ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/3605/23                                                                    

П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ   УКРАЇНИ

11 березня 2024 року                                                                                                      м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Бужак Н. П.
Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.
За участю секретаря: Єжелі А.О.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2023 року, суддя Кушнова А.О., у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити дії,-

У С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернулась до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, в якому просила: 
- визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Київській області, що полягають у відмові на отримання податкової знижки ОСОБА_1 на оплату допоміжних репродуктивних технологій відповідно до поданої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Київській області підготувати висновок про повернення ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) коштів в розмірі 20038,46 грн, та направити його до Головного управління Державної казначейської служби в Київській області для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.
Позовні вимоги обґрунтувано тим, що позивачкою були надані всі належні та достатні документи контролюючому органу на підтвердження її права на отримання податкової знижки, в розрізі положень статті 166 Податкового кодексу України, однак ГУ ДПС у Київській області протиправно сформовано висновок, що розмір дозволених витрат до включення до податкової знижки становить 0 грн, що і стало підставою для звернення до суду із даним адміністративним позовом.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2023 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення Головного управління ДПС у Київській області від 20.10.2022 №93732409/2409.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Київській області підготувати висновок про повернення ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) коштів в розмірі 20038,46 грн та направити його до Головного управління Державної казначейської служби в Київській області для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.
В іншій частині позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області (місцезнаходження: 03151, м. Київ, вул. Ярослава Хороброго, б. 5а, код ЄДРПОУ ВП 44096797) на користь ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судовий збір у розмірі 1 984,80 грн (одна тисяча дев`ятсот вісімдесят чотири грн 80 коп.).         
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. 
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, не вбачає підстав для проведення розгляду апеляційної скарги за участю учасників справи у відкритому судовому засіданні.
В матеріалах справи достатньо письмових доказів для вирішення апеляційної скарги, а особиста участь сторін у розгляді справи не обов`язкова.
З огляду на викладене, колегія суддів визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , є громадянкою України, що підтверджується копією паспорту, серія НОМЕР_2 , який виданий Яготинським РВ УДМС України в Київській області 20.12.2018.
10.03.2021 між позивачем, її чоловіком - ОСОБА_2 , як пацієнтами, укладено договір №68 про надання медичних послуг із застосуванням допоміжних репродуктивних технологій з Товариством з обмеженою відповідальністю «ІКСІ КЛІНІКА», у відповідності до пункту 2.1 якого в порядку та на умовах, визначених цим Договором Клініка зобов`язується надати пацієнту (ам) оплатні медичні послуги із застосуванням ДРТ (далі - Послуги), а пацієнт зобов`язується прийняти надані послуги та оплати їх вартість відповідно до даного договору (далі - договір №68).
Відповідно до Додатку 1 до Договору №68 про надання медичних послуг із застосуванням допоміжних репродуктивних технологій від 10.03.2021 затверджено Перелік послуг за програмою лікування безпліддя з застосуванням допоміжних репродуктивних технологій - Комплексна програма ЕКЗ у природному циклі - «IVF HEALTHY STANDART» (без медикаментів).
Вартість послуг за даною програмою ДРТ становить 57 150,00 грн.
В межах виконання договору №68 сторонами складено та підписано акт надання послуг №1224 від 03.03.2021 на загальну суму 2 000,00 грн, без ПДВ, акт надання послуг №1122 від 10.03.2021 на загальну суму 57 150,00 грн, без ПДВ.
Згідно із квитанцією до прибуткового касового ордеру від 10.03.2021 позивачем внесено до каси ТОВ «ІКСІ КЛІНІКА» кошти у сумі 59 150,00 грн.
Також судом встановлено, що вказаними вище сторонами було укладено договір №93 про надання медичних послуг із застосуванням допоміжних репродуктивних технологій від 13.04.2021, який є аналогічним за змістом договору №68 (далі - договір №93).
Додатком 1 до Договору №93 про надання медичних послуг із застосуванням допоміжних репродуктивних технологій від 13.04.2021 затверджено Перелік послуг за програмою лікування безпліддя з застосуванням допоміжних репродуктивних технологій - Комплексна програма ЕКЗ у природному циклі - «IVF HEALTHY STANDART» (без медикаментів).
Вартість послуг за даною програмою ДРТ становить 57 150,00 грн.
