ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 січня 2024 року 
м. Київ
справа № 803/1638/16
адміністративне провадження № К/9901/28929/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Юрченко В.П., Хохуляк В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області 
на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року (Суддя: Андрусенко О.О.),
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.04.2017 року (Судді: Старунський Д.М., Багрій В.М., Рибачук А.І.),
у справі № 803/1638/16 
за позовом Державного підприємства «Камінь-Каширське лісове господарство» 
до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області 
про скасування податкових повідомлень-рішень, - 

В С Т А Н О В И В:

В листопаді 2016 року Державне підприємство «Камінь-Каширське лісове господарство» (далі - позивач, ДП «Камінь-Каширське лісове господарство») звернулося до Волинського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області), в якому просило суд визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 24.10.2016 року № 0004471407 в частині податку на прибуток у розмірі 216   300 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 103   300 грн, від 24.10.2016 року № 0004481407 в частині чистого прибутку (доходу) господарських організацій в розмірі 180 250,00 грн та за штрафними санкціями у розмірі 45 060,00 грн, від 25.10.2016 року №0002261400 та № 0002251400 (пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД) повністю (т. 1 а.с. 3-19).
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.04.2017 року адміністративний позов задоволено (т. 1 а.с. 259-268, т. 2 а.с. 35-42).
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в обґрунтування доводів якої посилався на те, що висновки судів попередніх інстанцій прийняті без врахування того, що в ході перевірки Головним управлінням власної безпеки ДФС України за результатами моніторингу та аналізу експортних операцій з товаром «лісоматеріали» було встановлено, що вивезення вказаного товару за межі митної території України здійснювалося за численними зовнішньоекономічними контрактами, у тому числі і на адресу англійської фірми «ZORTEX BUSINESS LLP» (Лондон). Проте, згідно даних з інформаційної мережі Інтернет (сайт opencorporates.com/companes) вказана компанія знаходилася у статусі розформованої, тобто такої, що припинила свою діяльність з 15.07.2014 року. У подальшому, з метою перевірки вищезазначеної інформації щодо компанії та її діяльності ГУВБ ДФС України було направлено запит до Міністерства закордонних справ та отримано від останнього відповідь, в якій зазначається, що компанію «ZORTEX BUSINESS LLP» (Лондон) було ліквідовано 15.07.2014 року. Враховуючи викладене, посилання судів попередніх інстанцій на те, що основним доказом правочину, укладеного позивачем із фірмою «ZORTEX BUSINESS LLP» (Лондон) є інформація із сайту та лист МЗС України, без її належної оцінки, є безпідставним.
Додатково скаржник посилається на те, що на підставі зібраних матеріалів слідчим управлінням кримінальних розслідувань Головного слідчого управління фінансових розслідувань Державної фіскальної служби України 08.04.2015 до Єдиного реєстру досудових розслідувань внесено кримінальне провадження № 32015000000000072 за ознаками ч. 1 ст. 212 КК України, відповідно до матеріалів якого встановлено, що протягом 2014 року та І кварталу 2015 року суб`єкти господарювання, які зареєстровані на території України: ТОВ «С.Т.К. Полісся» (у тому числі ДП «Камінь-Каширське лісове господарство») здійснювали експорт лісоматеріалів на адресу Компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» (Лондон), яка з 15.07.2014 ліквідована. В ході досудового розслідування в кримінальному провадженні встановлено, що на електронні адреси ДФС України надійшов лист нібито Компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» від 27.04.2015 року з електронної пошти zortex@ zortex-wood.com про те, що Компанія не є ліквідованою, згідно Протоколу зборів партнерів Компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» від 14.07.2014 року відбулась зміна реєстраційної адреси компанії в межах однієї країни - Сполучене Королівство Великої Британії (London-Edinburgh). У подальшому, від Департаменту IT ДФС України отримано відповідь, що вищезазначений лист було відправлено 29.04.2015 з комп`ютера, який має IP-адресу ІНФОРМАЦІЯ_1 і дана адреса належить групі телекомунікаційних компаній, розташованих на території України, що також в порушення статті 69 КАС України лишилося поза увагою судів попередніх інстанцій. 
