ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 лютого 2024 р. 	Справа № 440/7734/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Перцової Т.С. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.09.2023 (суддя Слободянюк Н.І.; м. Полтава) по справі № 440/7734/23
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛАН ПРОАГРО"     
до  Головного управління ДПС у Полтавській області ,  Державної податкової служби України    третя особа: Товариство з обмеженою відповідальністю "ЦУКОРАГРОПРОМ"   
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ЛАН ПРОАГРО" (надалі також - позивач, ТОВ "ЛАН ПРОАГРО") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі також - відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області) та Державної податкової служби України (надалі також - відповідач-2, ДПС України) про:
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01 травня 2023 року №8728408/44846824 про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 30 березня 2023 року, складену та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю " ЛАН ПРОАГРО ", датою її фактичного надходження, якою є 18 квітня 2023 року.
Позов обґрунтований тим, що позивачем надано контролюючому органу всі належним чином оформлені документи, необхідні для реєстрації податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року, а тому рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01 травня 2023 року №8728408/44846824, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року, є протиправним та підлягає скасуванню.
Ухвалами Полтавського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2023 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи, залучено до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача, - Товариство з обмеженою відповідальністю "ЦУКОРАГРОПРОМ" (вул. Ярославська, буд. 58, м. Київ, 04071, ідентифікаційний код 38234087), витребувано докази.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2023 року адміністративний позов  ТОВ "ЛАН ПРОАГРО" - задоволено повністю.
Відповідач-1 не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу в якій, посилаючись на його ухвалення при неповному з`ясуванні обставин, що мають значення для справи, з порушенням судом норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.09.2023 та ухвалити нове судове рішення, яким ТОВ "Лан Проагро" відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги відповідач-1 посилається на правомірні сть прийнятого ним рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 30.03.2023 № 1,  з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: до повідомлення платником надано платіжну інструкцію від 30 березня 2023 року № С8-3741, згідно якої призначення платежу «плата за цукор, зг. Дог. ЯЦЗ № 19/0223/19 та рах. 1», та рахунок від 23 березня 2023 року № 1, в якому зазначено договір від 22 березня 2023 року № 19/0223/19 та номенклатура товару «цукор», що суперечить предмету договору переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах від 22 лютого 2023 року № 19/0223/19. Крім того, ТОВ "Лан Проагро" до пояснень не були надані товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, оскільки ті що були надані стосуються оплати за цукор, а не за переробку цукрових буряків, що становить предмет договору. Також скаржник зазначає, що суд,  зобов`язавши податковий орган зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування, фактично бере на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів щодо прийнятті рішення про реєстрацію або у відмові у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Враховуючи подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження, справа розглядається в порядку письмового провадження, відповідно до приписів п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, за наявними у ній матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, з таких підстав. 
Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛАН ПРОАГРО» (ідентифікаційний код 44846824) пройшло державну реєстрацію юридичної особи 01 серпня 2022 року та зареєстровано платником податків, в тому числі податку на додану вартість.
22 лютого 2023 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «ЦУКОРАГРОІІРОМ» (Переробник, Сторона-1) та Товариством з обмеженою відповідальністю "ЛАН ПРОАГРО" (Виробник, Сторона-2) укладено договір переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах № 19/0223/19, предметом якого є:
зобов`язання Сторін щодо вирощування, передачі на переробку та переробки Цукрових буряків урожаю 2023 року для виробництва Цукру (пункт 1.1); 
у порядку та на умовах, визначених цим Договором, Сторона 2 зобов`язується на Земельних ділянках виростити сільськогосподарську продукцію - Цукровий буряк, зібрати Урожай та передати весь зібраний Урожай Цукрового буряку Стороні-1 для переробки на Цукор на умовах цього Договору (пункт 1.2); 
Сторона-1 зобов`язується прийняти Урожай Цукрового буряку та здійснити його переробку на Цукор в порядку та на умовах цього Договору (пункт 1.3); 
Сторона-2 зобов`язується провести розрахунки із Стороною-1 за переробку Цукрового буряку на Цукор та прийняти отриманий в результаті переробки Цукрового буряку Цукор в обсязі та відповідно до умов цього Договору (пункт 1.4); 
Сторона-1 зобов`язується з використанням власних чи орендованих потужностей здійснити переробку Цукрового буряку на Цукор на Заводі (пункт 2.12); 
до моменту визначення остаточної кількості Цукру, що підлягає передачі Стороні-2 (п.2.14 Договору), Сторона-2 має право отримати у власність Цукор в кількості до 10% виходу Цукру з Цукрових буряків, що належать Стороні- 2 (пункт 2.13).