В межах виконання договору №93 сторонами складено та підписано акт надання послуг №1831 від 23.04.2021 на загальну суму 2 820,00 грн, без ПДВ, акт надання послуг №1900 від 27.04.2021 на загальну суму 57 150,00 грн, без ПДВ.
Факт внесення коштів на до каси ТОВ «ІКСІ КЛІНІКА» у розмірі 59 970,00 грн. підтверджується квитанцією до прибуткового касового ордеру від 27.04.2021.
05.01.2022 у ОСОБА_1 та ОСОБА_2 народилися ОСОБА_3 (свідоцтво про народження, Серія НОМЕР_3 ), ОСОБА_4 (свідоцтво про народження, Серія НОМЕР_4 ).
03.08.2022 позивачем подано до Яготинської ДПІ Головного управління ДПС у Київській області податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2021 рік, у якій в графі 18.2 «Сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету за результатами звітного (податкового) року» визначено розмір - 20 038,46 грн.
До зазначеної податкової декларації позивачем також подано контролюючому органу розрахунок суми податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з використанням права на податкову знижку від 03.08.2021.
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75, статті 76, пункту 86.2 статті 86 Податкового кодексу України контролюючим органом проведено камеральну перевірку податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік, тип декларації «звітна» вх. №2747 від 03.08.2022, за результатами якої складено акт камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій декларації про майновий стан і доходи ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 за 2021 рік №9318-10-36-24-09/3430811161 від 30.09.2022 (далі - акт перевірки).
В акті перевірки зафіксовано, що у пакеті документів поданої позивачем декларації №2747 від 03.08.2022 відсутня деталізація надання медичних послуг із застосуванням допоміжних репродуктивних технологій та їх документальне підтвердження по актам надання послуг №1122 від 10.03.2021 та №1900 від 27.04.2021, а саме відсутня інформація щодо стану розрахунків по наданим послугам без врахування лікарських засобів по вище вказаним актам.
У зв`язку із цим податковий орган дійшов до висновку про необхідність корегування суми податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та не підлягають поверненню з бюджету за результатами звітного (податкового) 2021 року.
На підставі висновків акту перевірки, ГУ ДПС у Київській області  винесено податкове повідомлення-рішення від 20.10.2022 №93732409/2409 Форма «ЗН», яким зменшено ОСОБА_1 суму податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку на податкову знижку, у розмірі 20 038,46 грн по податковій декларації №2747 від 03.08.2022 за 2021 рік.
ОСОБА_1 вважає, що податковим органом допущено протиправні дії, чим порушено її права, а тому з метою захисту своїх порушених прав та охоронюваних законом інтересів звернулась до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Згідно із підпунктом 14.1.170 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкова знижка для фізичних осіб, які не є суб`єктами господарювання, - документально підтверджена сума (вартість) витрат платника податку - резидента у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року у вигляді заробітної плати та/або у вигляді дивідендів, у випадках, визначених цим Кодексом.
У відповідності до підпунктів 14.1.170 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкова знижка для фізичних осіб, які не є суб`єктами господарювання, - документально підтверджена сума (вартість) витрат платника податку - резидента у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року у вигляді заробітної плати та/або у вигляді дивідендів, у випадках, визначених цим Кодексом.
В силу вимог підпункту «а» пункту 30.9 статті 30 ПК України податкова пільга надається шляхом податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору.
Згідно з підпунктом 166.1.1 пункту 166.1 статті 166 ПК України платник податку має право на податкову знижку за наслідками звітного податкового року.
Підстави для нарахування податкової знижки із зазначенням конкретних сум відображаються платником податку у річній податковій декларації, яка подається по 31 грудня включно наступного за звітним податкового року (пп. 166.1.2 п. 166.1 ст. 166 ПК України).
До податкової знижки включаються фактично здійснені протягом звітного податкового року платником податку витрати, підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами, зокрема квитанціями, фіскальними або товарними чеками, прибутковими касовими ордерами, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) і особу, яка звертається за податковою знижкою (їх покупця (отримувача), а також копіями договорів за їх наявності, в яких обов`язково повинно бути відображено вартість таких товарів (робіт, послуг) і строк оплати за такі товари (роботи, послуги) (пп. 166.2.1 п. 166.2 ст. 166 ПК України).