Крім цього, скаржник посилається і на те, що в порушення статті 159 КАС України поза увагою cудів лишився той факт, що Управлінням державної реєстрації юридичних осіб Великої Британії у відповідь на запит ДФС (що був скерований МЗС України) надано інформацію, згідно якої 15.07.2014 року Компанія «ZORTEX BUSINESS LLP» OC 370510 видалена з реєстру, відповідно із ліквідацією партнерства з обмеженою відповідальністю, оскільки була недіючою. Тим більше, в супровідному листі МЗС України від 24.02.2015 зазначено: компанія «ZORTEX BUSINESS LLP» (Лондон) ліквідована 15.07.14, а відтак вказаний письмовий доказ спростовує всі судження позивача та судів попередніх інстанцій щодо правильності та легітимності перекладу даних. Однак і цей письмовий доказ в порушення статті 86 КАС України лишився поза увагою судів попередніх інстанцій. 
Також, скаржником зазначено і про те, що Державним управлінням Великобританії з податків та митних зборів надано частковий звіт від 09.07.2015 року у якому зазначено: ТОВ «Зортекс Бізнес ЛЛП» («ZORTEX BUSINESS LLP») було зареєстровано у Реєстраційній Палаті як Товариство з обмеженою відповідальністю 6 грудня 2011 року за номером ОС 370510. Відповідно до даних бази реєстраційної Палати, товариство припинило своє існування 15.07.2014 року, а відповідно до річних звітів, що подаються до Реєстраційної палати протягом року, що закінчився 31.12.2012 року, статус Товариства був неактивний, звіт містив інформацію про замороження фінансової діяльності, що свідчить про відсутність поставок лісоматеріалів та надходження коштів на рахунки підприємства. Жодної іншої інформації на підтвердження отримання товариством прибутку від продажу товарів у 2014 році до Реєстраційної Палати подано не було. Державне управління Великобританії з податків та митних зборів не має інформації про будь-які банківські рахунки, відкриті у Латвії ТОВ Зортекс Бізнес («ZORTEX BUSINESS LLP») та ТОВ Інтерлайн Менеджмент (Interline Management). Також, Державним управлінням Великобританії з податків та митних зборів в адресу Державної фіскальної служби України надано остаточний звіт від 23.07.2015 року, у якому зазначено: щодо здійснення діяльності ТОВ «Зортекс Бізнес» 09.07.2015 написано листа колишньому призначеному члену Зортекс Бізнес на його останню відому Державному управлінню Великобританії з податків та митних зборів адресу, але кореспонденція, відправлена на цю адресу, була повернута. Оскільки товариство припинило своє існування 15.07.2014 року, іншої контактної інформації товариства немає, в зв`язку з чим вчинити жодних інших дій не має змоги. 
Також, за доводами скаржника судами попередніх інстанцій в порушення вимог ст. 79, 86 КАС України проігноровано той факт, що якщо і брати до уваги факт ліквідації Компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» 15.07.2014 і навіть Протокол зборів партнерів Компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» від 14.07.2014 року, то Ms. ОСОБА_6 ( ОСОБА_2 ) не була уповноважена засновниками як директор на підпис документів (а саме: доповнень до основного договору датованих після 14.07.2014) з підстав, що уповноваженими згідно протоколу і реєстраційних даних стали ОСОБА_3 , ОСОБА_4 . Такий висновок скаржника базується на тому, що зазначений протокол містить положення про призначення директором Компанії «ZORTEX BUSINESS LLP»  (Edinburg, SO305086) Ms. ОСОБА_7. Враховуючи викладене, за доводами скаржника судами попередніх інстанцій неправомірно враховані докази - доповнення до контракту датовані після 15.07.14, адже правочин, який вчиняє юридична особа підписується особами, уповноваженими на це установчими