Остаточне визначення кількості Цукру, що підлягає передачі Стороні-2, проводиться, виходячи з фактичної цукристості Цукрових буряків, переданих Стороною-2, та які, відповідно до розподілу, належать на праві власності Стороні- 2 з урахуванням середнього виходу Цукру на Заводі та фактичних втрат Цукру у виробництві, але не вище нормативів виробництва, про що Сторони підписують Акт звірки. Сторони узгодили, що Акт звірки може бути оформлено в електронній формі, згідно умов визначених в п. 6.5 цього Договору. На протязі сезону переробки Цукрових буряків (визначеного Стороною-1) та після завершення робіт з переробки Цукрових буряків Сторона- 1 надає Стороні- 2 Акт про виконання робіт з переробки цукрового буряка, який має оформлюватися не рідше одного разу на місяць і не пізніше останнього дня звітного місяця (пункт 2.14); навантаження Цукру, меляси і жому, які належать Стороні-2, проводяться силами та за рахунок Сторони-1 (пункт 2.18); вивезення з території Заводу Цукру, меляси і жому, які належать Стороні-2, проводяться силами та за рахунок Сторони- 2 (пункт 2.19); розрахунок за переробку Цукрових буряків на давальницьких умовах проводиться наступним чином: 3.1.1 за переробку Цукрових буряків, що здані в заліковій вазі в кількості до 5 000 тон Сторона-2 передає Стороні-1 право власності на 45% Цукрових буряків, переданих на переробку, інші 55% Цукрових буряків залишаються у власності Сторони-2 та підлягають переробці на давальницьких умовах відповідно до умов цього Договору, 3.1.2 за переробку Цукрових буряків, що здані в заліковій вазі в кількості від 5 000 до 10 000 тон Сторона- 2 передає Стороні- 1 право власності на 44 % Цукрових буряків переданих на переробку, інші 56% Цукрових буряків залишаються у власності Сторони- 2 та підлягають переробці на давальницьких умовах відповідно до умов цього Договору, 3.1.3 за переробку Цукрових буряків, що здані в заліковій вазі в кількості понад 10 000 тон Сторона -2 передає Стороні-1 право власності на 43 % Цукрових буряків переданих на переробку, інші 57°/ Цукрових буряків залишаються у власності Сторони-2 та підлягають переробці на давальницьких умовах відповідно до умов цього Договору (пункт 3.1); остаточні розрахунки між Сторонами здійснюються після завершення переробки Цукрового буряку на Цукор, проведення Сторонами взаємозвірки та підписання Сторонами Акту звірки в строк до 01 січня 2024 року (пункт 3.8); на підставі письмового звернення від Сторони- 2, Сторона- 1 може надавати Стороні-2 товарно- матеріальні цінності (далі по тесту іменується - «товар» та/або «товарний кредит», в залежності від контексту) та/або грошові кошти - в якості попередньої оплати вартості Цукрового буряку та/або Цукру, для забезпечення вирощування Стороною- 2 Цукрових буряків урожаю 2023 року та подальшої передачі Стороні- 1 Цукрового буряку та/або Цукру (пункт 3.9).
Додатковою угодою № 24/03/2023-1 від 24 березня 2023 року до Договору переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах № 19/0223/19 від 22 лютого 2023 року погоджено, що для забезпечення вирощування цукрових буряків урожаю 2023 року для виробництва цукру Сторона-1 перераховує Стороні-2 у якості попередньої оплати вартості Цукру грошові кошти в сумі 2000 000,00 грн.
В ході виконання цього договору та додаткової угоди до нього Товариством з обмеженою відповідальністю "ЛАН ПРОАГРО" виставлено та передано Товариству з обмеженою відповідальністю «ЦУКОРАГРОІІРОМ» рахунок-фактуру № 1 від 23 березня 2023 року щодо загальної вартості цукру – 2000000,00 грн, в тому числі ПДВ – 333333,33 грн, а Товариством з обмеженою відповідальністю «ЦУКОРАГРОІІРОМ» здійснено попередню оплату вартості товару «Цукор» в сумі 2000000,00 грн на підставі платіжної інструкції № С8-3741 від 30 березня 2023 року.