Відповідно до підпункту 166.2.2 пункту 166.2 статті 166 ПК України копії зазначених у підпункті 166.2.1 цього пункту документів (крім електронних розрахункових документів) надаються разом з податковою декларацією, а оригінали цих документів не надсилаються контролюючому органу, але підлягають зберіганню платником податку протягом строку давності, встановленого цим Кодексом.
У разі якщо відповідні витрати підтверджені електронним розрахунковим документом, платник податків зазначає в податковій декларації лише реквізити електронного розрахункового документа
Так, підпунктом 166.3.1 пункту 166.3 статті 166 ПК України визначено, що для документального підтвердження витрат, що включаються до податкової знижки, контролюючий орган не має права вимагати від платника податку надання документів та/або їх копій, які містяться в автоматизованих інформаційних і довідкових системах, реєстрах, банках (базах) даних органів державної влади та/або органів місцевого самоврядування, інформація з яких безоплатно отримується контролюючими органами відповідно до цього Кодексу та міститься в інформаційних базах центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Згідно із підпунктом 166.3.6 пункту 166.3 статті 166 ПК України платник податку має право включити до податкової знижки у зменшення оподатковуваного доходу платника податку за наслідками звітного податкового року, нарахованого у вигляді заробітної плати, зменшеного з урахуванням положень пункту 164.6 статті 164 цього Кодексу, або у вигляді дивідендів, крім сум дивідендів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, такі фактично здійснені ним протягом звітного податкового року витрати суму витрат платника податку на оплату допоміжних репродуктивних технологій згідно з умовами, встановленими законодавством, але не більше ніж сума, що дорівнює третині доходу у вигляді заробітної плати за звітний податковий рік.
Якщо платник податку до кінця податкового року, наступного за звітним не скористався правом на нарахування податкової знижки за наслідками звітного податкового року, таке право на наступні податкові роки не переноситься (пп. 166.4.3 п. 166.4 ст. 166 ПК України).
Отже, для отримання податкової знижки платник податків має понести витрати протягом звітного податкового року на оплату допоміжних репродуктивних технологій згідно з умовами, встановленими законодавством та має право включити до податкової знижки суму не більше ніж сума, що дорівнює третині доходу у вигляді заробітної плати за звітній податковий рік.
При цьому, загальна сума податкової знижки, нарахована платнику податку в звітному податковому році, не може перевищувати суми річного загального оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого як заробітна плата, зменшена з урахуванням положень пункту 164.6 статті 164 цього Кодексу.
Якщо платник податку до кінця податкового року, наступного за звітним не скористався правом на нарахування податкової знижки за наслідками звітного податкового року, таке право на наступні податкові роки не переноситься.
В силу вимог пунктів 179.1, 179.5, 179.8 статті 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Податкова декларація заповнюється платником податку самостійно або іншою особою, нотаріально уповноваженою платником податку здійснювати таке заповнення, у порядку, передбаченому главою 2 розділу II цього Кодексу.
Сума, що має бути повернута платнику податку, зараховується на його банківський рахунок, відкритий у будь-якому комерційному банку, протягом 60 календарних днів після надходження такої податкової декларації.
Відповідно до частини 7 статті 281 Цивільного кодексу України, повнолітні жінка або чоловік мають право за медичними показаннями на проведення щодо них лікувальних програм допоміжних репродуктивних технологій згідно з порядком та умовами, встановленими законодавством.
Статтею 48 Основ законодавства України про охорону здоров`я визначено, що застосування штучного запліднення та імплантації ембріона здійснюється згідно з умовами та порядком, встановленими центральним органом виконавчої влади у сфері охорони здоров`я, за медичними показаннями повнолітньої жінки, з якою проводиться така дія, за умови наявності письмової згоди подружжя, забезпечення анонімності донора та збереження лікарської таємниці.
Наказом Міністерством охорони здоров`я від 09.09.2013 №787 затверджено Порядок застосування допоміжних репродуктивних технологій в Україні (далі - Порядок №787), який регулює відносини між пацієнтами (жінками, чоловіками) та закладами охорони здоров`я, які забезпечують застосування методик допоміжних репродуктивних технологій (далі - ЗОЗ), та визначає механізм та умови застосування методик допоміжних репродуктивних технологій.