документами, довіреністю, законом або іншими актами цивільного законодавства та скріплюється печаткою (довіреності ні при перевірці, ні в судовому засіданні не представлені). Щодо печатки «ZORTEX BUSINESS LLP» (LLP number) OC370510, проставленої на тих же доповненнях після 15.07.14 - аналогічне хибне дослідження. Таким чином, враховуючи факт ліквідації 15.07.2014 фірми «ZORTEX BUSINESS LLP», наявність у ДП «Камінь-Каширське лісове господарство» облікових документів не є безумовним свідченням фактичного здійснення господарської операції з даним нерезидентом та не дивлячись на їх формальну відповідність нормативно встановленим вимогам, вони не можуть бути підставою для внесення відображених в них показників до даних бухгалтерського обліку. Враховуючи викладене, скаржник просив суд задовольнити касаційну скаргу, скасувати судові рішення та відмовити в задоволенні позову (т. 2 а.с. 52-54).
В надісланих на адресу Вищого адміністративного суду України запереченнях на касаційну скаргу позивач, просив відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін, посилаючись на документальне підтвердження реальності господарських операцій із контрагентом «ZORTEX BUSINESS LLP» по придбанню товару за контрактом. При цьому посилання відповідача на лист Міністерства закордонних справ України від 24.02.2015 № 630/17-200-490, як на безумовний доказ ліквідації компанії за доводами позивача є необґрунтованими, оскільки така інформація повинна бути викладена в офіційній довідці, а не взята з інших джерел не передбачених законодавством. До того ж, позивачем зауважено і на тому, що після 15.07.2014 року компанію «ZORTEX BUSINESS LLP» обслуговували іноземні банки, а митні органи України, після виконання усіх належних митних процедур, здійснювали митне оформлення вантажів та випускали їх за межі території України. Додатково позивач просив врахувати висновки, викладені в ухвалі Вищого адміністративного суду України у справі № К/800/19037/16, в якій констатовано, що компанія «ZORTEX BUSINESS LLP», United Kingdom ліквідована не була, відбулась лише зміна реєстраційної адреси компанії в межах однієї країни, а твердження відповідача про ліквідацію «ZORTEX BUSINESS LLP» не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (т. 2 а.с. 77-78).  
У зв`язку із початком роботи Верховного Суду, на виконання підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України справу передано на розгляд до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду. 
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної відповідачем у період з 25.08.2016 року по 21.09.2016 року планової виїзної документальної перевірки ДП «Камінь-Каширське ЛГ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 року по 30.06.2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 30.06.2016 року, контролюючим органом складено акт перевірки від 03.10.2016 року № 459/03-20-14-07/00991568 (т. 1 а.с. 20-106), з висновками про порушення позивачем, зокрема: 
- п.п.14.1.27, п.п.14.1.36, п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1, п.135.2, п.п.135.4.1, п.135.4, п.п.135.5.15 п.135.5 ст.135, п.137.4 ст.137, п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 345 875,00 грн., в тому числі: за 2013 рік на 1343,00 грн., за 2014 рік на 226 845,00 грн.; за 2015 рік на 104 241,00 грн., за І півріччя 2016 року на 13 446,00 грн.; 
- п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 16584,00 грн., в тому числі: за липень 2013 року - 3987,00 грн., жовтень 2013 року - 7677,00 грн.; січень 2014 року - 4920,00 грн., та завищення від`ємного значення на загальну суму 118850,00 грн., в тому числі: за травень 2015 року - 20697,00 грн., червень 2015 року - 23861,00 грн., липень 2015 року - 17371,00 грн., серпень 2015 року - 27294,00 грн., вересень 2015 року - 9658,00 грн., жовтень 2015 року - 4336,00 грн., грудень 2015 року - 692,00 грн., січень 2016 року - 820,00 грн.; червень 2016 року - 14121,00 грн.; 
