказаних рішень зазначено, що не надано розрахункових документів на отриману оплату; оборотно-сальдової відомості по розрахунках з контрагентом та/або акту звірки з контрагентом для підтвердження факту здійснення даної господарської операції.
За результатами адміністративного оскарження даного рішення комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України прийнято рішення від 17.02.2023 про залишення скарги без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня без змін.
Не погоджуючись із спірними рішеннями, а також для відновлення порушених прав позивач звернувся до суду із цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність такого рішення, у зв`язку з чим, рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, суд зазначив, що належним та ефективним способом захисту порушених прав позивача є не тільки скасування протиправного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, але і зобов`язання відповідача 2 зареєструвати в ЄРПН податкову накладну позивача датою її подання на реєстрацію.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, та зазначає наступне.

Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з вимогами ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі ПК України, у редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин).

За правилами підп. «а» та «б» п. 185.1. ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до п. 187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (п. 188.1 ст.188 ПК України).
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі Порядок №1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з абз. 10 п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до приписів п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України).
З 01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі Порядок №1165), яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набрала чинності 01.02.2020 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165, у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Порядком №1165 передбачено здійснення автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків.
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ознаки безумовної реєстрації), на відповідність яким здійснюється перевірка податкових накладних/розрахунків коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі.
Пунктом 4 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2) (абзац 1 п. 5 Порядку №1165).
Згідно з абзацом 1 п. 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).
Пунктом 10 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За правилами п. 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
За приписами п. 25 Порядку №1165:
- Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;
- Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п. 26 Порядку №1165).
Відповідно до п. 44 Порядку №1165 Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Згідно з п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1165) відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/342216 (далі Порядок №520, у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі комісія регіонального рівня) пункт 2 Порядку №520).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (п. 3 Порядку №520).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п. 4 Порядку №520).
Згідно з п. 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
-договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
-первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
-розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (п. 9 Порядку №520).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (п. 10 Порядку №520).
Пунктом 11 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно з правилами п. 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Згідно із пунктом 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Квитанція про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування, щодо яких прийнято рішення про їх реєстрацію, одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Пунктом 19 Порядку №1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (п. 20 Порядку №1246).
Як встановлено судом, реєстрацію податкових накладних позивача зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.
Суд звертає увагу, що у Таблицях даних платника податку на додану вартість зазначається товар (роботи, послуги), що постачаються на постійній основі, отже відсутність певного коду товару у таблиці не унеможливлює здійснення господарської операції із її відображенням у податковому обліку.
Верховний Суд у постанові від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 зазначив, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Своєю чергою, відповідач, на виконання контрольних функцій, зупинивши реєстрацію податкових накладних, запропонував платнику податків надати пояснення та копії документів, які необхідні для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без визначення переліку документів.
Доцільно зауважити, що обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (у тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.
Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (постанови від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 03.11.2021 у справі №360/2460/20).
Суд апеляційної інстанції зазначає, що в надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено вичерпного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.
Верховний Суд у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20 зазначив, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. 
Такий підхід застосовано і у постановах Верховного Суду від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 14.12.2022 у справі №560/11825/21.
Крім того, здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкової перевірки як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18.07.2019 у справі №1740/2004/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 25.10.2019 у справі №0340/1834/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18.
Верховний Суд за результатами аналізу пунктів 9 та 11 Порядку №520 у постанові від 18.11.2021 у справі №380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Судом встановлено, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та документи на підтвердження господарських операцій з контрагентом.
Проте, відповідачем 1 як підставу відмови у реєстрації податкових накладних зазначено ненадання переліку документів, а саме: первинних документів щодо постачання /придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).   
Крім того, судом встановлено, що в оскаржуваних рішеннях в графі «Додаткова інформація» зазначено, що позивачем не надано: «розрахункових документів на отриману оплату; оборотно-сальдової відомості по розрахунках з контрагентом та/або акту звірки з контрагентом для підтвердження факту здійснення даної господарської операції».
Як вірно заначив суд першої інстанції, що у ході розгляду справи судом встановлено, що позивач надавав контролюючому органу та до суду первинні документи, які підтверджують та розкривають суть, внутрішню сторону господарських операцій, на виконання яких складено відповідні податкові накладні.
Суд апеляційної інстанції за таких обставин вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що зважаючи на наявність достатніх, з позиції суду, документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних №1 від 01.11.2022, №2 від 04.10.2022, №6 від 13.10.2022, №5 від 07.11.2022, №16 від 31.10.22.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, судом не встановлено.
Суд наголошує на тому, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Такий висновок наведено у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 у справі №500/2237/.
За таких обставин, оскільки позивачем для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №6 від 26.04.2023 подано належні та достатні первинні документи щодо господарських операцій, зазначених у цій податковій накладні, які підтверджують подію виникнення податкових зобов`язань, що обумовлюють складання такої податкової накладної, то рішеннями Комісії ГУ ДПС у Львівській області від 21.07.2023 є такими, що не відповідають критеріям, визначених у ч. 2 ст. 2 КАС України.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
З урахуванням викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області від 30.01.2023 №8177101/31729738, №8177098/31729738, №8177097/31729738, №8177099/31729738, №8177096/31729738, №8177102/31729738, №8177100/31729738 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до п. 4 ч. 2 ст. 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.
Згідно з ч. 4 ст. 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.
Тобто законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки, а не вирішувати питання, які належать до функцій і виключної компетенції останнього (дискреційні повноваження), тому втручання в таку діяльність є формою втручання в дискреційні повноваження наведеного органу та виходить за межі завдань адміністративного судочинства.
Як вбачається зі змісту Рекомендації №R (80) 2 Комітету Міністрів державам-членам стосовно реалізації адміністративними органами влади дискреційних повноважень від 11.03.1980 під дискреційним повноваженням слід розуміти повноваження, яке адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції. При цьому, відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.
Тобто, дискреційними є повноваження суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом таких повноважень є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова може.
Натомість, у даному випадку суд не вважає повноваження ДПС України, як дискреційними, оскільки даний суб`єкта владних повноважень не наділений повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Відповідно до судової практики Європейського суду з прав людини (рішення по справі Олссон проти Швеції від 24 березня 1988 року) запорукою вірного застосування дискреційних повноважень є високий рівень правової культури державних службовців, водночас, суди повинні відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіальний орган, прийняти конкретне рішення про надання можливості, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.
Суд зазначає, що відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» практика ЄСПЛ підлягає застосуванню судами як джерело права.
В даному випадку, задоволення позовної вимоги щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Відповідно до пунктів 19 та 20 Порядку №1246 Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: 1) прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); 3) неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, для відновлення порушених прав позивача, вірним є висновок суду першої інстанції про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, що складені позивачем, датою її подання на реєстрацію.

Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.
В той же час, і ч. 1 статті 77 КАС України покладено обов`язок на позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги та заперечення.

З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість та доведеність позовних вимог позивача щодо протиправності рішень ГУ ДПС у Рівненській області та зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідні податкові накладні. За таких обставин позов слід задовольнити повністю.

Щодо стягнення витрат на правничу допомогу колегія суддів зазначає наступне.

За правилами ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до ч. 7 ст. 139 КАС України, розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.
За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Згідно із ч. 9 ст. 139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Відповідно до ч. 1 ст. 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи, витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (ч. 2 ст. 134 КАС України).
За змістом ч. 3 ст. 134 КАС України, для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат, учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч. 4 ст. 134 КАС України).
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (ч. 5 ст. 134 КАС України).
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (ч. 6 ст. 134 КАС України).
За правилами ч. 7 ст. 134 КАС України, обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що на підтвердження понесених витрат представником позивача до позовної заяви надано: Договору про надання правничої допомоги від 13.04.2023 б/н, ордеру на надання правничої (правової) допомоги від 12.05.2023, свідоцтва про право на зайняття адвокатською діяльністю від 27.07.2018 №1457, рахунку-фактури від 13.04.2023 №6, акта наданих послуг №1 від 12.05.2023, платіжної інструкції від 21.04.2023 №2 - на загальну суму понесених витрат 4000,00 грн.
Так, між позивачем (клієнт) та Адвокатським бюро «Юлії Хмарук» (БЮРО) укладено договір про надання правової (правничої) допомоги від 13.04.2023 року.
Відповідно до предмету Договору, Клієнт доручає, а Бюро приймає на себе зобов`язання надати Клієнту правничу допомогу з приводу визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 03.10.2022, №2 від 04.10.2022, №6 від 13.10.2022, №14 від 26.10.2022, №16 від 31.10.2022, №1 від 01.112022, №5 від 07.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вказані податкові накладні датою їх подання.
Відповідно до п.3.1 Договору, цей Договір набирає чинності з моменту його підписання та діє до повного виконання зобов`язання за Договором.
Відповідно до п. 4.1. Гонорар Бюро за надання послуг за цим Договором (підготовка та подання позовної заяви до суду першої інстанції) становить 4000 (чотири тисячі) грн.
Оплата послуг за правову допомогу здійснена в розмірі 4000 грн., шо підтверджуються платіжною інструкцією № 2 від 21.04.2023 року.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26.02.2015 у справі «Баришевський проти України», від 10.12.2009 у справі «Гімайдуліна і інших проти України», від 12.10.2006 у справі «Двойних проти України», від 30.03.2004 у справі «Меріт проти України» заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.
Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» договір про надання правової допомоги домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Статтею 19 цього ж Закону визначено такі види адвокатської діяльності як надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.
Представництво вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні (п. 9 ч. 1ст. 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність»).
Інші види правової допомоги види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (п. 6 ч. 1ст. 1 вищевказаного закону).
Відповідно до ст. 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Пунктом 3.2 рішення Конституційного Суду України від 30 вересня 2009 року № 23-рп/2009, передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема, в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

Верховний Суд у постанові від 11 грудня 2019 року у справі № 2040/6747/18 вказав, що при визначенні суми відшкодування витрат на правничу допомогу суд враховує критерії реальності адвокатських послуг (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерії розумності, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

Так як вбачається з матеріалів справи, що позивачем надані належні та допустимі докази понесення витрат на правничу допомогу адвоката.

Таким чином колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необхідність стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів судових витрат на правничу допомогу адвоката у сумі 4000,00 грн.

Колегія суддів також вважає за доцільне зауважити, що у пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

За таких обставин, доводи апеляційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції, правильно встановив обставини справи, не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328 КАС України, суд –

                                               П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2023 року  у справі № 460/12701/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. М. Судова-Хомюк 	
судді	 	Т. В. Онишкевич 	
 	 	Р. П. Сеник  	
Повне судове рішення складено 07 березня 2024 року