Так, допоміжні репродуктивні технології (далі - ДРТ) - методики лікування безпліддя, за яких маніпуляції з репродуктивними клітинами, окремі або всі етапи підготовки репродуктивних клітин, процеси запліднення і розвитку ембріонів до перенесення їх у матку пацієнтки здійснюються в умовах in vitro; in vitro - техніка виконання експерименту чи інших маніпуляцій у спеціальному лабораторному посуді або у контрольованому середовищі поза живим організмом (п.1.1. Порядку №787).
Пунктом 3.3. Порядку №787 передбачено етапність проведення ЗІВ: відбір та обстеження пацієнтів; контрольована стимуляція яєчників (індукція суперовуляції); моніторинг фолікулогенезу та розвитку ендометрія; трансвагінальна аспірація фолікулів яєчників, пошук ооцитів; підготовка сперми; інсемінація ооцитів та культивування ембріонів in vitro; ембріотрансфер - перенесення ембріонів у порожнину матки; підтримка лютеїнової фази стимульованого менструального циклу; діагностика вагітності.
У пункті 3.14 Порядку №787 передбачено, що Інтрацитоплазматична ін`єкція спермія (далі - ІЦІС) в цитоплазму ооцита проводиться за допомогою інвертованого мікроскопа, обладнаного мікроманіпуляторами, з використанням спеціальних мікроінструментів та живильних середовищ.
Відповідно до пункту 3.7 Порядку №787 інсемінація ооцитів і культивування ембріонів in vitro: фолікулярну рідину, отриману в результаті пункції фолікулів, переносять до чашки Петрі. У разі отримання незрілих ооцитів може бути виконана методика дозрівання ооцитів in vitro (далі - ДІВ); аспірат досліджують під стереомікроскопом з 10 - 50-разовим збільшенням, відшукують ооцити і переносять до спеціальних живильних середовищ. Чашку Петрі з ооцитами в живильному середовищі переносять для культивування до інкубатора з температурою 37 C і 5 - 6 % концентрацією діоксиду вуглецю в газовому середовищі; можливе проведення культивування із застосуванням тригазової системи (кисень, азот, вуглекислий газ); як нативні, так і кріоконсервовані спермії перед використанням відмивають від сім`яної плазми і відокремлюють фракцію морфологічно нормальних та активно рухомих сперміїв. Можна використовувати методики центрифугування-флотації або центрифугування в градієнті щільності; інсемінацію ооцитів проводять після 2 - 6 годин преінкубації, а наявність запліднення ооцитів, як правило, оцінюють за допомогою інвертованого мікроскопа через 16 - 18 годин, коли чітко візуалізуються чоловічий і жіночий пронуклеуси; зиготи переносять до свіжого культурального середовища, де відбувається початковий розвиток ембріонів, або кріоконсервують.
Пунктом 3.17 Порядку №787 передбачено методику проведення інтрацитоплазматичної ін`єкції спермія складається з таких етапів: підготовка ооцитів; позбавлення руху спермія шляхом порушення цілісності мембрани хвоста; порушення цілісності зовнішньої цитоплазматичної мембрани ооцита; введення спермія в цитоплазму ооцита за допомогою скляної мікроголки; культивування та інші етапи, як при ЗІВ.
Як убачається із матеріалів справи, позивачкою та її чоловіком було укладено договори №68 від 10.03.2021 та №93 від 13.04.2021 з ТОВ «ІКСІ КЛІНІКА» про надання медичних послуг із застосуванням допоміжних репродуктивних технологій.
Відповідно до Додатків №1 до договорів №68, №93 затверджено Перелік послуг за програмою лікування безпліддя з застосуванням допоміжних репродуктивних технологій - Комплексна програма ЕКЗ у природному циклі - «IVF HEALTHY STANDART» (без медикаментів).
В актах наданих послуг №1122 від 10.03.2021 та №1900 від 27.04.2021 відображено надані ТОВ «ІКСІ КЛІНІКА» послуги, а саме: «Програма «ЕКЗ у природному циклі» 57150 чи Програма «ЕКО Хелісі однократна 57150,00».
Так, акти надання послуг №1122 від 10.03.2021 та №1900 від 27.04.2021, на які посилається відповідач в акті камеральної перевірки, чітко ідентифікують надані ТОВ «ІКСІ КЛІНІКА» послуги та, з урахуванням Додатків №1 до Договорів №68, 93, що є їх не від`ємною частиною, надають можливість стверджувати, що у зазначену суму наданих послуг не включені медикаменти.