- п.1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 року № 138, Закону України «Про управління об`єктами державної власності», в результаті чого встановлено заниження відрахування частини чистого прибутку на загальну суму 460305 грн., в тому числі: за 2013 рік - 1060,00 грн., за 2014 рік - 316351,00 грн., за 2015 рік - 86867,00 грн., за І півріччя 2016 року - 56027,00 грн.; 
- ст. 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», постанов Правління Національного банку України «Про зміну строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і запровадження обов`язкового продажу надходжень в іноземній валюті» від 12.05.2014 року № 270, «Про врегулювання ситуації на валютному ринку України» від 20.08.2014 року № 515, «Про врегулювання ситуації на валютному ринку України» від 20.11.2014 року № 734; 
- п.1 ст.9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», ч.3 ст.1 Указу Президента України від 18.06.1994 року № 319/94 «Про невідкладні заходи щодо повернення в Україну валютних цінностей, що незаконно знаходяться за її межами», наказу Міністерства фінансів України від 25.12.1995 року № 207 «Про затвердження форми декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами»»; 
- ст.9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» в частині порушення порядку декларування валютних цінностей, а саме: подання недостовірної інформації, що відображена в деклараціях про валютні цінності, доходи та майно станом на 01.10.2014 року.
12.10.2016 року позивач подав до ГУ ДФС у Волинській області письмові заперечення на акт перевірки від 03.10.2016 року № 459/03-20-14-07/00991568 (т. 1 а.с. 107-124), які Листом від 20.10.2016 року № 5360/10/03-20-14-07-13 ГУ ДФС у Волинській області, задоволені частково (т. 1 а.с. 125-128), а саме:
- задоволено вимоги по фінансово-господарських взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_5 щодо заниження податку на прибуток на загальну суму 106963,00 грн., в тому числі за 2015 рік - 93517,00 грн., за І півріччя 2016 року - 13446,00 грн.; частини чистого прибутку на загальну суму 133957,71 грн., в тому числі за 2015 рік - 77930,75 грн., за І квартал 2016 року - 56026,96 грн.; завищення податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 118850,00 грн., в тому числі за травень 2015 року - 20697,00 грн., червень 2015 року - 23861,00 грн., липень 2015 року - 17371,00 грн., серпень 2015 року - 27294,00 грн., вересень 2015 року - 9658,00 грн., жовтень 2015 року - 4336,00 грн., грудень 2015 року - 692,00 грн., січень 2016 року - 820,00 грн.; червень 2016 року - 14121,00 грн.;
- висновок акту перевірки в частині фінансово-господарських взаємовідносин з нерезидентом «ZORTEX BUSINESS LLP» контролюючим органом залишений без змін, оскільки не спростований запереченнями позивача (т. 1 а.с. 125-129).
На підставі висновків акта перевірки від 03.10.2016 року № 459/03-20-14-07/00991568  (враховуючи лист від 20.10.2016 року № 5360/10/03-20-14-07-13 ГУ ДФС у Волинській), відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:
- від 24.10.2016 року № 0004471407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, на суму 353 006,00 грн, в тому числі: за основним платежем - 238912,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 114 094,00 грн. (т. 1 а.с. 130);
- від 24.10.2016 року № 0004481407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) на суму 407935,00 грн, в тому числі: за основним платежем - 326348,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 81587,00 грн. (а.с. 131);
- від 25.10.2016 року № 0002261400, яким позивачу нараховано пеню у розмірі 1568276,14 грн за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД (а.с. 132);
- від 25.10.2016 року № 0002251400, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 1360,00 грн. за порушення вимог щодо декларування валютних цінностей (а.с. 133).