На виконання пункту 201.10 статті 201 ПК України ТОВ “ЛАН ПРОАГРО” направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 30 березня 2023 року, складену щодо поставки товару «цукор» вагою 71,4285204 загальною вартістю 2000000,00 грн, в тому числі ПДВ -333333,33 грн.
За результатами розгляду податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року контролюючий орган 18 квітня 2023 року направив ТОВ «ЛАН ПРОАГРО» квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій зазначено: "Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 30 березня 2023 року № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1701 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.0000%, "Р"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.
У зв`язку із зупиненням реєстрації податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року ТОВ “ЛАН ПРОАГРО” направило контролюючому органу повідомлення №1 від 26 квітня 2023 року із письмовими поясненнями та копіями документів щодо податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року, зокрема: договором переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах № 19/0223/19 від 22 лютого 2023 року та додатковою угодою № 24/03/2023-1 від 24 березня 2023 року до нього; рахунком-фактурою № 1 від 23 березня 2023 року; платіжною інструкцією № С8-3741 від 30 березня 2023 року.
За наслідками розгляду поданих платником документів Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 01.05.2023 № 8728408/44846824 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У додатковій інформації зазначено: до повідомлення платником надано платіжну інструкцію від 30 березня 2023 року № С8-3741, згідно якої призначення платежу «плата за цукор, зг. Дог. ЯЦЗ № 19/0223/19 та рах. 1», та рахунок від 23 березня 2023 року № 1, в якому зазначено договір від 22 березня 2023 року № 19/0223/19 та номенклатура товару «цукор», що суперечить предмету договору переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах від 22 лютого 2023 року № 19/0223/19. 
ТОВ “ЛАН ПРОАГРО” подало до ДПС України скаргу на рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №8728408/44846824 від 01 травня 2023 року, яка залишена без задоволення, а рішення – без змін.
Не погодившись з рішенням Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8728408/44846824 від 01 травня 2023 року, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року, невідповідність оскаржуваних рішень критеріям, встановленим частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке.
Відповідно до абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п. 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.
Відповідно до п.3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).
За правилами п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 7 Порядку, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 10 Порядку 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування наведені в п. 11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до пункту 25 Порядку №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Матеріали справи свідчать, що в спірному випадку реєстрація податкової накладної від 30.03.2023 № 1 зупинена з підстав відповідності п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію необхідно навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16. статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 із змінами, внесеними наказом від 12 січня 2023 року №19, який набрав чинності 08 березня 2023 року, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Пунктом 2 цього Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II ПК України.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", Законів України" «Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року №261) (пункти 6, 7 Порядку № 520).
Згідно з вимогами пункту 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II ПК України, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II ПК України, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Судовим розглядом встановлено, що зауважень до повноти наданих платником податку письмових пояснень та/або документів у комісії регіонального рівня не виникло та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, платнику не надсилалось. 
Підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 30.03.2023 контролюючим органом вказано надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: до повідомлення платником надано платіжну інструкцію від 30 березня 2023 року № С8-3741, згідно якої призначення платежу “плата за цукор, зг. Дог. ЯЦЗ № 19/0223/19 та рах. 1”, та рахунок від 23 березня 2023 року № 1, в якому зазначено договір від 22 березня 2023 року № 19/0223/19 та номенклатура товару “цукор”, що суперечить предмету договору переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах від 22 лютого 2023 року № 19/0223/19.
Разом з тим, у вказаному рішенні контролюючим органом не зазначено, які саме норми законодавства порушено платником під час складання платіжної інструкції від 30 березня 2023 року № С8-3741 та  рахунку від 23 березня 2023 року № 1.
У свою чергу, відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування/податкової накладної, позбавляє таке рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.
Надаючи оцінку висновкам контролюючого органу судом встановлено, що умовами договору переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах № 19/0223/19 від 22 лютого 2023 року та додаткової до нього угоди № 24/03/2023-1 від 24 березня 2023 року передбачено продаж такого товару як «Цукор» та здійснення попередньої оплати вартості «Цукру» -2 000 000,00 грн, тобто за результатами детального дослідження змісту договору (зокрема, пунктів 1.3, 1.4., 3.1, 3.9) та додаткової угоди (зокрема, пункту 1), контролюючий орган мав підстави встановити, що платіжна інструкція № С8-3741 від 30 березня 2023 року складена відповідно до умов укладеного договору та додаткової угоди.