Щодо доводів контролюючого органу про відсутність деталізації надання медичних послуг за допомогою допоміжних репродуктивних технологій та їх документальне підтвердження по актах наданих послуг №1122 від 10.03.2021 та №1900 від 27.04.2021, колегія суддів зазначає наступне.
У пункті 1 договорів №68, №93 визначено, що допоміжними репродуктивними технологіями (ДРТ) є методики лікування безпліддя, за яких маніпуляції з репродуктивними клітинами, окремі або всі етапи підготовки репродуктивних клітин, процеси запліднення і розвитку ембріонів до переносу їх у матку пацієнтки здійснюється в умовах in vitro (техніка виконання експерименту чи інших маніпуляцій у спеціальному лабораторному посуді або у контрольованому середовищі поза живим організмом.
Відповідно до Додатку №1 до договору №68 та Додатку №1 до договору №93 ТОВ «ІКСІ КЛІНІКА» надавався комплекс послуг по вчиненню допоміжних репродуктивних технологій, а саме: консультація, складання лікувальної програми, ультразвуковий моніторинг фолікулогенезу, анестезія під час ультразвукової пункції, пункція фолікулів, відбір і обробка сперматозоїдів, ICSI (ведення одиничного сперматозоїду у цитоплазму ооциту), культивування, лазерний хетчінг, терапія ембріонів, перенесення ембріонів у порожнину матки.
Разом з тим, за умовами укладених договорів №68, №93 ТОВ «ІКСІ КЛІНІКА» надавались медичні послуги із застосуванням ДРТ, перелік, вид, обсяг, етапність, вартість, умови надання послуг та інші характеристики визначаються Програмою ДРТ, яка викладена у Додатку №1, що є невід`ємною частиною Договору.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, факт оплати вказаних медичних послуг підтверджується квитанцією до прибуткового касового ордеру від 10.03.2021 на суму 59 150,00 грн, з урахуванням актів наданих послуг №1224 від 03.03.2021 на загальну суму 2 000,00 грн, без ПДВ, №1122 від 10.03.2021 на загальну суму 57 150,00 грн, без ПДВ та квитанцією до прибуткового касового ордеру від 27.04.2021 на загальну суму 59 973,00 грн, з урахуванням актів наданих послуг №1831 від 23.04.2021 на загальну суму 2 820,00 грн, без ПДВ, №1900 від 27.04.2021 на загальну суму 57 150,00 грн, без ПДВ.
Таким чином, висновки потакового органу про те, що дозволені витрати до включення до податкової знижки позивачу, з урахуванням обмеження, встановленого підпунктом 166.4.2 пункту 166.4 статті 166 Податкового кодексу України становлять 0 грн є безпідстаними та необґрунтованими та спростовуються доказаними наданими до матеріалів справи.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що ОСОБА_1 має право на включення до податкової знижки понесені нею витрат на допоміжні репродуктивні технології, відповідно до договору №68 від 10.03.2021, №93 від 27.04.2021.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
З огляду на вимоги Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та практику Європейського суду з прав людини (Спорронг та Льонрот проти Швеції) до правовідносин щодо отримання пенсії слід застосовувати засади юридичної визначеності, зокрема в частині права особи на розумні очікування мирного володіння майном.
Так, у позовній заяві позивачка просила визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Київській області, що полягають у відмові на отримання податкової знижки ОСОБА_1 на оплату допоміжних репродуктивних технологій відповідно до поданої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік.
При цьому, як свідчать матеріали справи, на підставі висновків акту перевірки, відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 20.10.2022 №93732409/2409 Форма «ЗН», яким зменшено ОСОБА_1 суму податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку на податкову знижку, у розмірі 20 038,46 грн по податковій декларації №2747 від 03.08.2022 за 2021 рік.
Згідно із частиною 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до частини 1 статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом: 1) визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; 2) визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; 3) визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними та зобов`язання утриматися від вчинення певних дій; 4) визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; 5) встановлення наявності чи відсутності компетенції (повноважень) суб`єкта владних повноважень; 6) прийняття судом одного з рішень, зазначених у пунктах 1-4 цієї частини та стягнення з відповідача - суб`єкта владних повноважень коштів на відшкодування шкоди, заподіяної його протиправними рішеннями, дією або бездіяльністю.