За висновком судів попередніх інстанцій, позиція відповідача полягає у тому, що кошти у сумі 91944,60 доларів США, в гривневому еквіваленті становить 1201674,34 грн, що надійшли від вищевказаної фірми-нерезидента «ZORTEX BUSINESS LLP» в рахунок оплати за поставлений товар в період з 15.07.2014 по 30.06.2016 на виконання контракту від 03.07.2013 № ZB-KK-1, не можуть бути зараховані як оплата за поставлений товар, враховуючи висновки акта перевірки в частині ліквідації фірми «ZORTEX BUSINESS LLP» з 15.07.2014 року згідно з інформацією, викладеною на офіційному інтернет-сайті Великобританії, а також листі Міністерства закордонних справ України із додатковим підґрунтям таких висновків матеріалами кримінального провадження № 32015000000000072, внесеного 08.04.2015 до Єдиного реєстру досудових розслідувань. Відтак зазначені кошти повинні були бути відображені підприємством в складі інших доходів. Такі порушення за доводами податкового органу, свідчать про заниження ДП «Камінь-Каширське ЛГ» доходів, порушення граничних термінів розрахунків в іноземній валюті та недотримання позивачем порядку декларування валютних цінностей. 
Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що надана в ході розгляду справи позивачем первинна документація підтверджує факт господарських відносин позивача із фірмою «ZORTEX BUSINESS LLP». Про правомірність взаємовідносин із компанією «ZORTEX BUSINESS LLP» свідчить й те, що після 15.07.2014 року дану компанію обслуговували іноземні банки, а митні органи України після виконання усіх належних митних процедур здійснювали митне оформлення вантажів та випускали їх за межі території України. Митна служба України без жодних заперечень здійснювала митне оформлення вантажів для компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» як до, так і після 15.07.2014 року, що підтверджено долученими до матеріалів справи копіями ВМД. При цьому доводи відповідача про ліквідацію «ZORTEX BUSINESS LLP» із посиланням на лист Міністерства закордонних справ України від 24.02.2015 року № 630/17-200-490, як на безумовний доказ ліквідації компанії «ZORTEX BUSINESS LLP», за висновками судів попередніх інстанцій не знайшли своє підтвердження, оскільки згідно Протоколу зборів партнерів Компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» від 14.07.2014 року відбулась зміна реєстраційної адреси компанії в межах однієї країни - Об`єднане Королівство Великобританія з Англії: WORLD TRADE CENTER TOWER 42 25 OLD BROAD STREET LONDON England EC2N 1HQ United Kingdom на Шотландія: Suite 20 12 South Bridge Edinburg Scotland EH1 1DD United Kingdom. Також про наявність діючої компанії «ZORTEX BUSINESS LLP» за адресою розташування в Шотландії за висновками судів попередніх інстанцій свідчить і інформація, викладена на офіційному сайті Великобританії - Companies House (http://wck2.companieshouse.gov.uk). 
Крім цього, судами попередніх інстанцій відхилені посилання податкового органу на матеріали досудового розслідування кримінального провадження № 3201500000000072 за ознаками статті 212 КК України, з огляду на відсутність відповідного рішення за наслідками кримінального провадження. За висновками судів попередніх інстанцій, суму в розмірі 1201674,34 грн відповідачем помилково було визначено, як інші доходи позивача, а викладені в акті перевірки висновки про заниження ДП «Камінь-Каширське лісове господарство» доходів за 2014 - 2015 роки на вказану суму за висновками судів попередніх інстанцій є необґрунтованими. Також, оскільки на визначення частини чистого прибутку мали безпосередній вплив висновки контролюючого органу по взаємовідносинах позивача з фірмою «ZORTEX BUSINESS LLP» за 2014-2015 роки, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, суди попередніх інстанцій відхилили і висновок відповідача про збільшення суми грошового зобов`язання з частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) та застосування штрафних (фінансових) санкцій за вказаним платежем і як наслідок, недотримання позивачем термінів розрахунків з нерезидентом та порушення порядку декларування валютних цінностей (т. 1 а.с. 259-268).
Однак, колегія суддів вважає передчасними такі висновки судів попередніх інстанцій, виходячи з наступного.
Згідно з підпунктом 14.1.21-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) ввезенням товарів на митну територію України, вивезенням товарів за межі митної території України є сукупність дій, пов`язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до Митного кодексу України. 