Обов`язкові реквізити платіжної інструкції та порядок її заповнення визначає Інструкція про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, яка затверджена постановою Правління НБУ від 29 липня 2022 року № 163 /надалі — Інструкція № 163/, що набрала чинності з 01 серпня 2022 року.
Так, пунктами 37, 40 та 41 розділу ІІ Інструкції № 163 встановлено, що платіжна інструкція, оформлена платником в електронній або паперовій формі, повинна містити такі обов`язкові реквізити: 1) дату складання і номер; 2) унікальний ідентифікатор платника або найменування/прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), код платника та номер його рахунку; 3) найменування надавача платіжних послуг платника; 4) суму цифрами та словами; 5) призначення платежу; 6) підпис(и) платника; 7) унікальний ідентифікатор отримувача або найменування/прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), код отримувача та номер його рахунку; 8) найменування надавача платіжних послуг отримувача.
Платіжна інструкція, крім обов`язкових реквізитів, визначених у пункті 37 розділу II цієї Інструкції, повинна містити: 1) унікальний ідентифікатор фактичного платника або найменування/ прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), код фактичного платника та/або 2) унікальний ідентифікатор фактичного отримувача або найменування/прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), код фактичного отримувача.
Платник заповнює реквізит "Призначення платежу" платіжної інструкції так, щоб надавати отримувачу коштів повну інформацію про платіж та документи, на підставі яких здійснюється платіжна операція. Повноту інформації визначає платник з урахуванням вимог законодавства України.
Дослідивши зміст платіжної інструкції № С8-3741 від 30 березня 2023 року, суд встановив, що вона містить обов`язкові для заповнення реквізити, зокрема реквізит «призначення платежу». При цьому реквізит «призначення платежу» так заповнений ТОВ «ЦУКОРАГРОПРОМ», що надає отримувачу коштів (ТОВ «ЛАН ПРОАГРО») чітку та вичерпну інформацію про платіж та документ, на підставі якого здійснюється платіжна операція на суму 2000000,00 грн, що не заперечується позивачем в ході судового розгляду справи.
Оскільки платіжна інструкція № С8-3741 від 30 березня 2023 року оформлена без порушення вимог законодавства та складена на виконання умов Договору переробки цукрових буряків урожаю 2023 року на давальницьких умовах № 19/0223/19 від 22 лютого 2023 року та Додаткової до нього угоди № 24/03/2023-1 від 24 березня 2023 року, то та обставина, якою обґрунтоване рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8728408/44846824 від 01 травня 2023 року, не є належною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року.
Відповідно до п. 201.7 статті 201 ПК України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).
Зі змісту податкової накладної № 1 від 30 березня 2023 року та платіжної інструкції № С8-3741 від 30 березня 2023 року, судом встановлено, що податкова накладна № 1 складена на суму коштів (2000000,00 грн), яка 30 березня 2023 року надійшла від ТОВ «ЦУКОРАГРОПРОМ» на банківський рахунок ТОВ «ЛАН ПРОАГРО» як попередня оплата товару, що підлягає постачанню, тобто подією, за якою позивачем складено податкову накладну № 1 від 30 березня 2023 року, є факт зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товару, що підлягає постачанню.
З огляду на те, що податкова накладна № 1 від 30 березня 2023 року складена на дату виникнення податкового зобов`язання з постачання товару у податковому періоді, в якому відбулася перша із визначених законом подій, суд першої інстанції дійшов правильного та обґрунтованого висновку про протиправність рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8728408/44846824 від 01 травня 2023 року, що є підставою для його скасування та задоволення позову у відповідній частині вимог.
Щодо вимоги позивача про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 30.03.2023, суд зазначає таке.
Згідно з п. 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
У контексті наведеного, колегією суддів ураховується, що відповідно до пунктів 2, 4, 10 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
За правилами частин третьої і четвертої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки.
Суд повинен відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіального органу, прийняти конкретне рішення, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.
Разом з тим, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Така правова позиція сформована у постановах Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду від 28 листопада 2019 у справі № 2340/3933/18, від 16 вересня 2015 у справі № 21-1465а15 та від 02 лютого 2016 у справі № 804/14800/14.
З урахуванням того, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 30.03.2023 визнане судом протиправним та скасоване, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного отримання.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи. 
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 07.09.2023 по справі № 440/7734/23 - залишити без змін. 
 Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	С.П. Жигилій 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.Б. Русанова    Т.С. Перцова