Частиною 2 статті 5 КАС України регламентовано, що захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Згідно із частиною 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Таким чином, враховуючи, що в ході розгляду справи судом підтверджено право на включення до податкової знижки понесених позивачкою витрат на допоміжні репродуктивні технології, відповідно до договору №68 від 10.03.2021, №93 від 27.04.2021, належним та ефективним захистом порушеного права останньої є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.10.2022 №93732409/2409 Форма «ЗН» прийтятого Головним управління ДПС у Київській області.
Щодо позовних вимог про зобов`язання Головне управління ДПС у Київській області підготувати висновок про повернення ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) коштів в розмірі 20038,46 грн, та направити його до Головного управління Державної казначейської служби в Київській області для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету, колегія суддів зазначає наступне.
Оскільки під час розгляду справи встановлено протиправність податкового повідомлення-рішення від 20.10.2022 №93732409/2409 Форма «ЗН» та підтверджено право позивача на включення до податкової знижки понесених нею витрат на допоміжні репродуктивні технології відповідно до договору №68 від 10.03.2021, №93 від 27.04.2021, за відсутності будь-яких заперечень ГУ ДПС у Київській області щодо розрахунку податкової знижки, наявні підстави для застосування положень пункту 179.8 статті 179 ПК України, який передбачає, що сума, що має бути повернена платнику податку, зараховується на його банківський рахунок, відкритий у будь-якому комерційному банку, або надсилається поштовим переказом на адресу, зазначену в декларації, протягом 60 календарних днів після надходження такої податкової декларації, а тому розмір податкової знижки у сумі 20 038,46 грн підлягає поверненню платнику податків ( ОСОБА_1 ).
Так, положеннями пункту 43.1 статті 43 ПК України (у редакції, чинній станом на час вирішення спору по суті) передбачено, що помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.
Обов`язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов`язання та пені є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які повертаються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік за результатами проведення перерахунку його загального річного оподатковуваного доходу) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми та/або пені (п. 43.3 ст. 43 ПК України).
Відповідно до пункту 43.4 статті 43 ПК України платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на рахунок платника податків у банку, небанківському надавачу платіжних послуг; на єдиний рахунок (у разі його використання); на погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення у готівковій формі коштів у разі відсутності у платника податків рахунку в банку, небанківському надавачу платіжних послуг.
Таким чином, подана позивачем податкова декларація із зазначенням суми, що підлягає поверненню з бюджету, є умовою для здійснення повернення надміру сплаченої суми грошового зобов`язання та підставою для підготовки відповідачем висновку про повернення з відповідного бюджету коштів у вигляді податкової знижки та подання його для виконання відповідному органові Державної казначейської служби України.
Аналогічна правова позиція викладене Верховним Судом у постанові від 27 жовтня 2020 року у справі № 808/3657/14.
Згідно із пунктом 43.5 статті 43 ПК України контролюючий орган не пізніше ніж за п`ять робочих днів до закінчення двадцятиденного строку з дня подання платником податків заяви готує висновок про повернення належних сум коштів з відповідного бюджету або з єдиного рахунку та подає його для виконання до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.
У разі якщо повернення сум податку на доходи фізичних осіб, які повертаються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік за результатами проведення перерахунку його загального річного оподатковуваного доходу, відповідне повідомлення надсилається контролюючим органом до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, не пізніше ніж за п`ять робочих днів до закінчення шістдесятиденного строку з дня отримання відповідної податкової декларації.
На підставі отриманого висновку орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, протягом п`яти робочих днів здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені платникам податків у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету або з єдиного рахунку.
Відповідно до частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
Таким чином, законодавством передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії, якщо не передбачено право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
Враховуючи вищевикладне, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про зобов`язання відповідача підготувати висновок про повернення ОСОБА_1 коштів в розмірі 20038,46 грн, та направити його до Головного управління Державної казначейської служби в Київській області для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2023 року.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2023 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач:                                                                                Бужак Н.П.

Судді:                                                                                          Костюк Л.О.

                                                                                                    Кобаль М.І.