Статтею 1 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» визначено, що експорт (експорт товарів) - це продаж товарів українськими суб`єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб`єктам господарської діяльності (у тому числі з оплатою в негрошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України, включаючи реекспорт товарів.

Відповідно до підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Статтею 134 ПК України встановлено, зокрема, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 135.4.1 пункту 135.4 статті 135 ПК України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов`язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо).

Підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи. Також, інші доходи платника податку за звітний податковий період (підпункт 135.5.15 пункту 135.5 статті 135 ПК України).

Так, у відповідності до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються  при обчисленні об`єкта  оподаткування, складаються із: витрат  операційної  діяльності,  які  визначаються  згідно з пунктами  138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10,  пунктом  138.11  цієї статті; інших  витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5,138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті,  пунктом  140.1  статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат,  визначених у пунктах 138.3  цієї  статті  та  у статті 139 цього Кодексу. 

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Статтею 139 ПК України передбачені витрати, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку. Так, за приписами підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з усталеною практикою Верховного Суду, господарська операція визнається легітимною у разі повної дієздатності всіх її учасників. Всі первинні документи можуть прийматись як докази здійснення господарських операцій, якщо вони оформлені належним суб`єктом. Обставини справи повинні бути встановлені в повному обсязі на підставі належних, допустимих та достатніх доказах без будь-яких сумнівів та суперечностей. Аналогічна правова позиція викладена і в постановах Верховного суду від 28 січня 2021 року у справі №803/152/17 (адміністративне провадження №К/9901/37683/18), від 02 лютого 2021 року у справі № 809/775/16 (адміністративне провадження К/9901/24775/18), від 27 травня 2021 року у справі № 806/5143/15 (адміністративне провадження № К/9901/24980/18), від 22 квітня 2021 року у справі № 825/1169/16 (адміністративне провадження № К/9901/27321/18), від 14 вересня 2021 року у справі № 803/123/16 (адміністративне провадження № К/9901/41886/18), але не виключно.

Надаючи правову оцінку господарським операціям позивача із фірмою «ZORTEX BUSINESS LLP», судами попередніх інстанцій встановлено, що 03.07.2013 року між ДП «Камінь-Каширське ЛГ» (продавець) та фірмою «ZORTEX BUSINESS LLP» (Великобританія) (покупець) укладено зовнішньоекономічний контракт № ZB-KK-1, предметом якого є поставка на умовах CPT, Одеса (згідно правил Інкторемс 2010) пиловника соснового в кількості 300 м.куб. (в подальшому доповненнями до цього контракту було збільшено кількість поставки лісоматеріалів). Платежі за поставлену партію товару (100% передоплата) здійснюються в доларах США шляхом банківського переказу на валютний рахунок продавця. Поставка товару здійснюється залізничним транспортом. Зміни і доповнення до даного контракту дійсні тільки у тому випадку, якщо зафіксовані в письмовій формі і підписані сторонами. Після підписання контракту всі попередні переговори і переписка втрачають силу. Контракт та всі доповнення, які передані засобами факсимільного зв`язку, дійсні при наявності однієї оригінальної печатки. Строк дії контракту до 31.12.2013 року (відповідно до доповнень до контракту строк дії контракту продовжувався до 31.03.2014 року, до 31.12.2014 року та до 28.02.2015 року) (т. 1 а.с. 134).
До вказаного контракту вносились зміни і доповнення відповідно до умов додаткових угод від 17.10.2013 року № 1, від 06.11.2013 року № 2, від 11.11.2013 року № 3, від 30.12.2013 року № 4, від 15.01.2014 року № 5, від 28.02.2014 року № 6, від 28.02.2014 року № 7, від 31.03.2014 року № 8, від 09.04.2014 року № 9, від 15.04.2014 року № 10, від 06.05.2014 року № 11, від 07.05.2014 року № 12, від 02.06.2014 року № 13, № 14, від 15.07.2014 року № 15, від 23.07.2014 року № 16, від 14.10.2014 року № 17, від 28.10.2014 року № 18, від 14.01.2015 року № 19 (т. 1 а.с. 135-153). Відповідно до умов додаткової угоди від 28.10.2014 року № 18 до контракту від 03.07.2013 року № ZB-KK-1 визначено, що оплату по даному Контракту може здійснювати компанія Interline Management L.P., Suite 1, Montgomey 78, Edinburgh, Scotland EH7 5JA, United Kingdom (т. 1 а.с. 152).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на виконання умов даного контракту, позивачем протягом 2014 - 2015 років здійснювались поставки деревини, що підтверджується вантажними митними деклараціями (ВМД), рахунками-фактурами (т. 1 а.с. 154-198), а оплата за придбану деревину проведена шляхом перерахування на рахунки позивача у банках іноземної валюти у сумі 91944,60 доларів США, про що свідчать платіжні доручення в іноземній валюті (т. 1 а.с. 199-203).
Дослідивши вищенаведені первинні документи, надані позивачем в підтвердження реальності поставки товару, суди дійшли висновків, що останні повністю підтверджують факт здійснення господарських операцій між ДП «Камінь-Каширське ЛГ» та фірмою «ZORTEX BUSINESS LLP» щодо поставки деревини протягом 2014 - 2015 років згідно з укладеного контракту від 03.07.2013 року № ZB-KK-1.
Разом з тим, дійшовши такого висновку, суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки доводам податкового органу щодо правового статусу контрагента позивача. 

Так, обґрунтовуючи свою позицію щодо правомірності нарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток, відповідач наголошував на тому, що Компанія «ZORTEX BUSINESS LLP» (Велика Британія) ліквідована 15.07.2014 року, що, на переконання контролюючого органу обумовлює неможливість здійснення експортних поставок на адресу цієї юридичної особи після вказаної дати. У свою чергу, судами зазначено, що виходячи із встановлених обставин справи, відповідно до Протоколу зборів партнерів Компанії «Zortex Businesss LLP», United Kingdom від 14.07.2014 відбулась зміна реєстраційної адреси компанії в межах однієї країни - Об`єднане Королівство Великобританія з Англії WORLD TRADE CENTRE TOWER 42 25 OLD BROAD STREET LONDON England EC2N 1HQ United Kingdom на Шотландія: Suite 20 12 South Bridge Edinburg Scotland EH1 1DD United Kingdom (т. 1 а.с. 235-236).

Дані обставини свідчать про те, що Компанія «Zortex Businesss LLP», United Kingdom ліквідована не була, відбулась лише зміна реєстраційної адреси компанії в межах однієї країни.

Однак, судами першої та апеляційної інстанцій не взято до уваги те, що Листом Міністерства закордонних справ від 24.02.2015 №630/17-200-490 повідомлено, що 30.09.2014 у реєстрі було здійснено запис про реєстрацію нової компанії: «ZORTEX BUSINESS LLP», Suite 20 12 South Bridge Edinburg Scotland EH1 1DD, United Kingdom (саме реєстрацію нової компанії, а не реєстрацію зміни юридичної адреси діючої компанії «ZORTEX BUSINESS LLP», United Kingdom) (т. 1 а.с. 215). 

Зазначене має важливе значення з урахуванням, серед іншого, також доводів податкового органу щодо наявності кримінального провадження, у якому розслідуються факти виготовлення та надходження документів від імені «ZORTEX BUSINESS LLP» з електронної адреси, розташованої на території України.

Обов`язкове встановлення таких обставин, відповідає і правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 17.11.2020 у справі №813/6230/15, від 27 травня 2021 у справі №806/5143/15, від 02 лютого 2021 року у справі № 809/775/16 (адміністративне провадження К/9901/24775/18), від 14 вересня 2021 року у справі № 803/123/16 (адміністративне провадження № К/9901/41886/18), від 22 квітня 2021 року у справі № 825/1169/16 (адміністративне провадження № К/9901/27321/18), але не виключно.

Поза увагою судів залишено й доводи податкового органу про ліквідацію Компанії "ZORTEX BUSINESS LLP" з 15 липня 2014 року за рішенням реєстратора, оскільки компанія була не діючою, а не за самостійним рішенням учасників, а також про відсутність податкової звітності з 31 грудня 2012 року, рахунків та активів в останньої. На дослідженні цих обставин наведено і в постанові Верховного Суду від 18 листопада 2021 року у справі № 803/919/16 (адміністративне провадження № К/9901/37658/18).

Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи також не звернули увагу, що лист компанії і доповнення до контракту, в тому числі й ті, які складені після 15 липня 2014 року, підписані різними особами як директорами цієї фірми. Проте час і підстави зміни директора компанії не були предметом дослідження судами попередніх інстанцій, хоча на безумовній необхідності дослідження цих обставин у правовідносинах із фірмою «ZORTEX BUSINESS LLP» під час подібних питань наголошено і в постанові Верховного суду від 28 січня 2021 року  у справі №803/152/17 (адміністративне провадження №К/9901/37683/18), але не виключно.
За наведеного, не можна визнати обґрунтованими судові рішення й в частині визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 25.10.2016 року № 0002261400, яким позивачеві нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньо-економічної діяльності, адже при цьому суди виходили лише з того, що оскільки під час розгляду справи не підтверджено факт ліквідації компанії-нерезидента «ZORTEX BUSINESS LLP», то усі платежі, які перераховані останньою за поставлений відповідно до умов контракту товар, здійснено без порушення строків повернення валютної виручки. В той же час судами не наведено й жодних мотивів, за яких вони дійшли висновку про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 25.10.2016 року № 0002251400, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 1360,00 грн за порушення вимог щодо декларування валютних цінностей, а саме: подання недостовірної інформації, що відображена в деклараціях про валютні цінності, доходи та майно станом на 01.10.2014 року. Як і не перевірений висновок контролюючого органу про збільшення позивачу грошового зобов`язання зі сплати частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) та винесення податкового повідомлення-рішення від 24.10.2016 року № 0004481407 (в оскаржуваній позивачем частині) з огляду на повноваження контролюючого органу в розрізі підпунктів 14.1.1-1, 14.1.39, 14.1.156 пункту 4.1 статті 4, статті 36 ПК України (постанова Верховного Суду від 18.11.2021 року у справі № 803/919/16 (адміністративне провадження № К/9901/37658/18).
До того ж суд касаційної інстанції відхиляє посилання позивача в запереченнях на касаційну скаргу на висновки, викладені в ухвалі Вищого адміністративного суду України у справі № К/800/19037/16, оскільки у відповідності до частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. 

За таких обставин, суд касаційної інстанції, розглядаючи касаційну скаргу контролюючого органу в межах її доводів, вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій по суті розгляду справи передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи. 

Верховний Суд зауважує, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. 
Вирішуючи даний спір, суди попередніх інстанцій не надали правової оцінки доводам сторін у справі, тому висновок судів про неправомірність прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є передчасним. Вказане позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити юридичну оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи, тоді як за приписами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції. Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже суд приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, - 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити частково. 

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.04.2017 року у справі № 803/1638/16 скасувати. Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................

І.А. Васильєва
В.П. Юрченко 
 В.В. Хохуляк
Судді Верховного Суду